Налоговое планирование и оптимизация налоговых платежей

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ

В результате изучения материала данной главы студент должен: знать

• • содержание налогового планирования;
• • цель, задачи и основные принципы налогового планирования;
• • основные этапы и инструменты налогового планирования; уметь
• • определять основные налоговые проблемы;
• • разрабатывать и планировать налоговые схемы; владеть
• • способами расчета налоговых обязательств перед бюджетами различных уровней;
• • навыками разработки системы мер по обеспечению оптимального налогового бремени.

Налоговое планирование — это совокупность плановых действий налогоплательщика, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом согласно действующему законодательству.

Налоговое планирование предполагает выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего налогового законодательства. Последнее предусматривает различные налоговые режимы в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры.

Налоговое планирование заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений за счет применения методов стратегического планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В условиях экономического кризиса налоговое планирование позволяет предприятию существенно сократить затрат.

Налоговое планирование в организации является составной частью финансового планирования — управления финансами. Налоговое планирование осуществляется в целях оптимизации налоговых платежей, минимизации налоговых потерь, но конкретному налогу или, но совокупности налогов, повышения объема оборотных средств, увеличения реальных возможностей для дальнейшего развития организации, повышения уровня эффективности ее работы.

Налоговое планирование также можно рассматривать как легальный способ снижения налоговой базы, налоговых платежей и минимизации налоговых рисков. Налоговое планирование обусловлено тем, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Оно осуществляется на основе использования льгот, зафиксированных в НК РФ, а также способов и приемов бухгалтерского учета, закрепленных в законодательных и нормативных актах, в стандартах бухгалтерского учета (ПБУ).

Налоговое планирование должно начинаться на стадии подготовки к заключению любого договора, так как уже тогда компания или предприниматель должны учитывать, какие налоги и в каком объеме придется заплатить впоследствии.

Поэтому налоговое планирование следует рассматривать как составную часть стратегии управления организацией, обеспечивающей ее оптимальное финансовое состояние.

Эффективное налоговое планирование включает в себя:

• — определение основных принципов;
• — анализ проблем и постановка задач;
• — определение основных инструментов, которые может использовать организация;
• — создание налоговой схемы;
• — осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Основные принципы налогового планирования могут быть определены следующим образом:

• — соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования;
• — снижение совокупных налоговых обязательств организации в результате применения инструментов налогового планирования;
• — использование возможностей, предоставляемых законодательством, и инструментов, доступных для конкретной организации, которые обеспечивают достижение налоговой экономии в большем размере, чем затраты, связанные с их применением;
• — рассмотрение нескольких альтернативных вариантов налогового планирования с выделением наиболее оптимального из них применительно к конкретной организации;
• — своевременная корректировка в целях учета в кратчайшие сроки вносимых в действующее законодательство изменений;
• — понятность и экономическая обоснованность схемы как в целом, так и всех без исключения ее составных частей.

В качестве задачи налогового планирования может выступать:

• • минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
• • минимизация налоговых потерь, но совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки);
• • минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.

В этих целях предварительно уточняются перечень налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и налоговые льготы, проводится анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций, определяется и оценивается сумма налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования.

К числу основных и наиболее широко применяемых инструментов налогового планирования относятся:

• — предусмотренные налоговым законодательством налоговые льготы;
• — оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений применительно к осуществляемым видам деятельности;
• — цены применяемых сделок;
• — дифференциация налоговых ставок, но видам налогов;
• — специальные налоговые режимы и системы налогообложения;
• — льготы, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями;
• — порядок формирования налогооблагаемой базы.

Элементами налогового планирования являются: учетная политика организации, но бухгалтерскому и налоговому учету; налоги; ставки налогов; льготы по налогам и сборам; календарь бухгалтера; документация и документооборот; инвентаризация; аудит; отчетность.

Оптимизация налогового бремени должна строиться на выборе критерия оптимизации и системы ограничений. Критерием оптимизации налогового бремени может быть максимизация чистой прибыли организации при заданной системе ограничений. В качестве ограничений могут служить производственная программа, объем продаж и т. д. Решать данную задачу необходимо с использованием экономико-математических методов, методов статистики, математического программирования.

Организационно-правовая форма организации имеет большое значение для минимизации налогового бремени, так как в налоговом законодательстве для отдельных организационно-правовых форм предусмотрены существенные льготы по уплате отдельных налогов. Не менее важно правильно определить вид деятельности.

При налоговом планировании следует также оптимизировать организационную структуру предприятия, поскольку она влияет на объем льгот. Например, от НДС освобождена внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (работ, услуг).

Важно определить состав и величину взносов в уставный капитал отдельных учредителей, а также форму внесения взносов. В частности, для субъектов малого предпринимательства имеет значение доля другого юридического лица, не являющегося малым. Она не должна превышать 25%. Необходимо правильно выбрать форму покрытия своей доли в уставном капитале. Так, например, если вносят нематериальные активы, по которым срок службы определяется самостоятельно, варьируя им, можно регулировать экономию на соответствующих налогах.

Для оптимизации налогового бремени имеет значение формирование учетной политики организации:

• • начисление амортизации основных средств: линейный способ, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• • начисление амортизации нематериальных активов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• • списание товарно-материальных ценностей: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по методу FIFO (но себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных ценностей);
• • списание накладных, комплексных расходов, сроки уплаты налогов и сборов. Например, начисления на заработную плату в социальные внебюджетные фонды перечисляются до выдачи ее работникам;
• • определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

При использовании этих методов оптимизации необходимо как можно более четко прописать правовые основы оптимизации, чтобы избежать претензий налогового органа и доначисления налогов.

Налоговая политика государства, выбранный налоговый режим влияют на такие аспекты предпринимательства, как:

• — виды выпускаемой продукции или услуг (например, существуют налоговые льготы при выпуске конкретных видов продукции и услуг);
• — политика ценообразования (чаще всего налоги закладываются в стоимость продукции и услуг, ярким примером может служить беспошлинная торговля в магазинах Duty Free во всех международных аэропортах, где цены на товары существенно ниже, чем во всех остальных магазинах);
• — стратегия маркетинга и производства;
• — инвестиционная политика (инвестирование в определенных областях производства тоже может служить основанием для получения налоговых льгот);
• — структура организации.

Задачей налогового планирования является предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности по отношению к конкретной сделке или проекту.

Порядок налогового планирования на уровне организации может включать в себя следующие этапы:

• — анализ хозяйственной деятельности;
• — определение основных налоговых проблем;
• — разработка и планирование налоговых схем;
• — подготовка и реализация налоговых схем;
• — включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.

Формализованное описание налогового планирования достаточно сложно, потому что налоговая схема работы каждой организации и финансовая схема каждой сделки во многом уникальны, и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной экспертизы. Тем не менее, при правильной организации налогового планирования, предприятие получает практическую возможность:

• — не выходить за рамки правового поля и прежде всего налогового законодательства;
• — правильно рассчитать налоги и сборы и тем самым минимизировать налоговые обязательства;
• — максимально увеличить прибыль;
• — разработать структуру взаимовыгодных соглашений со своими контрагентами;
• — эффективно руководить денежными потоками;
• — избегать штрафных санкций.

Налоговое планирование, в зависимости от характера управленческих решений, включает в себя:

• — текущий налоговый контроль;
• — контроль правильности начисления налогов и своевременности их перечисления в соответствующие бюджеты;
• — текущее налоговое планирование;
• — стратегическое налоговое планирование.

В зависимости от действенности субъектов налогового планирования относительно применения возможных налоговых инструментов оно делится на пассивное и активное налоговое планирование.

Пассивное налоговое планирование предполагает альтернативную оптимизацию. Такая оптимизация возможна тогда, когда в налоговом законодательстве существует несколько альтернативных норм, а целесообразность использования какой-либо из них решает специалист предприятия или налогоплательщик — физическое лицо. Примером пассивного налогового планирования может быть решение вопроса относительно целесообразности перехода на УСН субъекта малого предпринимательства.

Активное налоговое планирование включает в себя специфические методы планирования деятельности предприятия с использованием специально разработанных оптимизационных схем.

На основании анализа зарубежного опыта можно выделить следующие стратегии налоговой оптимизации: использование офшорных зон для размещения предприятий; применение особых льгот и преимуществ конкретной юрисдикции; использование преимущества трансфертного ценообразования; применение возможности по налоговому кредиту, отсрочке налогового платежа и др.

Анализ российской практики показывает, что существует три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимизация налогов и противозаконная оптимизация.

Классическая налоговая оптимизация — важное направление финансово-экономической деятельности предприятия, призванное обеспечить корректное выполнение предприятием своих налоговых обязательств перед бюджетом, своевременную и полную уплату налогов.

Налоговый кодекс РФ предоставляет организациям возможность отсрочек платежей для переноса текущих налоговых платежей на будущее.

Поэтому предприятие должно пользоваться всеми возможными простыми и доступными льготами, в том числе по рассрочке налоговых платежей. Предприятие иногда может пойти и на задержки налоговых платежей, но для этого нужно четко представлять последствия подобных действий и варианты урегулирования возможных спорных вопросов с налоговыми органами. При минимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

Основная ошибка предпринимателей заключается в том, что они сначала разрабатывают организационную и финансовую схему бизнеса, и только потом начинают думать о минимизации налогов. Разрабатывать схемы налоговой оптимизации необходимо с самого начала планирования своей хозяйственной деятельности.

В настоящее время налоговые органы очень тщательно контролируют схемы оптимизации налоговых платежей, применяемые хозяйствующими субъектами. Если налоговое планирование выходит за рамки законных способов, оно становится уклонением от уплаты налогов, которое также называют «использованием налоговых схем». Граница между налоговым планированием по оптимизации налогообложения и злостным уклонением от уплаты налогов определяется рамками налогового законодательства. Если оптимизация налогов проводится в рамках возможностей, предоставленных налоговым законодательством, — это законные способы получения налоговой выгоды, позволяющие снижать налоговую нагрузку. Если оптимизация проводится за рамками правового поля, то применяемые при этом налоговые схемы свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.

Во избежание незаконных способов применения налоговой оптимизации налоговым законодательством предусмотрено право налогоплательщика на получение разъяснений от государственных органов. Налогоплательщики вправе получать письменные разъяснения (информацию) по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, при этом налогоплательщик вправе по своему усмотрению воспользоваться или не воспользоваться полученным от налогового органа разъяснением, т. е. данное разъяснение не является для налогоплательщика обязательным.

При организации налогового планирования необходимо соотносить мотивы планирования со стратегическими приоритетами предприятия. И, конечно, эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами и риском на его проведение. В идеальном варианте налоги должны быть сведены к небольшой сумме (достичь нулевого налогообложения, конечно же, нельзя). Чтобы снизить налоговую нагрузку, руководители хозяйствующих субъектов должны следовать следующим золотым правилам выживания:

• 1) принцип разумности. Разумность означает, что все хорошо в меру, в том числе стремление снизить налоговое бремя. Какую-то сумму заплатить придется. Применение грубых налоговых инструментов в конечном счете приведет либо к рискам налоговых проверок и налоговым санкциям, либо к уголовному преследованию;
• 2) цена вопроса. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;
• 3) комплексный подход. Выбрав инструмент снижения какого-либо налога, необходимо проверить, не приведет ли его применение к увеличению других налоговых платежей;
• 4) индивидуальный подход. Только зная все тонкости предприятия, можно рекомендовать тот или иной инструмент снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия в другое нельзя;
• 5) юридическая чистота. Необходимо уделить внимание документальному оформлению операций, гак как небрежность в оформлении может привести к применению более сурового порядка налогообложения;
• 6) заблаговременность. Налоговое планирование необходимо осуществлять не после проведения какой-либо хозяйственной операции или завершения налогового периода, а заблаговременно;
• 7) стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • — обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • — обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • — составление прогнозов налоговых обязательств организации;
  • — предварительное планирование вариантов схем управления финансовыми, документарными, информационными и товарными потоками;
  • — составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • — обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации;
  • — составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Текущее налоговое планирование может включать в себя следующие мероприятия:

• — еженедельный мониторинг нормативных правовых актов;
• — составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;
• — составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов организации;
• — прогноз и исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

Очевидно, что для этой работы хозяйствующим субъектам необходимы правовые системы, которые должны обновляться не реже одного раза в месяц, а также сопровождение специалистов и экспертов.

Способы законного (легального) уменьшения налогов существуют по разным причинам. Во-первых, в силу законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот. Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает полезным с точки зрения минимизации налогообложения. Во-вторых, по причинам системного характера. В современной динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, всегда будут существовать возможности таких действий, которые более выгодны налогоплательщику.

Таким образом, возможности применения различных налоговых схем позволяют вносить свои коррективы в процесс налогового планирования, минимизировать налоговые риски и, следовательно, повышать уровень экономической безопасности хозяйствующего субъекта.

Практикум

Вопросы и задания для самоконтроля.

• 1. В чем заключается налоговое планирование?
• 2. Чем отличается оптимизация налогообложения от уклонения от уплаты налогов?
• 3. Какие этапы налогового планирования считаются основными?
• 4. Перечислите инструменты налогового планирования.
• 5. Охарактеризуйте принципы, которые используются при осуществлении налогового планирования.

Практические задания Задание 1. Изучите предложенные мероприятия и определите, какие из них относятся к стратегическому планированию, а какие — к текущему планированию:

1) обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий; 2) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики; 3) еженедельный мониторинг нормативных правовых актов; 4) составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок; 5) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы; 6) составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации; 7) обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации; 8) составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов фирмы; 9) составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Задание 2. Заполните таблицу.

Тесты

• 1. Вставьте пропущенное слово: «Налоговое планирование — выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего_».
• 2. Выделите основные цели налогового планирования:
  • а) соблюдение налогового законодательства;
  • б) минимизация налоговых платежей;
  • в) гармонизация финансовых потоков и структуры налоговых выплат;
  • г) разработка структуры взаимовыгодных сделок;
  • д) ротация кадров.
• 3. Укажите элементы налогового планирования:
  • а) учетная политика организации;
  • б) виды налогов;
  • в) ставки налогов;
  • г) льготы по налогам и сборам;
  • д) кодекс корпоративного поведения.
• 4. В качестве задачи налогового планирования может выступать:
  • а) минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
  • б) уклонение от уплаты налогов;
  • в) минимизация налоговых потерь по совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения;
  • г) организация агрессивных налоговых схем;
  • д) минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.
• 5. Этапы налогового планирования, связанные с оптимизацией налогового бремени, могут быть следующими:
  • а) организация агрессивных налоговых схем;
  • б) формирование информационной базы;
  • в) тестирование состояния системы налогообложения;
  • г) выбор стратегии оптимизации налогового бремени;
  • д) выявление резервов снижения налогового бремени.
• 6. Вставьте пропущенное слово: «Классическая налоговая оптимизация позволяет

обеспечить корректное выполнение предприятием своих_перед бюджетом».

• 7. При правильной организации налогового планирования предприятие получает возможность:
  • а) свести к минимуму налоговые обязательства;
  • б) максимально увеличить прибыль;
  • в) разработать структуру взаимовыгодных соглашений с поставщиками и заказчиками;
  • г) не платить налоги;
  • д) избегать штрафных санкций.
• 8. Вставьте пропущенное слово: «Налоговый контроль — это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения

».

• 9. Вставьте пропущенное слово: «Сложность понятийного аппарата, непростое и запутанное изложение многих статей ПК РФ, зачастую приводит к их
• 10. Вставьте пропущенное слово: «Для повышения эффективности системы внутреннего налогового контроля, хозяйствующим субъектам необходимо_

зоны повышенного налогового риска».

11. Вставьте пропущенное слово: «Выявленные, проранжированные и оцененные должным образом налоговые риски компании наносятся на_».

12. Вставьте пропущенное слово: «Важной составляющей внутреннего налогового контроля хозяйствующего субъекта является_расчетов с налоговыми органами».

13. Вставьте пропущенное слово: «Для своевременного выявления ошибок, допущенных как налоговым инспектором, так и налогоплательщиком, бухгалтеру целесообразно постоянно контролировать состояние_организации с бюджетом».

• 14. Стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • а) обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • б) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • в) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы;
  • г) составление долгосрочного сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • д) формирование налоговой отчетности, но отчетному периоду.
• 15. Организация закупила материалы. При исчислении налога на прибыль она учла в составе расходов стоимость приобретенных товаров, а НДС, уплаченный поставщику, поставила к вычету. Тем самым организация:
  • а) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль;
  • б) увеличила свои обязательства перед бюджетом, но налогу на прибыль;
  • в) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость;
  • г) увеличила свои обязательства перед бюджетом по налогу па добавленную стоимость;
  • д) совершила налоговое преступление.
• 16. Организация регистрирует своих сотрудников в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы», и заключает с ними договоры на оказание услуг. Используемая схема позволяет организации снизить налоговые обязательства по следующим налогам:
  • а) налог на прибыль;
  • б) налог на добавленную стоимость;
  • в) налог на добычу полезных ископаемых;
  • г) единый налог на вмененный доход;
  • д) транспортный налог.
• 17. Вставьте пропущенное слово: «Текущее налоговое планирование может включать в себя еженедельный_нормативных правовых актов».
• 18. Вставьте пропущенное слово: «При выборе инструмента снижения какого-

либо налога необходимо проверить, не приведет ли его применение к_.

других налоговых платежей".