Круг «Счетоводства». История бухгалтерского учета

Парадигма двойного учета оказалась достаточно прочной, тем не менее для защиты и развития она нуждалась в поддержке. Такие энтузиасты нашлись. Они объединились в журнале «Счетоводство» .

Во главе журнала стоял бухгалтер, человек с международной известностью Адольф Маркович Вольф. Он и его сотрудники преследовали только одну цель — укрепление традиционной парадигмы. Сам Вольф был прежде всего организатором, давшим несколько новых учетных идей. Не развивая деталей, он все же сумел набросать эскиз философии учета. В ее основе лежит учение Чербони о классификации хозяйственных функций на учредительные, исполнительные и заключительные. Первая группа включает план (структура предприятия), инвентарь (инвентаризационная опись и сам процесс инвентаризации), смету (финансовый план хозяйственной деятельности на будущий период); вторая группа — счета; третья — отчетность, но не баланс, на котором нигде не акцентируется внимание, а отчет и ревизия или контроль, А. М. Вольф причем понятия ревизии и контроля признаются тождественными.

Из его идей особенно плодотворной оказалось противопоставление науки, получившей в дальнейшем именование счетоведения, практике, названной счетоводством. Вольф рассматривал науку об учете как «хозяйственный путь, по которому следует вести данное предприятие, согласно с экономическими и юридическими требованиями», которая указывает «путем счета и вычислений во всякое время положение предприятия и связь между действиями и вызывающими их причинами» .

Здесь подчеркивается:

• 1) руководящая роль счетоводства в будущей политике хозяйства, а не его, как у Шера, историческая роль;
• 2) наличие в учете результатов хозяйственной деятельности на любой момент, а не от отчета до отчета;
• 3) разложение результатов хозяйственной деятельности по составляющим их причинам.

Вольфу принадлежит своеобразная классификация ценностей, ставшая потом обязательной для представителей петербургской школы: ценности вещественные, деньги и ценности условные. В связи с этим выделяются три группы счетов: имущества, услуг, расчетов (личные). Представляют интерес и идеи Вольфа в части предмета науки, под которым он понимал различные стадии кругооборота капитала. Это положение впоследствии стало основным благодаря популяризации В. Д. Беловым и развитию Е. Е. Сиверсом.

В учении о балансе дано следующее определение: «Равенство между активом и пассивом, которое должно получаться к каждому времени, называется балансом». Вольф противопоставил счет балансу, трактовал баланс как следствие ведения счетов. Это утверждение дискутируется до сих пор.

Он первым осознал в России необходимость счета Реализации, однако полагал, что основная его цель — показ результатов от продажи товаров. Это не совсем так. Помимо этой задачи, счет должен обеспечить коллацию двух потоков данных: от кладовщиков и от кассы, а также выявить обороты по реализации в покупных и продажных ценах.

Ближайшим союзником и помощником Вольфа был Василий Дмитриевич Белов — первый русский чистый теоретик учета. Его интересовала даже не столько теория учета в нашем понимании, сколько философия теории. С необычайной полнотой он проследил связи нашей науки с другими дисциплинами, показал общие стороны и отличия между ними. Так, он обратил внимание на связь логики и бухгалтерии, считал бухгалтерию наукой исключительно дедуктивной, а сущность бухгалтерской работы видел в классификации счетов, сводя последнюю к трем группам: материальные, личные, операционные (впервые ввел у нас термин — операционные счета).

Методы бухгалтерского учета он отождествлял с методами кино, рассматривая проводку, как кадр киноленты, а весь учет, следовательно, как увлекательный кинофильм.

Вместе с тем Белов проводил резкую грань между инвентарем и балансом. По его мнению, баланс — это вывод из книг, а инвентарь — опись с натуры, с помощью которой можно уточнить баланс. Баланс представляет всю историю движения средств, инвентарь — это статистическая работа, констатирующая наличие натуральных остатков.

Вольф тогда же возражал на это, доказывая, что баланс — это, говоря словами Л. Батардона, «резюме инвентаря» .

Самым плодовитым автором был Семен Моисеевич Барац. Он любил говорить о наружной правдивости учета, понимая под ней аккуратное заполнение регистров, но истинную задачу науки видел в построении счетов: «Трудность творческой, так сказать, бухгалтерской работы сводится, таким образом, к умению классифицировать Счета». Надо отметить, что Барац настаивал на написании: Счет — для бухгалтерского учета и счет — для документа, выписываемого как основание для оплаты. Природу двойной записи он сводил к движению ценностей (отпущено — принято) и к обмену эквивалентами.

Барац рекомендовал следующие правила согласования построения счетов: «с характером, свойствами, размерами и особенностями самого предприятия (промысла) и с желанием и необходимостью: захватывать данным Счетом больше или меньше подробностей; вести Счета с большею или меньшею, так сказать, изысканностью и выпуклостью, чтобы с большею или меньшею быстротою находить надлежащий ответ в соответственных Счетах и чтобы с наименьшею затратою сил, не разбрасываясь и не гоняясь за обилием Счетов, сосредоточить в известном их цикле наибольшее число данных». В соответствии с принятой классификацией счетов он сводил все хозяйственные операции к четырем типам (комбинация между вещественными и личными счетами).

Барац был яростным сторонником ведения хронологической записи, обосновывая свой взгляд необходимостью: видеть в одном месте счетную формулу хозяйственной операции (при систематической записи мы видим только половину) — аргумент снимается в условиях шахматной регистрации; быстрого наведения справок об операциях любого определенного дня; контроля систематической записи.

Специально надо подчеркнуть заслуги Бараца в введении понятия времени в систему учета. Так, при изложении учетных измерителей он указывал на единицы монетные и времени. Особую ценность имеет последнее замечание, так как, действительно, ни одна операция не может ни совершаться, ни регистрироваться без привязки к временной координате. Для Бараца эта временная координата имела практический смысл в связи с тем, что некоторые бухгалтеры высказывались за необходимость привязки бухгалтерского отчета к окончанию хозяйственного цикла. Барац правильно поступал, связывая отчетный период и расходы предприятия.

Он был категорически против единого среднего процента амортизации. Барац хотел как можно больше дифференцировать бухгалтерские данные, он видел различия в учетных приемах различных отраслей хозяйства, различных предприятий и стал первым проводить мысль, что нет единого промышленного учета, а есть учеты, связанные с различными отраслями промышленности. Эта идея имела успех и оказала огромное влияние на развитие учетной мысли в России.

К.Г. Щетинин-Какуев был активным участником журнала «Счетоводство». С его работ берет начало и дифференциация промышленного учета по отраслям. Уже с 1889 г. формируется счетоводство текстильной промышленности. Его создатель — Щетинин-Какуев был сторонником индуктивного, эмпирического построения бухгалтерии. При ее организации надо прежде всего описать в учете сложившийся технологический процесс. Бухгалтерия не формирует производство, а формируется им. Согласно такому подходу предмет фабричного счетоводства включает: учет основных средств, учет оборотных средств и учет производства. Это деление предопределяло и структуру плана счетов. Цели учета (назначение) Щетинин-Какуев определял так: исключение возможных злоупотреблений, в подробностях выражать ход производства и «в определении первоначальной стоимости» и «ее изменений в операционном году» .

Михаил Яковлевич Батеньков считал контроль неотъемлемой частью бухгалтерии, был одним из создателей новой бухгалтерской дисциплины — ревизии.

А.А. Беретги известен как автор метода «цветного провода», дошедшего до нас под названием «красное сторно» .

А.З. Попов зарекомендовал себя как последовательный сторонник попередельной, полуфабрикатной калькуляции. Он настаивал на распределении накладных расходов пропорционально сумме заработной платы, так как стоимость создается трудом.

В области торгового учета Попов предлагал следующую номенклатуру издержек обращения: расходы по аренде помещения и по устройству приспособлений; расходы по содержанию приказчиков, подручных и сторожей; расходы на покупку торговых билетов и свидетельств, выдаваемых приказчикам; расходы по страхованию товара; расходы на канцелярские припасы; расходы на укупорку товаров при отпуске; прочие.

Он же был большим противником хронологической записи. Справедливости ради надо отметить, что Попов был не столько против самого журнала, сколько стоял за накопительные ведомости.

Николай Иустинович Попов известен своей довольно оригинальной трактовкой бухгалтерского учета и широким применением в нем математических методов, цель которого видел в возможности с их помощью раскрыть структуру бухгалтерских записей и облегчить их изучение. При этом он трактовал науку как чисто экономическую, а двойную запись считал объективным законом. Он сформулировал целый рад математических постулатов бухгалтерского учета, среди которых следует отметить постулат «недоверия»: Сумма сальдо материальных счетов всегда равна алгебраической сумме сальдо личных счетов.

Много внимания уделял Попов вопросу классификации счетов, которые он делил на частные (статистические, реальные): материальные (объективные), личные (субъективные, юридические); общие (отвлеченные, экономические). В дискуссии о порядке закрытия счетов Попов доказывал необходимость записи сальдо на слабую сторону счета, иными словами, необходимость абшлюсса.

Такой подход он именовал теорией «баланса в счете», запись в этом случае предполагает уравнение:

" остаток + приход = расход + остаток новый". Противоположный подход, консервативный, по его мнению, назывался «балансом счетов» и строился по схеме: «остаток + приход — расход = остаток новый» .

Все симпатии Попова были в пользу абшлюсса. Имя Попова как инициатора использования алгебры для объяснения двойной записи известно и за пределами нашей страны.

И.П. Руссиян в объяснении теории двойной записи исходил из логического закона тождества. Он же уточнил старое определение, идущее от Арнольда, говоря, что «бухгалтерия есть наука об учете ценностей в хозяйстве». Интересно, что взаимоотношения между хозяйствами исключались из предмета, так как «эти взаимоотношения составляют объект политической экономии». С другой стороны, отношения внутри предприятия, имеющие юридическую природу, по его мнению, лежат в основе бухгалтерского учета. Так, он считал, что актив — это обязательства торговых лиц, а пассив — права сторонних лиц по отношению к предприятию. Причем баланс слева должен показывать пассив, а справа — актив, т. е. рекомендуется английская схема.

Руссияну принадлежит постулат: Сумма сальдо счетов актива равна алгебраической сумме средств, находящихся в распоряжении хозяйства с поправкой на кредиторскую задолженность (-) и долги (+). Много внимания он уделял вопросам математической формулировки положений учета.

Лев Иванович Гомберг все экономические дисциплины делил на две группы: социально-экономические и частнохозяйственные. Последние, в свою очередь, подразделял на три: экономическая техника, или экономическая морфология, — изучает средства экономической активности; организация и экономическая администрация — предусматривает планы организации бухгалтерского учета, статистики и контроля, изучает проблемы организации; администрация имеет своим объектом только человеческий фактор; экономология — исследует феномены экономической деятельности, подчиняя их заранее установленным правилам. Ее объектом не является ни бухгалтерская, ни личная работа экономистов, но изучение феноменов, которые вытекают из этой работы. Таким образом, феномены нельзя смешивать с фактами хозяйственной жизни. Последние носят всецело объективный характер, феномены возникают в результате осмысления фактов хозяйственной жизни бухгалтерами и экономистами.