Значение и принципы международных стандартов аудита

ФИНАНСОВЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РФ Тульский филиал КОНТРОЛЬНАЯ РАБОТА по дисциплине «Международные стандарты аудита»

Вариант № 1, задача № 8

Выполнила Горшкова Я.Г.

Факультет: Учетно-статистический Специальность: Бухгалтерский учет, анализ и аудит Курс 6

Проверила Ксенофонтова О.В.

Тула 2012

1. Назначение международных стандартов аудита (МСА). Основные принципы МСА

2. Определение и оценка рисков возникновения существенных искажений через понимание деятельности аудируемого лица и его среды. Действия аудитора в соответствии с оценочными рисками

3. Задача № 8

1. Назначение международных стандартов аудита (МСА). Основные принципы МСА

Как элемент рыночных отношений аудит получил признание практически во всем мире. На текущий момент сфера аудита является одной из самых активно развивающихся в сегменте бухгалтерских и юридических услуг. Пользователями аудиторских услуг являются юридические и физические лица, которые заинтересованы в достоверности финансовой отчетности, поскольку ее содержание для них имеет экономический смысл в плане снижения предпринимательского риска. Поэтому, для повышения качества и надежности аудита была выработана система правил, положений и требований, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества проведения аудиторской проверки.

Правила (стандарты) аудита — это общие руководящие нормы и правила, которые помогают аудиторам выполнять их обязанности по проведению проверок, и регламентирующие основные принципы и особенности аудиторской деятельности.

С развитием рынка и интеграционных процессов в экономике разных стран и превращением отдельных аудиторских организаций в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в международном масштабе. С этой целью были выработаны определенные правила и положения — международные стандарты, позволяющие с одинаковых позиций подходить к аудиту в разных странах и в различных отраслях.

Международные стандарты аудита (МСА) представляют собой единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. С изменением экономических условий аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру для максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

На базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью.

Таким образом, значение стандартов состоит в том, что они:

Ш * обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

Ш * содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

Ш * помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;

Ш * создают общественный имидж профессии;

Ш * устраняют контроль со стороны государства;

Ш * помогают аудитору вести переговоры с клиентом;

Разработкой, внедрением и продвижением этих стандартов непосредственно занимается Международная федерация бухгалтеров (МФБ) — Международное объединение бухгалтеров.

Международная федерация бухгалтеров как международная организация имеет свой устав и конституцию. При Совете МФБ существует Комитет по международной аудиторской практике (International Auditing Practices Committee — IAPC), на который возложена обязанность выпуска нормативов аудита и сопутствующих услуг, работ. Основные цели, которые преследует данный комитет при разработке МСА:

Ш гармонизировать национальные правила и другие нормативные документы в области аудита с целью предоставления высококачественных услуг для всего мирового сообщества;

Ш поднять уровень профессионализма аудиторов в странах, где он ниже общемирового.

Таким образом, МСА содержат:

— основные принципы;

— необходимые процедуры;

— рекомендации по применению принципов и процедур, и включают:

— введение, в котором отражаются цель стандарта и задачи, стоящие перед аудитором;

— разделы, излагающие суть стандарта;

— приложения.

На сегодняшний день стандарты делятся на 5 групп:

Таблица 1. Структура международных стандартов аудита

Первая группа, которая именуется «Введение», предназначена для определения общих условий МСА или основ аудиторской деятельности и объединения стандартов по вводным положениям (МСА 100−199). В настоящее время данная подгруппа стандартов не действует.

Стандарты второй подгруппы «Общие принципы и обязанности» (МСА200−299) определяют цели и принципы аудита и финансовой информации.

Третья группа стандартов — Международные стандарты для заданий по обзорным проверкам (2000;2699). Данная группа стандартов предназначена для применения при проведении обзора отчетной и промежуточной финансовой информации.

Четвертая группа стандартов — Международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность (3000−3699), — включает в себя две подгруппы стандартов: «Стандарты, применимые ко всем заданиям, обеспечивающим уверенность», «Стандарты по специальным заданиям». Данная группа стандартов раскрывает порядок выполнения заданий по обеспечению уверенности, а также заданий по проверке прогнозной финансовой информации.

Четвертая группа стандартов — Международные стандарты по сопутствующим услугам (4000−4699) — раскрывает цели, принципы, процедуры и порядок составления отчетности, которые следует соблюдать при выполнении аудитором заданий по проведению согласованных процедур и заданий по подготовке финансовой информации.

В отдельную группу выделены Положения по международной практике оказания сопутствующих услуг (ПМПСУ), целью которых является предоставление аудиторам дополнительных рекомендаций и разъяснений по применению положений МСА.

Значение международных аудиторских стандартов, заключается в следующем:

* они обеспечивают определенные гарантии качества подготовки аудиторов, проведения аудита и определенный уровень надежности результатов аудиторской проверки;

* стандарты способствуют внедрению в практику работы аудиторов новых научных достижений и создают достойный общественный имидж профессии аудитора;

* с их помощью обеспечивается связь отдельных элементов процесса аудиторской проверки и создается возможность контроля качества работы аудитора;

* их последовательное применение является решающим доказательством и аргументом в пользу аудитора при возникновении претензионных дел, судебных разбирательств на основе исков клиента.

Основные принципы Международных стандартов аудита

Общие принципы аудита можно разделить на две группы:

1) основные принципы, регулирующие аудит;

2) основные принципы проведения аудита.

Основные принципы, регулирующие аудит, — этические и профессиональные нормы, определяющие взаимоотношения аудитора (аудиторской фирмы) и клиента. Эти принципы должны соблюдаться аудиторами и аудиторскими фирмами при оказании всех аудиторских услуг и учитываться при разработке нормативных документов, регулирующих аудит.

Основные принципы проведения аудита, т. е. правила, определяющие этапы и элементы аудиторской проверки.

Основные принципы, регулирующие аудит, изложены в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров, разработанном МФБ. При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться следующими этическими и профессиональными принципами:

* независимость, честность и объективность;

* профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность;

* конфиденциальность информации;

* профессиональное поведение;

* следование техническим стандартам.

Независимость, честность и объективность аудитора. Независимость аудитора — отсутствие какой-либо финансовой или иной имущественной заинтересованности аудитора в проверяемой компании. Например, аудитор не может проверять компанию, одним из собственников которой он является, а также не может участвовать в проверке, если с высшими должностными лицами компании-клиента его связывают родственные отношения. Аудитор не должен давать никакого повода для сомнений в своей независимости и объективности своего заключения.

Аудитор должен быть честным и объективным, его мнение и заключение — непредвзятыми и беспристрастными.

Профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность аудитора. Аудитор должен обладать необходимой профессиональной квалификацией, заботиться о ее поддержании на должном уровне, соблюдать требования нормативных документов. Аудитор не должен делать вид, что он имеет опыт или экспертные знания, которыми в действительности не обладает. Приобретение профессиональной компетентности в аудите можно подразделить на две фазы:

а) достижение уровня профессиональной компетентности;

б) поддержание уровня профессиональной компетентности.

Первая фаза требует высокого уровня общего образования, за которым должны следовать специальное образование, повышение квалификации и сдача экзаменов по соответствующим дисциплинам по профессии — аттестация, а также определенный период работы по специальности.

На второй фазе должны постоянно отслеживаться изменения в законодательных и нормативных актах, развитие бухгалтерской и аудиторской профессий.

Конфиденциальность информации. Информация, полученная аудитором в ходе проверки или оказания других аудиторских услуг, является конфиденциальной и может быть использована или передана третьим лицам только с согласия клиента (данного в письменной форме) или по решению суда. Принцип конфиденциальности должен соблюдаться безусловно, даже если разглашение или распространение информации о клиенте не наносит ему материального или иного ущерба.

Профессиональное поведение. Привлекая к работе других аудиторов или вспомогательный персонал, аудитор должен быть уверен в их профессиональной компетентности и контролировать качество их работы. Аудитор не должен оказывать клиентам какие-либо услуги, если он не обладает достаточной квалификацией в данной области или не уверен в правильности своих рекомендаций.

Аудитор, работая с клиентом, должен использовать все свои знания и опыт, быть в курсе последних нововведений и изменений в области бухгалтерского учета, налогообложения и др.

Следование техническим стандартам. Для достижения цели аудита финансовой отчетности аудитор должен проводить аудиторские проверки в соответствии с МСА. В них содержится описание основных принципов и необходимых процедур, а также соответствующие рекомендации, представленные в форме пояснительного и иного материала.

Основными принципами проведения аудита являются следующие.

Определение объема аудита. Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, считающимся необходимыми для достижения цели аудита. Процедуры, необходимые для проведения аудита согласно МСА, должны определяться аудитором с учетом требований МСА, соответствующих профессиональных организаций, законов, нормативных актов и, если нужно, с учетом условий договоренности с клиентом. Аудитор должен получить достаточное представление обо всех сторонах финансово-хозяйственной деятельности субъекта проверки, организации его бухгалтерского учета и внутреннего контроля, чтобы адекватно спланировать проверку и получить данные, достаточные для составления объективного аудиторского заключения.

Планирование аудита. Планировать проведение аудита следует на основе предварительного анализа деятельности проверяемой организации, оценки масштаба предстоящих работ и системы внутреннего контроля.

Необходимо определить процедуры, которые следует использовать в процессе проверки, а также установить, нужно ли привлекать к работе других аудиторов, экспертов и вспомогательный персонал, и спланировать их деятельность, получив согласие клиента.

Использование работы других специалистов не снимает с аудитора ответственности за аудиторское заключение.

Аудитору нужно дать оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, принятых в проверяемой организации, чтобы определить вероятность возникновения ошибок, влияющих на достоверность финансовой отчетности. На основе такой оценки определяют содержание, масштаб и количество аудиторских процедур.

2. Определение и оценка рисков возникновения существенных искажений через понимание деятельности аудируемого лица и его среды. Действия аудитора в соответствии с оценочными рисками

В рамках действующих в настоящее время федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (ФПСАД) на аудитора в ходе получения понимания системы внутреннего контроля (СВК) аудируемого лица возлагается обязанность оценить, как организованы средства контроля, т. е. их адекватность, и установить факт их применения (см. ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности». Результаты этой оценки аудитор должен документировать. Аналогичные требования закреплены и в международных стандартах аудита (МСА). Они регламентируются МСА 315 «Выявление и оценивание риска существенного искажения финансовой отчетности в ходе получения понимания деятельности и среды, в которой действует организация». Требования, установленные МСА 315 и ФПСАД № 8, в основном совпадают, что видно из табл. 2.

Таблица 2 Требования в отношении оценки средств контроля

Таким образом, и федеральными, и международными стандартами аудита предусмотрено, что в ходе выполнения каждого задания аудитор обязан оценить адекватность средств контроля организации, установить факт их применения и документировать результаты этих процедур.

В системе МСА данные требования увязываются с разработкой дальнейших аудиторских процедур по оцененным рискам, порядок которой регламентирован МСА 330 «Аудиторские процедуры по оцененным рискам». Среди действующих ФПСАД и новых федеральных стандартов аудиторской деятельности аналог данного стандарта на настоящий момент отсутствует, однако ФПСАД № 8 содержит положения, указывающие на необходимость разработки аудиторских процедур, увязанных с оцененными рисками существенного искажения.

Приведем требования в отношении аудиторских процедур по оцененным рискам, содержащиеся в стандартах:

> «Аудитор обязан разработать и выполнить дальнейшие аудиторские процедуры, чей характер, сроки проведения и объем зависят и определяются рисками существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности» (п. 6 МСА 330);

> «Аудитору необходимо обладать достаточными знаниями о контрольных действиях аудируемого лица, чтобы оценить риски существенного искажения информации на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и разработать дальнейшие аудиторские процедуры с учетом оцененных рисков» (п. 88 ФПСАД № 8).

В соответствии с МСА 330 после того, как риски существенного искажения оценены, аудитор на их основе формирует аудиторский подход к проверке, который может либо состоять в проведении проверки по существу, либо быть комбинированным, т. е. использовать процедуры проверки по существу наряду с тестами контроля.

Таким образом, в рамках МСА предусматривается, что на основе понимания СВК аудируемого лица аудитор должен:

> выявить риски существенного искажения, в том числе значимые;

> в отношении этих рисков рассмотреть средства внутреннего контроля аудируемого лица, оценить вид этих средств и определить, применялись ли эти средства на практике;

> установить на основе полученной информации характер аудиторского подхода для получения дальнейших надлежащих аудиторских доказательств;

> разработать дальнейшие аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски.

Методические приемы оценки адекватности и факта применения средств контроля

В ходе рассмотрения средств внутреннего контроля, действующих применительно к оцененным рискам существенного искажения, аудиторам рекомендуется использовать процедуру, включающую следующие этапы:

1) выявление рисков существенного искажения (РСИ);

2) рассмотрение характера действующих в отношении РСИ средств контроля;

3) рассмотрение применяемости средства контроля;

4) документирование применения соответствующих средств контроля.

Этап 1. Выявление рисков существенного искажения

Задача аудитора на данном этапе заключается в том, чтобы установить, действуют ли в организации средства контроля в отношении РСИ. Здесь аудитору следует рассматривать как РСИ по отчетности в целом, так и специфические риски — в отношении определенных предпосылок подготовки отчетности или ее разделов. При этом предусматривается, что аудитор выявляет и рассматривает исключительно риски, имеющие отношение к аудиту. В отношении этих рисков в СВК организации должны существовать средства контроля, направленные на их снижение (табл. 3).

международный стандарт аудит риск

Таблица 3

Примеры средств контроля, действующих в отношении РСИ

После того как аудитор подготовил перечень РСИ в разрезе основных бизнес-процессов организации, необходимо:

> проверить, рассмотрены ли все предпосылки подготовки финансовой отчетности;

> выяснить, существуют ли дополнительные риски (на уровне операций или организации в целом), которые могут привести к существенному искажению финансовой отчетности, если их не устранить.

Этап 2. Рассмотрение характера действующих в отношении РСИ средств контроля

Оценка адекватности разработки руководством контрольных средств, действующих в отношении РСИ, включает оценку того, сможет ли это средство контроля (рассмотренное отдельно или в совокупности с другими средствами) сократить соответствующий риск существенного искажения. При этом необходимо учитывать, что средства контроля делятся на две категории:

> превентивные, т. е. предотвращающие появление существенных искажений;

> выявляющие и корректирующие существенные искажения, если они имеют место.

Средства контроля обычно выявляются в ходе обсуждений (интервью) с персоналом, который ответствен за управление рисками конкретного бизнес-процесса. Для малых организаций это часто может быть интервью с собственником-руководителем или со старшим руководителем. Типичный подход к выявлению средств контроля показан в табл. 4.

Таблица 4 Основные процедуры рассмотрения средств контроля

Оценку адекватности средств контроля рекомендуется начинать со средств контроля в отношении искажения отчетности в целом. Эти виды средств контроля формируют основу для функционирования специфических средств контроля, действующих в отношении операций и предпосылок подготовки отчетности.

Существует два общепризнанных подхода к рассмотрению аудитором средств контроля — это подходы, ориентированные на рассмотрение средств контроля в отношении:

1) РСИ, которые приводят к искажению отчетности в целом;

2) специфических операционных РСИ на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Первый подход заключается в том, что:

> каждый риск рассматривается отдельно;

> аудитор идентифицирует все средства контроля, которые относятся к каждому отдельному риску.

В рамках второго подхода разрабатывается так называемая матрица рисков, которая позволяет аудитору выявить:

> множество взаимозависимостей, существующих между рисками и средствами контроля;

> области, для которых внутренний контроль силен;

> области, для которых внутренний контроль слаб;

> ключевые средства контроля в отношении многих рисков (предпосылок), которые должны тестироваться на эффективность функционирования.

Этап 3. Рассмотрение применяемости средства контроля

Для определения того, применяются ли на практике выявленные средства контроля, аудитору недостаточно провести только опрос персонала. Объясняется это следующим: люди, как правило, могут надеяться на то, что предусмотренное СВК средство контроля действительно применяется, но на практике это не так. Документально описанное средство контроля, которое не применяется на практике или не работает надлежащим образом при применении, не имеет ценности для аудита.

Оценка фактического применения средств контроля может проводиться с помощью:

> опроса персонала;

> наблюдения или повторного выполнения процедуры;

> инспектирования документов и отчетов;

> прослеживания внутри информационной системы подготовки отчетности отражения одной или более операций (прослеживание не является тестом операционной эффективности средства контроля).

Существует несколько причин для проведения наблюдений за функционированием СВК. Это:

> изменение бизнес-процессов — со временем бизнес-процессы изменяются в силу перехода к производству новых продуктов (оказанию новых видов услуг), изменений в персонале или перехода на новые IT-программы;

> неправильное описание — персонал организации может объяснять аудитору, как система должна работать, а не то, как она работает на практике;

> недостаток информации — некоторые аспекты системы могут быть ненамеренно недостаточно изучены при получении понимания СВК.

Проверка применяемости средства контроля представляет аудиторские доказательства того, что выявленное средство было применено в определенный момент времени, но не рассматривает операционную эффективность этого средства. Свидетельства операционной эффективности (если это предусмотрено стратегией аудита и аудиторским подходом) будут получены в ходе проведения тестов контроля, которые рассматривают доказательства в отношении действия средства в течение определенного периода времени, например года.

Только после того, как установлено, что средства контроля, имеющие отношение к аудиту, правильно разработаны и применяются на практике, рассматривается:

> какие тесты операционной эффективности средств контроля позволят сократить объем тестирования по существу;

> какие из средств контроля нужно тестировать, поскольку нет иного способа получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

Оценка адекватности и применяемости средств контроля принципиально отличается от проведения тестирования операционной эффективности средств контроля. Так, в отношении:

> адекватности средств контроля аудитор должен определить, разработаны ли в организации средства контроля, направленные на снижение РСИ;

> применяемости средств контроля аудитор должен выяснить, действуют ли на практике разработанные средства контроля, причем процедуры в отношении применения средств контроля с целью выявления изменений в СВК должны проводиться для каждого аудируемого периода;

> тестирования операционной эффективности средств контроля от аудитора требуется ответить на вопрос, действуют ли средства контроля эффективно в течение определенного периода времени. При этом у аудитора нет обязанности проводить тестирование эффективности средств контроля, кроме тех случаев, когда нет иного способа получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства (т.е. для высокоавтоматизированных или бездокументарных систем учета); таким образом, принятие решения о проверке операционной эффективности средств контроля является вопросом профессионального суждения аудитора.

Для повторных аудитов рекомендуется начать рассмотрение средств контроля с их применяемости с целью понять, что изменилось в СВК организации. При этом в качестве отправной точки следует использовать полученную по аудитам за прошлые периоды документацию о характере средств контроля. Если выявлены изменения в СВК, необходимо определить, что пересмотренные либо новые средства контроля продолжают снижать РСИ или что существуют новые РСИ, которые следует понижать.

Если стратегия аудита предполагает, что аудитор полагается на операционную эффективность средств контроля, и имели место изменения в СВК, то аудитору рекомендуется проследить ход операций, которые имели место до и после внесенных изменений.

В процессе обновления рабочих документов по СВК аудитору следует тщательно рассмотреть изменения в превентивных средствах контроля на уровне организации. Эти изменения могут оказать существенное воздействие на эффективность операционных средств контроля и повлиять на реагирование аудитора на оцененные риски.

Так, решение руководства о найме высококвалифицированного специалиста для подготовки финансовой отчетности может понизить риски ошибок в финансовой информации и повысить эффективность средств контроля в отношении операций, которые ранее могли обходиться вниманием. И наоборот, неспособность руководства заменить некомпетентного менеджера по IT или направить существенные ресурсы на сокращение рисков, связанных сIT-системами, может привести к снижению эффективности прочих контрольных процедур. В любом случае эти моменты приведут к значительным изменениям характера реагирования аудитора на оцененные риски.

Этап 4. Документирование применения соответствующих средств контроля

Документация в отношении применения средств контроля поможет аудитору:

> понять природу, функционирование и контекст (кто использует средство контроля, где, как часто и какова документация об этом), в котором применяются выявленные средства контроля;

> определить, насколько надежны средства контроля и возможно ли положиться на их эффективность.

Если ответ на последний вопрос будет положительным, то средства контроля можно тестировать в ходе ответных процедур на оцененные риски. Документация о тестировании также поможет аудитору разработать конкретный тест, т. е. определить выборочную совокупность, объем выборки, какие приложения средства контроля будут тестироваться, кто выполняет контрольную процедуру.

Объем документирования определяется профессиональным суждением аудитора. Наиболее распространенными формами документации, подготавливаемой руководством для аудитора, являются:

> описательные материалы или меморандумы по СВК;

> блок-схемы;

> сочетание описательных материалов и блок-схем;

> вопросники и проверочные листы.

Объем и характер требуемой документации — предмет профессионального суждения аудитора. При определении этого объема следует учитывать:

> природу, величину и сложность организации и ее СВК;

> методологию аудита и используемые в ходе аудита технологии.

Объем документирования может отражать также опыт и возможности аудиторской группы. Аудит, проводимый менее опытной группой, может потребовать подготовки более детальной документации, нежели в случае, когда группа состоит из профессионалов.

Как уже отмечалось, при планировании текущего аудита аудитор может использовать документацию, подготовленную в ходе предшествующих аудитов. Обновление такой документации потребует:

> сделать копии рабочих документов по СВК за прошлые периоды для их последующего обновления; если ничего не изменилось, вначале рассматривается применяемость средств контроля; если средство контроля действительно применялось и риск не менялся, то характер средства контроля можно считать надлежащим;

> обновить перечень факторов риска, которые должны понижаться посредством СВК;

> выявить изменения в СВК на уровне организации и операций в ходе процедур проверки применяемости средств контроля;

> определить, являются ли выявленные новые средства контроля надлежащими и применяются ли они;

> обновить описание соответствия средств контроля РСИ;

> обновить вывод о риске контроля.

3. Задача № 8

Программа аудита содержит перечень процедур проверки операций по кассе, представленный в таблице (графа 1). Процедуры должны быть направлены на проверку элементов предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности (графа 3):

Задание: графически (стрелками, проходящими через графу 2) или цифрами (например «1−4») покажите, для получения разумной уверенности в соблюдении каких элементов предпосылок финансовой отчетности проводится каждая из перечисленных аудиторских процедур.

1. МСА 315 «Понимание бизнеса предприятия, его среды и оценка риска существенного искажения».

2. МСА 330 «Процедуры, применяемые аудитором исходя из оцененного уровня риска».

3. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита. — М.: МЦРСБУ, 2002.

4. Бычкова С. М., С. Ю. Итыгилова. Международные стандарты аудита: учебное пособие. — М.: ТК Велби, 2007

5. Воронина Л. И. Аудиторская деятельность. Основы организации: ЭКСМО, 2007 г.

6. Жарылгасова Б. Т., Суглобов А. Е. Международные стандарты аудита: учебное пособие. — М.: КноРус, 2009.

7. Электронный журнал «Финансовые и бухгалтерские консультации»

http://www.fbk.ru/library/publishing_library/280 379/999973

8. http://www1.minfin.ru/ru/accounting/audit/legislation/

9. http://gaap.ru/magazines/129 786/