Зарождение науки. 
История бухгалтерского учета

К.И. Арнольд

В первой половине XIX в. благодаря трудам четырех выдающихся русских бухгалтеров — К. И. Арнольда, И. Ахматова, Э. А. Мудрова и И. С. Вавилова и сформировалась русская школа бухгалтерского учета.

Карл Иванович Арнольд писал о бухгалтерии как о важной, многими пренебрегаемой науке. И он, может быть, первым различал теорию и практику бухгалтерского учета. Под первой он понимал способность составлять и вести счета, а под второй — «круг всех к щетам принадлежащих дел», первая выступает как счетная наука, вторая — как счетная часть.

Цель бухгалтерии — вскрыть причины изменений в составе имущества, предмет — «вещи, способные к умножению или уменьшению». Трактовка предмета бухгалтерского учета как вещей сводила этот предмет к имущественным отношениям, однако она оставляла в стороне отношения обязательственные. Под методом Арнольд понимал формы счетоводства. Одновременно он был первым автором в России, привлекшим для объяснения двойной записи математический аппарат: «Бухгалтерия произошла от алгебраических уравнений» и «имеет великое сходство» с алгеброй.

В объяснении двойной записи Арнольд исходил из принципов персонификации, объясняя ее одновременно системой балансовых уравнений, заимствованных у Э. Т. Джонса. Эти уравнения приводят к определению самого баланса уже не как контрольного действия или документа (таблицы), а как объективно существующего имущественного отношения — равновесие между «собственным имуществом и имуществом, вверенным от других людей», далее он говорил о сравнении «действительного имения со страдательным» (кредиторская задолженность). В этом случае в балансе и в текущем учете решающее значение приобретал порядок оценки вещей и имущественных отношений. Арнольд критиковал тех, кто высказывался за оценку товаров по покупным ценам или по себестоимости, отстаивая с пониманием дела оценку по текущим ценам. Он высказывал мысли, позволяющие считать его предшественником субъективной оценки материальных ценностей.

Счета у Арнольда открывались не посредством баланса, а, как и у Пачоли, через счет Капитала; определение счета нельзя признать удачным: «Счет есть подробное показание прихода и расхода определенной суммы», но заслуживает внимания первая в русской литературе классификация счетов на личные (корреспонденты) и безличные. Последние делятся на имущественные, включая счет Капитала, и результатные (он называет приращений и уменьшений).

В части практической организации учета Арнольд предложил новую, как ему казалось, наиболее удобную форму журнала: дебетуемый счет, сумма, кредитуемый счет, описание операции, сумма.

Особенно надо отметить взгляды Арнольда на учет товаров. Под товаром он понимал предмет, покупаемый для перепродажи с целью получения прибыли. Он впервые, значительно опережая русскую практику последующих лет, строго разграничивал синтетический и аналитический учет. В Главной книге Арнольд открывал один синтетический счет Товары, а в части аналитического учета излагал два варианта. В обоих случаях на каждое наименование товаров открывался специальный счет, по дебету которого разносился приход из каждого первичного документа, а по кредиту или один раз после инвентаризации заносился остаток с выведением общей суммы расхода, или же разносились данные каждого расходного документа. Арнольд настаивал на последнем варианте.

В примере партионного учета издержки (транспорт и наградные приказчику) отражались так: исчислялась продажная стоимость товаров и из нее вычитались расходы. В учете получала отражение продажная стоимость за минусом расходов, т. е. регистрировалась себестоимость проданных товаров и прибыль. Однако вопреки теоретическим установкам Арнольда на счет Товаров попадали только те расходы, которые можно было сразу отнести. Значительная же часть издержек на него не относилась. Счет Торговых расходов закрывался счетом Барыша и наклада.

Наличие калькуляционной книги позволяло Арнольду записывать в дебет счета Товаров (в аналитические счета) прямые издержки.

В состав себестоимости товаров согласно калькуляционной книге входили:

• а) полученная стоимость товаров, естественная убыль в пути, скидка по обычаю (рабат);
• б) транспортные расходы и пошлины.

Вся комиссионная торговля отражалась на основном балансе.

В части промышленного учета он рекомендовал оприходование материалов и готовой продукции на счет Товаров, интерпретируя тем самым промышленный учет как торговый. Надо помнить, что счет Реализации в те времена отсутствовал. Первое его упоминание в нашей литературе принадлежит И. Буттеру. Он именует его «Счет продажи на наличные деньги». Буттер приводит и корреспонденцию этого счета: по дебету со счетом Товаров, по кредиту со счетом Кассы. Записи, согласно автору, должны составляться один раз по окончании месяца.

Большим достижением Арнольда следует считать положение о необходимости резервирования средств для возможных убытков, для чего предлагался специальный счет Делькредере, он же различал два обязательных акта: начисление жалованья и его выплату. Учет основных средств он не рассматривал, хотя у него есть счет Мебели, который корреспондирует со счетом Кассы (на приобретение) и со счетом Барыша и наклада (на списание).

Арнольд предлагал внутренние обороты отражать в журнале и в аналитическом учете, не делая проводок в Главной книге. В работе Арнольда 1814 г. имеются недвусмысленные указания на аналитические функции бухгалтерского учета.

Для исправления ошибочных записей Арнольд рекомендовал обратные проводки, что избавляло от невольных ошибок, но бухгалтерия страдала больше от ошибок сознательных. Борьба с фальсификацией учетных данных, со злоупотреблениями требовала специальных приемов. Арнольд первый выступил с учением о методах ревизии. В 1823 г. он писал, что «без знания бухгалтерии не может существовать истинная и правильная ревизия» .

Арнольд настаивал на введении двойного счетоводства в государственном (бюджетном) хозяйстве.

Велик вклад Арнольда и в создание русской бухгалтерской терминологии. Это он ввел формулу «счет — счету», которая будет господствующей в нашей литературе и практике вплоть до 30-х годов XX в., это он дал понятие ведомости как учетного регистра, ввел термин «рекапитуляция» как понятие группировки учетных данных, глагол «сторнировать», он же дал написание глагола дебетовать и предопределил последующую терминологию, вводя такие термины, как «дебет» и «кредит». Неудачным в его терминологической системе было название проводок постами.