Планирование амортизационных отчислений

План по амортизационным отчислениям является важной статьей расходов, и его обоснование влияет как на общие расходы, так и на объем собственных источников инвестиционных ресурсов (финансовых ресурсов). Оптимизация амортизации должна учитывать, с одной стороны, нормы НК РФ, а с другой — необходимость формирования инвестиционных (финансовых) ресурсов для модернизации основных средств. Следует также учитывать, что эта статья расходов слабоуправляемая, так как изменение метода начисления амортизации допускается не чаще одного раза в пять лет.

К амортизируемому имуществу относят материальные (основные средства) и нематериальные ресурсы (активы) со сроком полезного использования не менее 12 месяцев и первоначальной стоимостью свыше 40 тыс. руб., которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода. Стоимость амортизируемого имущества уменьшается путем начисления амортизации (ст. 256 НК РФ).

В соответствии со ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество подразделяется на 10 групп в зависимости от срока полезного использования:

I группа — срок полезного использования 1−2 года;

II группа — 2−3 года;

III группа — 3−5 лет;

IV группа — 5−7 лет;

V группа — 7−10 лет;

VI группа — 10−15 лет;

VII группа — 15−20 лет;

VIII группа — 20−25 лет;

IX группа — 25−30 лет;

X группа — свыше 30 лет.

Срок амортизации основных средств определяется в соответствии с техническим паспортом или на основе Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные фонды» .

Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется исходя их срока действия патента или из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, этот срок устанавливается равным 10 годам (ст. 258 п. 2 НК РФ).

В соответствии со ст. 259 НК РФ методами начисления амортизации являются:

• o линейный;
• o нелинейный

Конкретный метод на объекты основных средств устанавливается налогоплательщиком самостоятельно и указывается в учетной политике. Изменение метода допускается не чаще одного раза в пять лет и с начала определенного налогового периода. Поэтому при планировании амортизационных отчислений необходимо с учетом стратегического плана сформировать правильную амортизационную политику (зафиксированную в учетной политике) с обоснованным методом начисления амортизации.

Амортизационная политика включает:

• o порядок оценки и переоценки амортизируемого имущества на предприятии;
• o определение сроков полезного использования амортизируемых объектов и нематериальных амортизируемых активов;
• o выбор и обоснование методов начисления амортизации;
• o обеспечение целевого использования амортизационных отчислений;
• o предотвращение чрезмерного морального и физического износа амортизируемого имущества;
• o определение необходимого объема обновления внеоборотных активов;
• o выбор наиболее эффективных форм воспроизводства основных средств;
• o совершенствование видовой, технологической и возрастной структуры основных фондов;
• o оптимизация налоговых выплат (налога на имущество, налога на прибыль).

Следует обратить внимание, что методы начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете несколько отличаются. Так, в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91-н) амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов:

• o линейный;
• o уменьшаемого остатка;
• o снижения стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• o списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При планировании затрат, в том числе себестоимости в целях налогообложения, целесообразно использовать нормы НК РФ для обоснования плановых амортизационных отчислений. В то же время, если на предприятии применяется способ расчета амортизационных отчислений, включенных в вышеназванные методические рекомендации, то планирование осуществляется в двух вариантах расчета: для налогового и бухгалтерского учета.

При начислении амортизации линейным методом расчет ведется по каждому объекту амортизируемого имущества, при нелинейном — по каждой амортизационной группе (подгруппе).

По объектам основных средств, входящих в 8−10-ю группы, применяется только линейный метод начисления амортизации.

Норма амортизации при линейном методе определяется по формуле.

где k — норма амортизации в месяц в процентах к первоначальной стоимости амортизируемого имущества;

n — срок последнего использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Плановая годовая сумма амортизационных отчислений при линейном методе определяется как произведение первоначальной стоимости основного средства (по каждому виду) на годовую норму амортизации (месячная норма умножается на 12).

Если в течение планового года предполагается введение в эксплуатацию нового оборудования, то плановая сумма амортизации определяется со следующего месяца после ввода в эксплуатацию этого оборудования и постановки его на учет.

Сумма начисляемой амортизации при нелинейном методе определяется по формуле.

где, А — сумма начисляемой амортизации для соответствующей амортизационной группы (руб.);

В — суммарный баланс остаточной стоимости соответствующей амортизационной группы (руб.);

К — месячная норма амортизации для соответствующей группы (%).

Месячная норма амортизации при нелинейном методе в соответствии с п. 5 ст. 259 НК РФ:

I группа -14,3%;

II группа — 8,8%;

III группа — 5,6%;

IV группа — 3,8%;

V группа — 2,7%;

VI группа -1,8%;

VII группа — 1,3%;

VIII — 1,0%;

IX — 0,8%;

X — 0,7%.

При нелинейном методе на первое число месяца, для которого рассчитывается сумма амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе. Суммарный баланс каждой амортизационной группы ежемесячно уменьшается на суммы начисленной амортизации.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым осуществляется нелинейным методом, определяется по формуле.

S_n = S х (1 — 0,01k)ⁿ ,.

где S_n — остаточная стоимость объектов по истечении? — месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (руб.);

S — первоначальная (восстановительная) стоимость объектов (руб.);

n — число полных месяцев амортизации;

k — норма амортизации с учетом повышающих (понижающих) коэффициентов в соответствии с амортизационной группой.

Если суммарный баланс по амортизационной группе становится менее 20 тыс. руб. на начало месяца, то можно этот остаток списать (отнести) на внереализационные расходы текущего периода, а эту амортизационную группу ликвидировать.

В случае, если оборудование (машины и т. д.) приобретается по договору лизинга, то норма амортизации может быть увеличена до 3 раз, что, с одной стороны, влияет на увеличение затрат и уменьшение налогооблагаемой прибыли, но с другой — может привести к ускорению приобретения данного оборудования в собственность лизингополучателя по остаточной, заметно уменьшенной стоимости.

В каждом предприятии расчет и обоснование плана амортизационных отчислений целесообразно проводить с учетом инвестиционной политики и возможностей изменения учетной политики, а также последующего маневра амортизационным фондом. Это вызвано тем, что амортизационный фонд предприятия, формируемый за счет амортизационных отчислений, служит основным источником собственных инвестиционных ресурсов (примерно 60% средств, направляемых на покупку нового оборудования, модернизацию производства — это амортизационные фонды предприятий).

В настоящее время практически все отечественные предприятия применяют линейный способ начисления амортизации. Это вызвано простотой применения этого способа. В то же время экономически эффективнее применять нелинейный метод, так как нормы амортизационных отчислений в два и более раз больше, чем при линейном методе. Например, при линейном методе норма амортизации составляет в 1-й группе — 5,6%, а при нелинейном — 14,3%; во 2-й группе соответственно 3,3% и 8,8%; в 3-й — 2,1% и 5,6% и т. д. В соответствии с этим уменьшается налогооблагаемая база по налогу на прибыль (амортизационные отчисления увеличивают себестоимость в целях налогообложения) и налогу на имущество организаций. При этом сумма собственного инвестиционного ресурса увеличивается на ставку налога на прибыль — 20% в соответствии с НК РФ.

Отдельно ведутся расчеты по начислению амортизации на амортизируемые нематериальные активы (лицензии, компьютерные программы и т. д.). Расчет осуществляется в основном линейным методом. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно в основном на основе договоров. Если точно срок невозможно определить, то он устанавливается в пределах десяти лет. План амортизации по амортизируемым нематериальным активам включается в расходы и себестоимость, так же как и по основным средствам.

В соответствии со ст. 254 НК РФ стоимость малоценных и быстро изнашивающихся предметов, не являющихся амортизируемым имуществом, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию.