Организация учета и оценка незавершенного производства

Если к концу отчетного периода на участках, в цехах и других структурных подразделениях организации имеют место незаконченные обработкой изделия, не позволяющие рассматривать их как готовую продукцию, такие изделия формируют незавершенное производство.

В его состав, помимо указанных изделий, включаются также полуфабрикаты, предназначенные для последующей обработки внутри организации. Размер последних зависит от двух слагаемых:

• • объема производства;
• • продолжительности производственного цикла.

К незавершенному производству могут относиться изделия, прошедшие операции, предусмотренные технологическим процессом, но не подвергнутые соответствующим испытаниям.

Не рассматривается как готовая продукция, а потому относится к незавершенному производству неукомплектованная продукция или не принятая заказчиком.

Важным моментом в организации учета незавершенного производства является его оценка, поскольку от этого зависит фактическая себестоимость выпущенной продукции.

В то же время не могут оставаться в составе незавершенного производства детали п полуфабрикаты, относящиеся к аннулированным заказам. Такого рода расходы рассматриваются как прямые потери, формирующие прочие расходы:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91−2 «Прочие расходы».

КРЕДИТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

Обоснованное исчисление остатков незавершенного производства оказывает важное влияние на осуществление бесперебойного производственного процесса. Более того, правильная постановка учета незавершенного производства позволяет обеспечить надлежащий контроль не только за наличием и движением полуфабрикатов в производстве, их сохранностью, но и обоснованным распределением издержек между незавершенным производством и готовой продукцией.

Полнота оценки незавершенного производства устанавливается путем периодически проводимой инвентаризацией ее остатков инвентаризационной комиссией, производящей снятие остатков на конец отчетного периода, которым согласно особенностям технологического процесса может быть избран месяц или квартал. В любом случае снятие остатков незавершенного производства должно быть приурочено к составлению годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Результаты инвентаризации остатков незавершенного производства отражаются в инвентаризационной описи с указанием натуральных остатков не законченных обработкой изделий и степени их готовности. Расхождения между учетными данными и данными материалов проверки служат основанием для составления инвентаризационной комиссией сличительной ведомости.

Выявленный в ходе инвентаризации брак в инвентаризационную опись незавершенного производства нс включается. Он приходуется отдельным первичным учетным документом — актом о браке.

Браком признается продукция, которая в силу несоответствия ГОСТу или ТУ не может быть использована по прямому назначению или ее использование связано с дополнительными расходами по устранению выявленных дефектов.

В бухгалтерии составляются калькуляция себестоимости выявленного брака, потери от него и порядок их списания: на затраты производства или виновных лиц (если состав последних будет установлен).

Исчисленная себестоимость окончательного брака увеличивается на сумму расходов по устранению выявленных дефектов исправимого брака за вычетом полезных отходов в оценке по рыночной стоимости, а также суммы взысканий ущерба с виновников.

Потери от брака признаются в учете как непроизводительные расходы с отражением на счете 28 «Брак в производстве».

По дебету данного счета накапливается информация о себестоимости окончательного брака и расходов по устранению дефектов исправимого брака:

ДЕБЕТ 28 «Брак в производстве».

КРЕДИТ 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 70.

«Расчеты с персоналом по оплате труда» и т. п.

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» учитываются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:

• • прямые потери, не подлежащие компенсации;
• • стоимость забракованной продукции по цене возможного использования;
• • компенсируемые потери (стоимость забракованной продукции на сумму, взысканную с виновных физических или юридических лиц, включая поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.н.);
• • прочие списания окончательных потерь от брака.

В зависимости от характера допущенного брака в учете делаются следующие записи:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве» —.

при списании потерь от брака на себестоимость продукции, работ и услуг основного производства или вспомогательных производств.

Если имеет место приход материалов как результат списания окончательного брака по цене возможного использования:

ДЕБЕТ 10 «Материалы».

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Списание потерь от брака на рабочих, по вине которых произошел брак, производится в оценке по рыночной стоимости:

ДЕБЕТ 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 73−2 «Расчеты, но возмещению материального ущерба» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве» —.

на учетную (балансовую) стоимость установленного брака;

ДЕБЕТ 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 73−2 «Расчеты, но возмещению материального ущерба» КРЕДИТ 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98−4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью, но недостачам ценностей».

На сумму предъявленных поставщикам претензий за поставку недоброкачественных материалов (скрытых дефектов), результатом чего явился брак по изготовленной продукции:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 76−2 «Расчеты по претензиям».

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Отнесение признанных потерь от брака на уменьшение ранее созданного резерва:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы».

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Невосполнимые потери от брака в силу форс-мажорных обстоятельств отражаются в учете так:

ДЕБЕТ 99 «Прибыли и убытки».

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Особенности технологии и организации производства в отдельных отраслях оказывают существенное влияние па оценку остатков незавершенного производства. Последние могут оцениваться в сумме прямых затрат на производство, т. е. в сумме основной заработной платы производственных рабочих и стоимости основных материалов, только в оценке по стоимости материальных затрат или, наконец, по сметной (нормативной), производственной или фактической себестоимости. Указанный метод оценки незавершенного производства характерен для организаций серийного и массового производства (автомобильная, пищевая промышленность и др.).

Метод оценки по фактической производственной себестоимости наибольшее применение получил на предприятиях единичного производства (тяжелое машиностроение и пр.).

В массовых и серийных производствах предпочтительна оценка незавершенного производства по нормативной или плановой себестоимости, поскольку в условиях наличия большой номенклатуры не законченных обработкой изделий исчисление его остатков в развернутой номенклатуре по фактической себестоимости представляется весьма трудоемким процессом.

Использование метода оценки незавершенного производства по сметной (нормативной) себестоимости требует признания в учетной политике организации соответствующего варианта учета производства с использованием полуфабрикатного или бесполуфабрикатного способа учета текущих издержек.

Рассмотрим методику оценки незавершенного производства на примере.

ПРИМЕР 9.8.

Организация производит красильно-отделочное оборудование для текстильной и текстильно-галантерейной промышленности. По результатам инвентаризации установлено, что в заготовительном цехе из восьми операций согласно технологической карте службы главного технолога процесс изготовления на конец отчетного периода завершился на пятой операции и касался 3 ед. указанного оборудования. В сборочном цехе количество незавершенных сборкой единиц оборудования на указанную дату составило 5. Причем процесс сборки касался трех (из четырех) технологических операций.

Согласно технологическому процессу в заготовительном цехе расход материалов в денежном выражении на единицу оборудования для восьми операций определен в размере 9000 руб. Заработная плата рабочих составила 10 000 руб., в том числе исходя из результатов инвентаризации выполненных операций (пять) — 6250 руб. ((10 000 руб.: 8 опер.) х 5 опер.).

В цехе сборки приведенные выше показатели составили: расход материалов на единицу оборудования — 800 руб., заработная плата — 12 000 руб., в том числе по трем выполненным операциям — 9000 руб. (12 000 руб.: 4 опер, х 3 опер.).

Таким образом, на весь объем работ, выполненных в сборочном цехе (5 ед.), расход материалов составил 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.), а заработная плата — 45 000 руб. (9000 руб. х х 5 ед.).

Исходя из приведенных данных, в условиях полуфабрикатного варианта учета затрат оценка остатков незавершенного производства на отчетную дату будет определена в сумме 189 750 руб.

Из указанной суммы затраты в заготовительном цехе на 3 ед. оборудования составят 45 750 руб. В том числе по материалам — 27 000 руб. (9000 руб. х 3 ед.), по заработной плате — 18 750 руб. (6250 руб. х 3 ед.).

В сборочном цехе затраты по 5 ед. не завершенного сборкой оборудования будут исчислены в размере 144 000 руб., в том числе:

• • материалы: 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.), израсходованные в заготовительном цехе, и 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.) в цехе сборки, всего 49 000 руб. (45 000 + 4000);
• • заработная плата — 95 000 руб., в том числе 50 000 (10 000 руб. х 5 ед.) — по заготовительному цеху и 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.) — по сборочному цеху.

При использовании бесполуфабрикатного метода учета затрат на производство себестоимость остатков незавершенного производства в указанной выше сумме 189 750 руб. формируется следующим образом.

По заготовительному цеху затраты составят 147 500 руб., из них материалы — 27 000 руб. (9000 руб. х 3 ед.) и 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.) — стоимость материалов, израсходованных и переданных незаконченному оборудованию из заготовительного в сборочный цех. Общий расход материалов — 72 000 руб. (27 000 + 45 000).

Заработная плата будет исчислена в сумме 68 750 руб., в том числе 18 750 руб. — по заготовительному цеху (6250 руб. х х 3 ед.) и 50 000 руб. (10 000 руб. х 5 ед.) — но цеху сборки.

В сборочном цехе затраты исчислены в сумме 49 000 руб., в том числе материалы — 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.) и заработная плата — 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.).

Одинаковый результат в сумме 189 750 руб., полученный с применением полуфабрикатного и бесполуфабрикатного варианта, вполне закономерен, поскольку в основе его одни и те же исходные данные в сумме прямых затрат. Иной итог получается, если остатки незавершенного производства оцениваются по нормативной (плановой) себестоимости. В таком случае различие обусловлено разной базовой ставкой отчислений по единому социальному налогу.

Добавление к исчисленным суммам общепроизводственных и общехозяйственных расходов по установленным нормам позволяет исчислить остатки незавершенного производства в оценке по полной нормативной (плановой) себестоимости.

В международной системе учета преобладает вариант, по которому общепроизводственные и общехозяйственные расходы не подлежат распределению между незавершенным производством и готовой продукцией. В полной сумме они списываются на ее выпуск, что значительно упрощает оценку остатков незавершенного производства.

Применение того или иного метода оценки остатков незавершенного производства должно получить отражение в учетной политике организации.