Калькулирование материальных затрат

• Введение
• 1. Теоретическая часть
• 1.1 Управление материалам
• 1.2 Исчисление стоимости отпускаемых в производство материалов
• 1.2.1 Метод ФИФО
• 1.2.2 Метод средней себестоимости
• 1.2.3 Метод по себестоимости каждой единицы
• 1.3 Оценка материальных запасов на конец отчетного периода
• 2. Методы калькулирования
• 2.1 Позаказный метод
• 2.2 Попроцессный метод
• 2.3 Попередельный метод
• 2.4 Нормативный метод
• 3. Практическая часть
• Заключение
• Список использованной литературы

Введение

Работа предприятий в условиях рыночной экономики требует эффективного ведения хозяйства. Акционеры и менеджеры российских компаний все больше связывают понятие успеха с внутренней экономикой своих предприятий. Неотъемлемой частью управления компанией является система управленческого учета. Эта система представляет собой комплекс мероприятий, способствующих выявлению, измерению, сбору, анализу, подготовке, интерпретации, передаче и приему информации преимущественно о затратах и результатах хозяйственной деятельности. Управленческий учет на предприятиях позволяет получить всю необходимую информацию для принятия эффективного управленческого решения.

Одной из важнейших составляющих системы управленческого учета выступает управление затратами на производстве. Поскольку для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо знать свои затраты и в первую очередь разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержек помогает выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства.

Актуальность темы

курсовой работы обусловлена тем, одной из предпосылок рациональной организации учета материальных затрат на предприятии является их метод оценки и условия применения. Поскольку правильный выбор метода оценки затрат позволяет значительно расширить возможности управления.

Целью работы является рассмотрение калькуляции материальных затрат, методов их оценки и условий применения в управленческом учете.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1) изучить калькуляцию материальных затрат;

2) рассмотреть методы оценки материальных затрат и условия их применения, привести практические примеры;

3) решить практическую задачу.

1. Теоретическая часть

1.1 Управление материалами

Управление материалами представляет собой деятельность, направленную на организацию движения необходимых для предприятия материалов и включающую функции планирования и обеспечения реализации принятых планов. Материалы, закупаемые предприятием на любой стадии технологического процесса, можно классифицировать либо как материалы в запасе, которые хранятся на складе до момента их отпуска в производство, либо как прямые поставки к месту непосредственного их использования.

Эффективное управление материалами включает в первую очередь планирование потребности в материалах, их закупку, приемку, хранение и отпуск в производство.

Планирование потребности в материалах. Планирование потребности в материалах по каждой приобретенной или произведенной единице играет ключевую роль в управлении запасами. Если потребности в материалах не были тщательно спланированы, то даже самая детально разработанная система контроля приведет к неверным размерам запасов. Планирование потребности в материалах решает две основные задачи — определение количества и времени закупки необходимых запасов. Эти решения определяют расходы по содержанию запасов и издержки, связанные с приобретением запасов.

Определение количества необходимых для производства материалов начинается с составления сметы производства, которая основывается на планируемом или ожидаемом объеме продаж за определенный период. На основании производственной сметы формируются графики потребности в материалах. Если производственная смета предписывает изготовление определенного количества конкретных изделий, то необходимое в течение сметного периода количество материалов определяются как произведение количества изделий на определенное спецификациями количество материалов в изделии. Данный расчет применим и для определения потребности материалов на каждую неделю или на другой более короткий период.

На определение момента поставки конкретного материала непосредственное влияние оказывает цикл производства изделия и его компонентов. Цикл производства представляет собой период времени от момента начала работ с материалами до момента окончания производства изделия из этих материалов. При этом следует учитывать, что одни материалы необходимы сразу для начала работ по заказу, а другие — могут потребоваться лишь для выполнения заключительных операций.

Поскольку абсолютно точные прогнозы потребности в материалах практически не возможны, предприятию необходимо иметь резервные запасы, представляющие собой «запасы, которые поддерживаются в качестве страхового резерва при неопределенном спросе или направлении использования». Оптимальным размером резервного запаса будет такое количество, при котором издержки хранения и дополнительные затраты, связанные с приобретением материалов, будут минимальны.

Закупка материалов. Наиболее важным моментом при закупке материалов является определение оптимального размера заказа. Если компания закупает материалы в больших объемах, то высоки и расходы связанные с масштабом инвестиций. «Предприятие несет издержки по хранению производственных запасов, связанные со складскими расходами, с порчей, а также омертвением денежных средств, которые вложены в запасы, в то время как они могли быть инвестированы, например, в ценные бумаги, с целью получения процентного дохода» .

С другой стороны, если закупки делаются небольшими партиями и часто, то возрастает стоимость исполнения заказа, включающая издержки на размещение и оформление заказа, на переговоры в случае неточного выполнения заказа в отношении количества, качества или даты поставки и т. п. Следовательно, оптимальный размер заказа должен минимизировать оба вида издержек, связанных с созданием запасов.

Расчет оптимального размера заказа решает проблему с количественной точки зрения. Вместе с тем вопрос о том, когда производить размещение заказа, также имеет немаловажное значение. Здесь следует учитывать три основных фактора: время исполнения (цикл) заказа, объем потребления материалов и размер резервного запаса.

Определение момента повторного заказа было бы значительно проще, если бы время исполнения заказа (период между оформлением заказа и фактической поставкой материалов) и объем потребления определенного вида материалов были бы неизменны, однако для большинства видов материалов оба показателя постоянно колеблются.

Если цикл заказа или объем потребления окажутся ниже запланированного, поставка материалов может произойти до того, как текущие запасы будут отпущены в производство, что увеличит расходы на их хранение. Если, наоборот, они превысят запланированные показатели, то будет иметь место дефицит запасов, который повлечет за собой дополнительные расходы на покупку и транспортировку материалов по более высоким ценам в связи с малым размером заказа. Подобная ситуация может привести к срыву производственных планов, сверхурочным работам, дополнительным канцелярским расходам на несвоевременно исполненные заказы и т. п.

Объем повторного заказа (без учета резервного запаса) рассчитывают «умножением количества дней (недель) цикла заказа на ежедневный (еженедельный) расход запасов на данный период. Для материалов, деталей и вспомогательных материалов моментом повторного заказа является время, когда заявка на покупку оформлена и заказ отослан поставщику» .

На этапе закупки возникает проблема определения стоимости приобретенных материалов, поскольку большинство затрат, возникающих до момента поступления материалов в производство, должны быть включены в их себестоимость. К ним относятся как вполне очевидные затраты, такие как фактурная стоимость материала, транспортные расходы, а также менее очевидные затраты — стоимость оформления заказа, разгрузки, распаковки, проверки, хранения и т. п.

В международной практике существуют различные подходы к определению стоимости материалов. Точный расчет стоимости материала и корректировка каждого счета к оплате требует определенных затрат труда счетных работников, которые могут оказаться выше, чем экономическая выгода, полученная от такой точности. Поэтому для достижения экономической целесообразности нередко материалы оцениваются лишь по фактурной стоимости, а стоимость приобретения обычно включается в накладные расходы.

В отечественной практике материально — производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, где «фактической себестоимостью материально — производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)» .

Приемка материалов. Приемка поступающих материалов должна осуществляться в строго определенном месте, где созданы все условия для учета, причем желательно, чтобы отдел приемки был географически удален от складских помещений. Хорошая организация работы отдела приемки может быть надежным средством сохранения материалов от повреждения. Неэффективные методы обращения с материалами могут вызвать простои в производстве и на сборочных конвейерах. Отдел приемки должен иметь соответствующее оборудование и инструменты для взвешивания, замера материалов и т. п. Надлежащая упаковка и маркировка, осуществляемые продавцом, могут также содействовать процессу приемки, поэтому при малейшей возможности отдел снабжения должен указывать в заказах на поставку способ упаковки, в наибольшей степени соответствующий имеющемуся в наличии оборудованию для приемки материалов.

Согласно принятой практике для целей проверки полученных материалов на соответствие заказам на поставку отдел приемки имеет копию каждого заказа. Каждая поставка материалов должна сопровождаться регистрацией в виде извещения о получении материала.

В свою очередь счет от продавца вместе с копией заказа на покупку материалов поступает в бухгалтерию. Когда туда же поступает отчет о приемке поступивших материалов, все указанные документы сопоставляются на предмет соответствия полученных материалов заказу на покупку (по количеству, ценам, скидкам и др.). Если счет найден правильным или был откорректирован, он подтверждается полностью или частично. Подтверждение счета является важной процедурой контроля и является основанием для оплаты счета.

Хранение материалов. Из отдела приемки материалы вместе с копией документа о получении отправляются на склад, сотрудники которого отвечают за сохранность материалов до тех пор, пока они не потребуются для производства. Каждый раз, когда определенные материалы принимаются на склад или передаются в производство, данные должны фиксироваться в карточках складского учета.

Поскольку стоимость хранения материалов может оказаться весьма существенной, надлежащая планирование и организация складской работы могут дать значительную экономию. Так, в основу организации хранения материалов могут быть положены инвентарный номер материала, частота использования материала, место производства продукции, а также природа, размер или форма материала. На практике чаще всего ложатся в основу организации склада размер и форма материала. Также могут использоваться такие варианты, как размещение наиболее часто используемого материала ближе к выходу или к месту изготовления продукции и др. Иногда склады ограничены пределами одного материала. Надлежащая идентификация материала создает благоприятные условия для эффективного контроля за ними, исключая ошибки, возникающие по причине выдачи другого материала, и потери времени.

Отпуск со склада. Контроль количества и стоимости материалов требует систематической и эффективной системы закупок, учета и хранения. В равной степени необходима и систематически эффективная процедура выдачи материалов. Форма хранения запасов в значительной степени определяется характером отрасли и особенностями ее технологических процессов, однако, основное отличие существует между складами, отпуск с которых происходит непрерывно, и складами, отпуск с которых производится периодически. Во многих случаях создаются склады для отпуска тяжеловесных и бестарных материалов для конкретного технологического процесса, такой отпуск происходит постоянно в течение рабочего времени. На складах, отпуск с которых производится периодически, хранится широкий ассортимент материалов, которые отпускаются через различные промежутки времени по необходимости.

Отпуск материалов должен производиться только при получении соответствующих документов, основным из которых является требование на отпуск материалов, представляющее собой письменный заказ кладовщику на поставку материалов в обозначенное место или выдачу материалов сотруднику, предоставившему должным образом заполненный запрос.

Требование или другой документ об отпуске выполняют также функции контроля запасов, при этом в системе текущего учета материальных ценностей обязательно делается запись об отпуске материалов. В случаях, когда текущий учет включает цену материалов, в тот момент, когда цена вносится в книгу учета, на документе об отпуске указывается и цена материала. Исключение могут составлять лишь склады, созданные для непрерывного отпуска материалов, на которых одна запись о потребности и отпуске может относиться к целой смене или рабочему дню.

Основным направлением использования прямых материалов является производство продукции. Стоимость материалов, использованных по каждому заказу или подразделению переносится их требований на отпуск материалов в карточку регистрации затрат по заказу или в отчет о себестоимости заказа. Когда заказ выполнен, стоимость использованных материалов так же, как и трудовых затрат и накладных расходов составляет себестоимость заказа и сопровождается дебетованием счета «Готовая продукция» и кредитованием счета «Основное производство» .

1.2 Исчисление стоимости отпускаемых в производство материалов После регистрации в соответствующих учетных регистрах цены за единицу и общей стоимости поступивших на склад материалов следующим шагом является оценка этих материалов при поступлении со склада в производство в качестве основных или вспомогательных материалов, либо на счета административных и коммерческих расходов.

Способ получения данных о затратах на материалы для целей их учета и калькуляции себестоимости продукции связан с процессами управления производством.

Себестоимость выпускаемой продукции необходимо рассчитать для установления стоимости производства, расходов на продажу, определения цен на конкретные изделия и для других целей.

В то время как общая себестоимость выпускаемой продукции устанавливается достаточно быстро, себестоимость отдельных изделий или заказов может определяться при помощи различных принятых в учетной практике методов, каждый из которых приводит к различным результатам (за исключением случаев, когда используется заранее установленная стоимость).

Следует отметить, что данные методы не предназначены для отражения непосредственного движения сырья и материалов со складов, они представляют собой лишь методики учета издержек по отпущенным в производство сырью и материалам и, следовательно, их отражения на балансовых счетах. Такие методики необходимы, поскольку цены на сырье и материалы могут значительно колебаться по различным поставкам, что делает весьма трудоемким учет издержек в соответствии с фактическим движением сырья и материалов.

В российской практике в соответствии с ПБУ 5/01 «при отпуске материально — производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

· по себестоимости каждой единицы;

· по средней себестоимости;

· по себестоимости первых по времени приобретения материально — производственных запасов (способ ФИФО).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики" .

Рассмотрим названные методы более подробно, при этом расчет стоимости отпущенных в производство материалов по основным двум методам (ФИФО, средней себестоимости) на конкретном примере, данные для которого представлены ниже в табличной форме (табл. 1).

Таблица 1

1.2.1 Метод ФИФО — оценка отпуска материалов по ценам первых закупок Данный метод предполагает оценку отпускаемых со склада материалов по фактической себестоимости. Учет отпуска со склада сырья и материалов происходит по цене наиболее ранней партии, находящейся на складе. Данная цена применяется до тех пор, пока количество отпущенных со склада материалов не сравняется с тем количеством материалов, которое было в партии, поступившей на склад первой. Затем используется цена более поздней партии до тех пор, пока и она в полном объеме не перейдет в производство, и так далее в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за отчетный период.

Метод ФИФО чаще применяется в случаях, когда размер и стоимость единиц материалов являются значительными, когда материалы легко идентифицируются как принадлежащие определенной закупочной партии, и когда одновременно имеется сравнительно небольшое количество получателей каждого вида материалов.

Применение метода ФИФО несколько затрудняется, если отпуск материалов в производство осуществляется часто, в небольших количествах и по различным ценам.

Дополнительные сложности при калькуляции себестоимости производимой продукции могут также возникать при возвращении материалов поставщикам или на склад.

Метод ФИФО имеет ряд преимуществ. Во-первых, стоимость используемых материалов включается в затраты, систематически следуя определенной логике. Во-вторых, такое движение материалов, происходящее в непрерывной, упорядоченной манере, представляет собой условие, необходимое для осуществления эффективного контроля за расходованием материалов, которые подвержены разрушению, порче и изменениям качества и др. И, в-третьих, стоимость запаса материалов оценивается по ценам последних закупок, которые приближены к текущим рыночным ценам.

Проиллюстрируем метод ФИФО на следующем примере, представленном в табл. 2.

Таблица 2

1.2.2 Метод средней себестоимости Согласно данному методу оценка стоимости отпускаемых со склада материалов производится по фактической себестоимости, что более логично по сравнению с методом ФИФО. В течение отчетного периода (как правило, месяца) материалы поступают в производство по ценам, рассчитанным по методу средней взвешенной (самый распространенный подход). Такая средневзвешенная цена определяется путем деления общей себестоимости всех материалов определенного вида на число имеющихся в наличии единиц материалов.

Цены пересчитываются каждый раз, когда материалы поступают на склад, следовательно, стоимость материалов, отпущенных в производство, и материалов, оставшихся на складе, будет регулярно переоцениваться по последним средним издержкам. В случаях, когда материалы возвращаются поставщикам, или когда избыточный отпуск материалов снова приходуется на склад, может быть рассчитана новая средняя себестоимость, однако для практических целей представляется достаточным сократить или увеличить итоговое количество и себестоимость, допуская при этом, что цена за единицу остается неизменной.

Метод средней стоимости удобен в применении, если материалы достаточно разнообразны, имеют низкую себестоимость единицы материала, а также, при частых изменениях цен. Он минимизирует эффект необычно высоких или необычно низких цен на материалы, сделав тем самым возможными более устойчивые оценки себестоимости.

Достаточно трудоемкие расчеты средних цен долгое время считалась недостатком данного метода, особенно, если они сопровождались ежедневным текущим учетом материалов. Однако с применением компьютерных технологий такие расчеты существенно упростились. При методе средней стоимости запасы материалов оцениваются по цене издержек, что мало соответствует текущим рыночным ценам. Расчеты согласно методу средней стоимости представлены в табл. 3.

Таблица 3

1.2.3 По себестоимости каждой единицы. Данный метод подходит для отраслей, где материальные запасы используются организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или имеются запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Поскольку, как правило, такие материалы достаточно дорогие, учетные записи и расчет себестоимости ведутся для каждой единицы.

1.3. Оценка материальных запасов на конец отчетного периода Согласно ПБУ 5/01 «оценка материально — производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т. е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений» .

Поскольку вся система учета базируется на понятии стоимости, запасы также должны иметь свою стоимость, которая определяется согласно любому из рассмотренных выше методов оценки и представляет собой их себестоимость. В то же время стоимость материалов, утерявших свою полезность, должна быть исключена из оценки запасов.

Российская практика (ПБУ 5/01) также допускает, что материально — производственные запасы, которые «морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально — производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости» .

2. Попроцессный, попередельный, позаказный и нормативный методы калькулирования

2.1. Позаказный метод Позаказный учет производственных затрат аккумулирует затраты по отдельным работам, подрядам и заказам, используется при изготовлении уникальных либо выполняемых по специальному заказу изделий. Такой метод калькуляции применяется тогда, когда продукция производится отдельными партиями или сериями или, когда она изготовляется в соответствии с техническими условиями заказчиками. В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Такие предприятия организуются для изготовления изделий ограниченного потребления.

Наиболее типичны заводы тяжелого машиностроения, создающие блюминги, прокатные станы, экскаваторы больших мощностей, а так же военнопромышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки и производится неповторяющаяся или редко повторяющаяся продукция.

Важнейшими отличительными особенностями единичного типа производства являются:

· Большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам

· Технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами

· Применение универсального оборудования и приспособлений

· Большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций

· Преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации Кроме того, позаказный метод учета себестоимости применяется в производствах выпускающих опытные образцы продукции; во вспомогательных производствах — при изготовлении специальных инструментов, проведении ремонтных работ; на мелкосерийных промышленных предприятиях — для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительных количествах; на предприятии с физико-химическими процессами — при выпуске отдельных видов продукции; в строительстве; научно-исследовательских институтах; учреждениях здравоохранения; в сфере услуг — при изготовлении индивидуальных заказов.

Сущность данного метода заключается в том, что все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам, остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствие с установленной базой распределения.

При данном методе объектом учета затрат и объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий), а фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения.

Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные монтажные и экспериментальные работы.

При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством.

Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. Заказ открывается соответствующим бланком заказа или наряда на выполнение заказа, который содержит следующую базовую информацию: тип заказа (для собственного потребления или со стороны, разовый или сводный), номер заказа, характеристика заказа, исполнитель, срок исполнения заказа, период в котором учитываются издержки по заказу. В бухгалтерии предприятия на основании первичных документов производится учет материалов, заработной платы, потерей от брака, износа приспособлений и инструментов, связанных с выполнением заказа — т. е. прямых издержек. В первичных документах проставляется номер заказа. В целях регистрации различных производственных затрат для учета незавершенного производства используют ведомость калькуляции затрат по заказу и видам работ. Для каждого заказа заводится отдельная ведомость, в которой аккумулируются затраты по прямым материалам, прямому труду и заводским накладным расходам, относимым на этот заказ по мере его прохождения через процесс производства. В зависимости от потребностей компании форма ведомости может быть различной. Ведомость (карточка) заказа является основным учетным регистром.

При позаказном методе объектом бухгалтерского учета и калькулирования является отдельный производственный заказ (договор). Затраты по каждому заказу бухгалтер собирает нарастающим итогом до окончания выполнения работ по договору.

Прямые затраты по отдельным заказам бухгалтер учитывает на основании первичных документов, в которых обязательно указывает соответствующий шифр. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами в соответствии с методикой, закрепленной в учетной политике организации (например, пропорционально прямой заработной плате). На примере увидим как учесть затраты по отдельным заказам на примере начисления заработной платы производственным рабочим.

Пример.

Работник организации с 1 по 11 июля 2010 года работал над выполнением 4 заказов. С 12 июля и до конца месяца он болел. Оклад работника — 5000 руб.

В аналитическом учете для группировки затрат по заказам присвоены шифры в разрезе договоров: «001», «002», «003», «004» .

На выполнение заказа 001 работник затратил 18 часов, заказа 002 — 19, 003 — 14, 004 — 13 часов. Норма рабочего времени в июле — 168 часов.

В бухгалтерском учете для начисления заработной платы предусмотрен субсчет 70−2 «Заработная плата производственного персонала». К нему открыты аналитические счета:

70−2 «Заказ 001»; 70−2 «Заказ 002»; 70−2 «Заказ 003»; 70−2 «Заказ 004» .

В бухгалтерском учете при начислении заработной платы работнику будут сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 70−2 «Заказ 001» — 535,71 руб. (5000 руб.: 168 ч x 18 ч) — начислена заработная плата за выполнение заказа 001; Дебет 20 Кредит 70−2 «Заказ 002» — 565,48 руб. (5000 руб.: 168 ч x 19 ч) — начислена заработная плата за выполнение заказа 002; Дебет 20 Кредит 70−2 «Заказ 003» — 416,67 руб. (5000 руб.: 168 ч x 14 ч) — начислена заработная плата за выполнение заказа 003; Дебет 20 Кредит 70−2 «Заказ 004» — 386,90 руб. (5000 руб.: 168 ч x 13 ч) — начислена заработная плата за выполнение заказа 004.

Наиболее сложной проблемой при позаказном методе учета затрат является техническая сторона организации учета рабочего времени. Но и данную проблему можно решить путем автоматизации обработки карточек учета рабочего времени.

2.2.Попроцессный метод Рассмотрим другую систему, такую, в которой производственные затраты аккумулируются по одинаковым продуктам производства. При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Этот метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому технологическому процессу, по участкам и цехам и иным центрам возникновения затрат как систему контроля за издержками производства и себестоимостью продукта. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям — прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции заводских накладных расходов).

Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной), в энергетике, а так же в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства, т. е. там, где присутствует массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, единая единица измерения и калькулирования, отсутствие, либо незначительные размеры незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

Часто попроцессный метод рассматривают как упрощенную разновидность попередельного калькулирования.

Учет затрат методом попроцессной калькуляции содержит четыре основные операции:

1. Суммирование движущихся в потоке вещественных единиц продукции. На первом этапе определяется сумма единиц продукции, подвергшейся обработке в данном подразделении в течение отчетного периода времени. При этом объем на входе должен равняться объему на выходе. Этот этап позволяет выявить утраченные в процессе производства единицы продукции. Взаимозависимость может быть выражена формулой:

Зпр + I = Зкп + Т ,

где — Зпр — первоначальные запасы,

I — количество продукции на начало периода, Зкп — запасы на конец периода, Т — количество единиц завершенной и переданной далее продукции.

2. Определение продукции на выходе в условных единицах. Условные единицы продукции используют для измерения количества изделий, изготовленных за определенный период. Для того, чтобы выявить удельную себестоимость в условиях многопроцессного производства важно установить полный объем работы, выполненной за отчетный период. В обрабатывающих отраслях существует специфическая причина, связанная с тем, как учитывать все еще не завершенное производство, т. е. работы на конец отчетного периода выполненные частично. Для целей попроцессной калькуляции затрат единицы частично завершенной продукции измеряются на основе эквивалентов полных единиц продукции. Эквивалентные единицы представляют собой показатель того, какое число полных единиц продукции соответствует количеству полностью завершенных единиц продукции плюс количество частично завершенных единиц продукции. Например, 100 единиц продукции со степенью завершенности в 60%, с точки зрения производственных затрат, эквивалентны 60 полностью завершенным единицам.

3. Определение полных учитываемых затрат и вычисление удельной себестоимости в расчете на эквивалентную единицу. На этом этапе суммируются полные затраты отнесенные на производственное подразделение в отчетном периоде. Удельная себестоимость в расчете на эквивалент составит:

Ус = Пз / Эп ,

где — Ус — удельная себестоимость, Пз — полные затраты за период времени, Эп — эквивалентные единицы продукции за период времени.

4. Учет единиц завершенной и переданной далее продукции и единиц, остающихся в незавершенном производстве.

Удельная себестоимость при попроцессной калькуляции представляет собой усредненный показатель, соответственно и попроцессная система учета требует меньшего числа хозяйственных операции, чем позаказная система. Именно поэтому многие компании предпочитают пользоваться попроцессной калькуляцией затрат. В любом случае, прежде чем остановиться на конкретной системе, необходимо уяснить принципиальные особенности каждой системы в более широком плане. Обычно выбор того или иного метода калькулирования в значительной степени зависит от характеристик производственного процесса и видов производимой продукции. Если это продукция одного типа, она продвигается от одного технологического участка к другому непрерывным потоком, предпочтительным является метод попроцессной калькуляции затрат.

Однако если затраты на производство различных видов продукции значительно отличаются друг от друга, то применение попроцессной калькуляции не сможет обеспечить производителя адекватной информацией, поэтому здесь более уместно воспользоваться методом позаказной калькуляции.

Некоторые компании могут посчитать необходимым применить смешанный вариант использования этих двух систем, исходя при этом из характера движения продукции по производственным цехам, например, в условиях параллельных технологических процессов.

Наиболее подходят для попроцессной калькуляции предприятия, имеющие следующие особенности:

— Качество продукции однородно;

— Отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом;

— Выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов производителя;

— Производство является серийным массовым и осуществляется поточным способом;

— Применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;

— Спрос на выпускаемую продукцию постоянен;

— Контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем учет на основе требований покупателя или характеристик продукции;

— Стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений; например, технический контроль проводится на уровне производственных подразделений непосредственно на линии в ходе производственного процесса;

В производствах, где:

— Производится один вид продукции

— Не возникают запасы полуфабрикатов

— Не образуются запасы готовой продукции может применяться метод простого калькулирования. Если у предприятия нет запасов готовой продукции (энергетические, транспортные организации), используется метод простого одноступенчатого калькулирования. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции.

З С = ——— ,

Х Где — С — себестоимость единицы продукции;

З — совокупные затраты за отчетный период;

Х — количество произведенной за отчетный период продукции в натуральном выражении (штуки, тонны, метры).

Метод простого одноступенчатого калькулирования может применяться не только в отраслях материального производства, но и в непроизводственной сфере при оказании услуг.

В реальности производств, отвечающим всем трем вышеприведенным требованиям немного. На предприятиях, производящих продукцию способную долго хранится, может оставаться остаток нереализованной продукции. В результате из трех вышеназванных условий соблюдаются два первых. На таких предприятиях применяется метод простого двухступенчатого калькулирования. Расчет себестоимости единицы продукции ведется в три этапа:

1. Рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы продукции

2. сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество проданной за отчетный период продукции

3. суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах.

Себестоимость продукции методом простого двухступенчатого калькулирования рассчитывается по формуле:

З1 З2

С = ———- + ———— ,

Х1 Х2

Где — С — полная себестоимость единицы продукции;

З1 — совокупные производственные затраты за отчетный период;

З2 — управленческие и коммерческие расходы за отчетный период;

Х1 — количество единиц продукции, произведенной за отчетный период Х2 — количество единиц продукции, реализованной за отчетный период Метод простого двухступенчатого калькулирования позволяет:

— Оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости

— Отнести расходы по управлению и сбыту в полном объеме на количество проданной продукции На производстве, состоящем из нескольких стадий (переделов), имеющем промежуточный склад полуфабрикатов, запасы которых меняются от передела к переделу пользуются методом простого многоступенчатого калькулирования. Поскольку количество полуфабрикатов каждого передела не совпадает с количеством готовых продуктов необходимо организовать учет издержек и количества изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу.

Для попроцессной калькуляции затрат используется так называемая сводная ведомость затрат на производство. В ней обобщаются как полные затраты, так и показатели удельной себестоимости, отнесенные на то или иное подразделение, и содержится распределение полных затрат между запасами незавершенного производства и единицами завершенной и переданной далее (или запасами продукции) продукции.

Сводная ведомость затрат на производство охватывает все четыре этапа калькуляции и служит источником для ежемесячного внесения записей в журнал операций. Это удобная процедура, при которой данные о затратах докладываются руководству.

2.3. Попередельный метод Это метод калькулирования, преобладающий в производствах последовательной или комплексной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, где производственный процесс состоит из отдельных стадий (фаз, переделов) технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства. Он применим в том случае, если сырье и материалы проходят несколько законченных стадий обработки, и после окончания каждой стадии получается не продукт, а полуфабрикат. Полуфабрикаты могут быть использованы как в собственном производстве, так и реализованы на сторону. Метод используется в черной и цветной металлургии, химической и текстильной промышленности, нефтепереработке и производстве стройматериалов и др. Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы в которых одновременно получают несколько продуктов, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т. д.

Сущность попередельного метода состоит в том, что прямые затраты на производство, начиная с подготовки добычи полезных ископаемых или обработки исходного сырья и до выпуска конечного продукта, учитываются не по видам продукции, а в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов, включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. В связи с этим себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов.

Следовательно объектом учета затрат является передел. Передел — это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовую продукцию, т. е. на выходе из последнего передела имеем не полуфабрикат, а готовый продукт.

Особенностями попередельного метода учета являются:

— Организация аналитического учета к синтетическому счету 20 «Основное производство» для каждого передела

— Обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, т. е.калькулирование себестоимости продукции каждого передела в целом

— Списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа Так же попередельный метод учета применяется в условиях массового характера производства, когда номенклатура выпускаемой продукции невелика.

Особенностями производства массового типа являются:

— Постоянство выпуска небольшой номенклатуры изделий в больших количествах

— Специализация рабочих мест на выполнении, как правило, одной постоянно закрепленной операции

— Значительное повышение удельного веса механизированных и автоматизированных процессов и резкое снижение ручных работ Одной из разновидностей организации массового производства является поточное производство, при котором обеспечивается строго согласованное выполнение всех операций технологического процесса во времени и перемещение предметов труда по рабочим местам в соответствии с установленным ритмом выпуска продукции.

В условиях серийного производства, как правило, существенны остатки незавершенного производства на конец отчетного периода. В этом случае стоит задача разделения затрат, накопленных в течении отчетного периода по дебету счета 20 «Основное производство», между готовой продукцией и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода. В этом случае составляется калькуляция с пересчетом изготовленных полуфабрикатов в условно готовые изделия с применением усреднения как метода списания затрат на готовую продукцию. При этом все затраты накопленные на счете 20, делятся на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде. Согласно этой методике, условная единица представляет собой набор затрат, необходимых для производства одной законченной физической единицы продукции. Она включает затраты основных материалов, заработную плату, общепроизводственные расходы.

Применение метода условных единиц позволяет пересчитать не полностью законченные обработкой изделия в условно готовые изделия.

Эта величина состоит из двух слагаемых: общего количества изделий, запущенных в производство и завершенных обработкой в течение отчетного периода, и слагаемого, отражающего те затраты, которые были произведены над незавершенным производством в течение отчетного периода.

При этом исходят из двух допущений:

— Предполагается, что материальные затраты осуществляются в начале производственного процесса, т. е. в первом переделе

— Заработная плата каждого передела обычно объединяется с общепроизводственными расходами по переделу в статью «добавленные затраты», которые распределяются равномерно в течение всего производственного цикла Калькулирование затрат может осуществляться:

1. Методом ФИФО.

2. Методом среднего взвешенного.

Для объективного калькулирования организациям необходим сводный учет производственных затрат — система обобщения издержек производства по статьям расходов в разрезе основного и вспомогательного производства, видам продукции (работ, услуг), в целом по предприятию с целью подготовки информации для исчисления себестоимости отдельных видов готовой продукции, всей выпущенной продукции и для распределения понесенных предприятием затрат между готовой продукцией и незавершенным производством.

Применяется два варианта сводного учета затрат:

· бесполуфабрикатный — учет затрат ведется без бухгалтерских записей, контроль за движением полуфабрикатов осуществляется бухгалтером оперативно в натуральных величинах и без записи на счетах, затраты на изготовлении полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей расходов. Добавленные затраты отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела.

Себестоимость единицы готовой продукции формируется путем суммирования затрат переделов с учетом доли их участия в процессе изготовления. Этот метод проще и менее трудоемок чем полуфабрикатный. Его достоинство состоит в отсутствии каких-либо условных расчетов, расшифровывающих затраты предыдущих переделов. Его недостаток — невозможность определения себестоимости при передаче их из одного передела в другой, что бывает необходимо при реализации полуфабрикатов собственного производства на сторону.

· Полуфабрикатный — учет осуществляется с перечислением себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из цеха в цех в системе счетов бухгалтерского учета. Себестоимость рассчитывается по выпуску продукции каждого передела. Этот вариант учета предполагает использование бухгалтерского счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Затраты на изготовление полуфабрикатов собственного производства учитываются в каждом цехе комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства» (счета 21). Передача полуфабрикатов собственного производства из одного передела в другой может отражаться на синтетических счетах по фактической себестоимости, а в текущем учете по нормативной (плановой) себестоимости. По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов.

По кредиту счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» отражается стоимость полуфабрикатов переданных в дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство») или реализованных другим предприятиям (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»). Преимуществом этого метода учета является наличие бухгалтерской информации о стоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела, так же этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.

Пример.

ОАО «Северянка» является предприятием текстильной промышленности. На предприятии имеется три цеха:

1) прядильный, продукцией которого является пряжа, производимая из сырого хлопка;

2) ткацкий, его исходным сырьем является пряжа, а продукцией — суровье;

3) отделочный. Основное сырье для этого цеха — суровье, а готовый продукт — ткань.

Учет расходов на производство организован по попередельному методу с аналитическим учетом расходов по отдельным цехам и отражением продукции каждого цеха (кроме отделочного) на счете 21 «Полуфабрикаты собственного изготовления» .

На начало месяца остатки пряжи на складе составляли 750 кг на сумму 112 500 руб.,

суровья — 50 000 погонных метров на сумму 200 000 руб.

Расходы прядильного цеха за месяц составили 371 250 руб. Произведено 2250 кг пряжи.

Для производства суровья ткацким цехом использовано 1500 кг пряжи.

Помимо пряжи, прочие расходы цеха за месяц составили 408 125 руб.

Произведено 120 000 погонных метров суровья.

Отделочным цехом на производство тканей использовано 140 000 погонных метров суровья.

Расходы на его обработку составили 215 000 руб.

Произведено соответственно 140 000 погонных метров тканей.

Полуфабрикаты собственного изготовления при списании в расход оцениваются по средней себестоимости. Для упрощения примера допустим, что на конец месяца вся произведенная цехами продукция сдается на склад. Остатки незавершенного производства на конец отчетного месяца отсутствуют.

В бухгалтерском учете организации будут произведены записи:

Дебет 20.1 Кредит 10 (60, 69, 70, и др.)

— 371 250 руб. — отражены расходы прядильного цеха;

Дебет 21 Кредит 20.1

— 371 250 руб. — оприходована на склад произведенная пряжа;

Дебет 20.2 Кредит 21

— 241 875 руб. — ((112 500 руб. + 371 250 руб.): (750 кг + 2250 кг) x 1500 кг)) — списана в расход пряжа, использованная ткацким цехом для производства суровья;

Дебет 20.2 Кредит 10 (02, 60, 69, 70 и др.)

— 408 125 руб. — отражены другие расходы ткацкого цеха;

Дебет 21 Кредит 20.1

— 650 000 руб. (241 875 руб. + 408 125 руб.) — оприходовано на склад суровье, произведенное ткацким цехом;

Дебет 20.3 Кредит 21

— 700 000 руб. ((200 000 руб. + 650 000: (50 000 п.м. + 120 000 п.м.) x 140 000 п.м.) списано в расход суровье, использованное отделочным цехом для производства тканей;

Дебет 20.3 Кредит 10 (02, 60, 69, 70 и др.)

— 215 000 руб. — отражены прочие расходы отделочного цеха на производство тканей (кроме стоимости суровья).

Таким образом, себестоимость произведенных за месяц тканей составила 915 000 руб.

2.4. Нормативный метод После осуществления закупок материалы оцениваются по заранее определенной цене, отражающей нормальную или ожидаемую будущую цену, а разница между нормативной величиной и величиной фактических затрат заносится на счет отклонений по цене материалов. Следующим шагом является изучение нормативных затрат материалов, использованных в производстве. Согласно данному методу материалы отпускаются в производство также по нормативной цене. Сопоставление величины отпущенных в производство материалов, оцененных по покупной стоимости, с их же оценкой по нормативной стоимости покажет точную разницу между фактическими и нормативными издержками, которая будет отражена на счете отклонений по использованию материалов. Счета отклонений дают возможность руководству контролировать, в какой степени фактические издержки на материалы отличаются от запланированных целей или предварительно заданных оценок.