Теоретические основы нормативного метода учёта затрат

Сущность и порядок применения нормативного метода учёта затрат

Сущность нормативного метода учета затрат заключается в том, что в основу калькулирования фактической себестоимости продукции положена ее нормативная себестоимость, которая разрабатывается предварительно до начала производственного периода на основе действующих на предприятии норм затрат трудовых, материальных и других ресурсов. В текущем порядке ведется раздельный учет затрат по нормам и отклонений от норм, а также изменений норм. Отклонения от норм могут представлять собой экономию или перерасход. Изменения норм сводятся к их снижению или повышению. Фактическая себестоимость определяется как алгебраическая сумма нормативной себестоимости, выявленных отклонений от норм и изменений норм по каждой статье калькуляции.

Метод позволяет своевременно выявлять и устанавливать причины отклонения фактических расходов от действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства управление. Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производятся отпуск с материалов на рабочие места и оплата выполненных работ.

Основные принципы нормативного метода состоят в следующем:

• -составление нормативных калькуляций себестоимости на весь развернутый ассортимент продукции по действующим на начало месяца нормам и нормативам;
• -оперативный учет изменений норм по технико-экономическим мероприятиям, инициаторам, объектам учета затрат и объектам калькулирования;
• -выявление, документирование и учет отклонений от норм расходов по причинам их возникновения и виновникам, но местам и хозрасчетным центрам затрат, группам однородных изделий и другим объектам калькулирования, а также по элементам и статьям расходов;
• -систематизация фактических затрат на производство по объектам учета с подразделением на расходы по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм;
• -исчисление фактической себестоимости отдельных изделий путем суммирования нормативной себестоимости по каждой статье и сумм отклонений и изменений, рассчитанных по групповым коэффициентам;
• -учет отклонений от норм и их изменений по хозрасчетным бригадам, участкам и другим производственным подразделениям в разрезе затрат для выявления результатов внутрипроизводственного хозяйственного расчета.

Нормативные калькуляции определяют затраты на производство по технологическим нормам на определенную дату. Для составления нормативных калькуляций Б. Белов выделяет два способа:

• 1) составление нормативных калькуляций на отдельные детали и узлы, сборочные соединения и затем на изделие в целом
• 2) составление нормативных калькуляций сразу на изделие в целом, без разработки калькуляций на детали и узлы [1].

При первом способе, когда определяются сначала калькуляции на детали, сборочные соединения в нормативную стоимость их включаются только прямые затраты. Расход материалов определяется на каждую деталь по технологическим нормам (по чертежам, технологическим картам), с указанием каждого вида потребляемого материала, их количества и стоимости. Заработная плата производственных рабочих рассчитывается последовательно по каждой производственной операции, предусмотренной технологией обработки соответствующей детали, узла, изделия. На основании нормативных калькуляций на узлы и детали составляется нормативная калькуляция на изделие. В нее, кроме прямых, включаются и косвенные расходы.

При втором способе разработки нормативных калькуляций, когда их составляют на изделие в целом, расчеты несколько укрупняются, что снижает трудоёмкость составления нормативных калькуляций, но в то же время значительно снижает контрольные возможности учета на основе укрупненных показателей. При использовании вычислительной техники информацию о нормах затрат, технологии обработки изделия переносят на машинные носители. По этим данным составляется программа обработки информации и нормативные калькуляции. Разработка нормативных калькуляций на каждое изделие является основой нормативного метода и наиболее трудоемкой частью его применения [2].

Все отклонения в затратах от нормативных расходов оформляются специальными сигнальными документами. Сигнальные документы имеют определенный отличительный знак (цветную линию, определенную внешнюю форму). Такие документы выписываются на все прямые дополнительные расходы (материалы, оплата труда). Для совершения расхода по ним предварительно необходимо получить разрешение бюро нормативного учета или уполномоченного на это лица. Например, дополнительный отпуск материалов может контролировать начальник отдела снабжения, производственного отдела, отдела главного технологи. При получении разрешения на дополнительный расход выясняются причины его возникновения, и оценивается целесообразность осуществления таких расходов.

Бухгалтерия учитывает все расходы по сигнальным документам как отклонения от норм. Отклонения группируются в текущем учете по цехам, калькуляционным объектам, статьям затрат, причинам, виновникам, инициаторам. Применяется два варианта выявления отклонений от норм:

• 1) по сигнальным документам, в которых указываются отклонения (перерасход, замена, экономия), их причины и виновники;
• 2) по окончании месяца на основе специальных расчетов, как например, отклонения по накладным расходам. Для этого определяют сумму накладных расходов, полагающуюся по нормативным калькуляциям на фактический объем производства продукции. Она рассчитывается путем умножения нормативной суммы расходов, принятых за базу распределения накладных расходов (например, заработной платы производственных рабочих на фактический объем производства) на процентное отношение накладных расходов к сумме заработной платы производственных рабочих по нормативной калькуляции. Затем фактическую сумму накладных расходов сопоставляют с нормативной суммой и выявляют отклонения по этой статье расходов. К отклонениям от норм относятся также не планируемые потери от брака. Они рассматриваются как перерасход[3].

Отклонения от норм могут быть сгруппированы:

• — по характеру влияния на себестоимость продукции — благоприятные (снижение, экономия) и неблагоприятные (удорожание, перерасход);
• — по полноте и своевременности выявления — документированные (учтенные) и недокументированные (неучтенные);
• — по степени детализации и способу отнесения на себестоимость конкретной продукции — прямые и обезличенные;
• — в зависимости от потребностей управления — допустимые и недопустимые [4].

Все отклонения от норм относятся, как правило, на себестоимость выпущенной готовой продукции. В себестоимость незавершенного производства они включаются лишь в отдельных отраслях.

Величина затрат на производство по сравнению с нормами зависит не только от повышения или снижения фактических расходов. Отклонения от норм определяются также изменением величины самих норм. Величина технологических норм затрат на единицу продукции с развитием научно-технического прогресса и организации производства изменяется. При нормативном методе изменения норм затрат по сравнению с нормами, принятыми в нормативной калькуляции, также учитываются отдельно. Изменения норм оформляются специальными извещениями об изменении норм. Извещения составляет и рассылает подразделениям предприятия (включая бухгалтерию) бюро нормативного учета, бюро информации или другой отдел управления предприятием, которому это поручено. В извещении указываются: наименование изделия, детали, узла, по которому произошли изменения; номер операции, разряд работы, время (час.) и расценка до изменения, и после изменения; номенклатурный номер материала, единица измерения, цена, количество и сумма расхода до и после изменения нормы; с какой даты вводится изменение; кто выписал извещение, и кто его утвердил. Обычно нормы затрат изменятся с 1-го числа месяца. При изменении отдельных норм в течение месяца разница между старыми и новыми нормами рассчитывается и учитывается отдельно.

При изменении норм затрат производится переоценка незавершенного производства по новым нормам на начало месяца. Переоценка производится по каждой статье калькуляции. Сумма изменений в затратах от переоценки незавершенного производства в отраслях с непродолжительным циклом производства относится полностью на выпуск продукции отчетного месяца. В отраслях с длительным циклом производства сумма изменений распределяется между выпущенной продукцией и незавершенным производством на конец месяца. Для этого определяется процентное отношение суммы, на которую переоценивается незавершенное производство на начало месяца к сумме затрат по нормам на выпуск плюс незавершенное производство на конец месяца. По выявленному проценту распределяется сумма изменений между выпуском продукции и незавершенным производством на конец месяца [5].

Основой для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции при нормативном методе учета служат калькуляции нормативной себестоимости (нормативные калькуляции), составленные на основании норм затрат, действующих на начало месяца. Эти калькуляции используются для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака, незавершенного производства (при инвентаризациях) и при экономическом анализе[6].

Нормативные калькуляции составляются на все виды изделий, выпускаемые предприятием. При изготовлении отдельных видов изделий в различных исполнениях нормативная себестоимость определяется для каждого варианта исполнения в отдельности. Нормативные калькуляции могут составляться последовательно на детали, узлы, сборные соединения и изделие в целом или только на изделия в целом. Калькуляции на детали и узлы составляют только по статьям основных затрат. При этом в калькуляциях на изделие в целом добавляются расходы на обслуживание производства и управление, а затраты на материалы расшифровываются по отдельным группам материалов.

При составлении нормативных, плановых и отчетных калькуляций должна применяться единая номенклатура статей расходов. В отчетной калькуляции данные о фактической себестоимости единицы продукции должны подразделяться на затраты по нормам, отклонений от норм и изменений от норм. Это позволит проводить качественный анализ отчетности о себестоимости продукции, работ и услуг.

Нормативная калькуляция отличается от плановой. Поэтому нормативная себестоимость, исчисленная на основе нормативных калькуляций, отличается от плановой себестоимости, исчисленной на основе плановых калькуляций. При составлении нормативной калькуляции за основу берут действующие (в отчетном месяце) в данной организации прогрессивные нормы, а при составлении плановой калькуляции — прогрессивные средневзвешенные нормы за квартал или год. Нормативные калькуляции составляются на детали, узлы готовые изделия. Плановые калькуляции составляются, как правило, на готовые изделия.

Плановые и нормативные калькуляции имеют одинаковую номенклатуру статей. Они составляются до начала запуска данной продукции в производство, в отличие от отчетных, калькуляций, которые составляются лишь после ее выпуска.

Составление нормативных калькуляций надо начинать с разработки форм этих калькуляций и установления номенклатуры статей расходов. В свою очередь, это зависит от порядка организации ведения сводного учета, т. е. централизованно или децентрализовано, по организации в целом или в разрезе цехов и т. д. Важно определить, как следует составлять нормативные калькуляции: на каждую деталь, узел, сборочное соединение, цеховой комплект полуфабрикатов или сразу на готовое изделие в целом.

При нормативном методе имеется больше возможностей получать сведения, необходимые для выявления результатов деятельности цехов, участков, бригад: определения конкретного вклада каждого подразделения в общие результаты работы предприятия и сбережение производственных ресурсов. При этом методе нет надобности в организации дополнительного учета показателей, в частности производственных затрат, экономии материальных ресурсов, использования труда рабочих. При нормативном методе снижается трудоемкость проведения инвентаризации остатков незавершенного производства, достигается большая взаимосвязь бухгалтерского учета с планированием и оперативным учетом, обеспечивается координация работы бухгалтерии и других экономических и технических служб, значительно повышается роль бухгалтерского учета в экономической работе, а значит, и авторитет бухгалтерии [7].