Аудит товарно-материальных запасов

Чрезвычайно велико значение аудиторской проверки сохранности, правильного использования и организации учета сырья, материалов, топлива, запасных частей, учитываемых на счетах 201−208 подраздела 20 (Материалы) Типового плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъекта.

Основной целью аудита товарно-материальных запасов является установление правильности ведения их учета; получение точных сведений о наличии движения запасов в местах их хранения, обеспечение сохранности товарно-материальных запасов и соблюдение установленных нормативов их производственного потребления, выявление и реализация ненужных хозяйствующему субъекту материальных запасов с целью мобилизации материальных ресурсов.

Для проведения аудита предприятие «ЛАСТОЧКА» дает заявку в аудиторскую фирму, на что получает письмо-обязательство. Программа аудиторской проверки товарно-материальных запасов должна включать следующие процедуры аудита (см. таблицу 13).

Для проведения углубленного аудита товарно-материальных запасов необходимо к приведенной программе аудита разработать анкету тестов проверки состояния внутреннего контроля товарно-материальных запасов.

Получив ответы на поставленные вопросы, аудитор должен их изучить и тщательно проанализировать, сделать соответствующий вывод о состоянии внутреннего контроля и приступить к проведению аудиторских процедур согласно утвержденной программы.

При проверке соответствия фактического наличия товарно-материальным запасам учетным данным, необходимо, во-первых, обратиться к данным годовой инвентаризации, во-вторых, следует выбрать группы материалов, по которым необходимо провести сплошную проверку в местах хранения (наиболее дорогостоящие или дефицитные) и группы выборочной проверки.

Важно обратить внимание на соблюдение порядка хранения материальных ценностей на складах, на соответствие мест хранения условиям сохранности отдельных видов запасов. Поэтому проверку наличия и сохранности материальных ценностей аудитору следует начать с обследования складского хозяйства и проведения их инвентаризации.

При обследовании складского хозяйства аудитору необходимо обратить внимание на состояние и правильное использование складских помещений и измерительных приборов; эффективность работы контрольно-пропускного пункта; наличие пожарной и охранной сигнализации; соблюдение установленных правил приемки, отпуска и хранения материальных ценностей; подбор и расстановку материально-ответственных лиц, заключение с ними договоров о полной материальной ответственности, наличие залежалых, некомплектных и испорченных материалов; правильность оформления приходных и расходных документов, ведения складского учета и составления отчетности.

Обследование складов и мест хранения материальных ценностей осуществляется с целью выяснения их пригодности для использования по назначению, соблюдение правил хранения ценностей и противопожарной безопасности, наличие сигнализации, весового хозяйства, других измерительных приборов.

Важным условием обеспечения сохранности материальных ценностей является правильно организованная охрана. Контроль ее состояния начинается с внезапной проверки внутреннего контроля за ввозом и вывозом материальных ценностей, а именно: соблюдения установленного порядка оформления и регистрации пропусков работников охраны, своевременности возврата ими в бухгалтерию использованных пропусков, выполнение других условий.

Здесь встречаются разные нарушения: вывоз материальных ценностей по одним пропускам дважды; вывоз материальных ценностей по пропускам, подписанными лицами, не имеющими на это право; вывоз материальных ценностей по устным разрешения и запискам.

Проверка пропускной системы должна осуществляться с учетом производственных взаимосвязей между отдельными территориально обособленными специализированными цехами. Оформляемые пропуска на вывоз сырья и полуфабрикатов в порядке внутренней кооперации требует от работников хозяйствующего субъекта тщательного контроля.

При выявлении нарушений и злоупотреблений в производственной деятельности цехов (неполном оприходовании производственной продукции, приписках, искажениях в учете) пропуска используются в качестве источника контроля. Их данные сопоставляются фактическим количеством, ассортиментом, качеством и стоимостью вывезенных материальных ценностей, отраженных в счет фактурах, приказах-накладных, спецификациях, ярлыках и других сопроводительных документах.

Важное значение в деле обеспечения сохранности материальных ценностей имеет своевременное и качественное проведение инвентаризации сырья, материалов, топлива, запасных частей и других материальных ценностей.

Поэтому аудитор должен внимательно проверить соблюдение установленных сроков и порядка проведения инвентаризации, правильного определения фактического наличия ценностей, оформление инвентаризационных описей, составления сличительных ведомостей, выведения, рассмотрения и отражения в учете результатов проведенных инвентаризаций.

Обследовав складское хозяйство, аудитор должен подготовиться к проведению инвентаризации производственных запасов на складах и в эксплуатации. Перед началом работы аудитор договаривается с руководителем ГКП «ЛАСТОЧКА» о создании инвентаризационной комиссии. Директор издает соответствующее распоряжение (приказ) и вручает его текст членам инвентаризационной комиссии, а председателю комиссии передает контрольный пломбир.

В состав инвентаризационной комиссии, помимо материально-ответственных лиц, обычно включаются представители руководства предприятия, а также соответствующие специалисты и работники бухгалтерии. Присутствие при проведении инвентаризации материально-ответственных лиц обязательно.

Некоторые аудиторы делают ошибку, когда принимают решение по какой-либо причине проводить инвентаризацию в отсутствии материально-ответственных лиц. Если в результате проверки будет выявлена недостача материальных ценностей, то материально-ответственное лицо может впоследствии оспорить результаты инвентаризации и не признать факт недостачи.

Когда материально-ответственное лицо отсутствует по уважительной причине, аудитор должен опечатать склад и приступить к инвентаризации только после выхода материально-ответственного лица на работу. Перед началом инвентаризации материально-ответственное лицо составляет отчет по приходу и отпуску материальных ценностей на дату инвентаризации в двух экземплярах. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй — аудитору. Кроме того, председатель должен получить расписку у материально-ответственных лиц в том, что все документы, относящиеся к приходу и расходу производственных запасов, сданы в бухгалтерию и что никаких неоприходованных или не списанных в расход материалов у них нет.

Аналогичные расписки берутся у лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение материалов, или доверенности на их получение. После этого комиссия приступает к проверке наличия материальных ценностей путем взвешивания, пересчета и перемеривания.

Бывают случаи, когда аудитор сам подсчитывает и взвешивает материальные ценности, а счетный работник или материально-ответственное лицо в это время производит соответствующие записи. Этого делать не следует. Аудитор должен следить за правильностью проведения работы и сам проконтролировать результаты проверки. Во избежания недоразумений запись результатов ведет и материально-ответственное лицо. Указанные записи периодически сверяются.

Результаты инвентаризации по каждому виду материалов фиксируются в инвентаризационных описях, составляемых отдельно по местам нахождения или хранения ценностей и должностным лицом, ответственным за их сохранность. В описях материальные ценности отражаются по номенклатуре в единицах измерения, принятых в учете. Бывают случаи, когда аудитор не включает в инвентаризационную опись материальные ценности, которые, по заявлению материально-ответственных лиц, якобы не подлежат данной организации, а находятся временно у нее на хранении. По таким материалам комиссия должна составить отдельную опись, а затем путем встречной проверки выяснить, кому данные ценности принадлежат и почему хранятся на складе другой организации.

Особое внимание при проверке комиссия должна обращать на номера, марки наименования материалов. Известны случаи, когда проверяющие, сличая номера и марки, указанные в паспортах, с данными приходных документов, обнаруживали факты замены нового оборудования на бывшее в употреблении или более дорогостоящее на менее дорогое.

По данным инвентаризации составляются описи, которые подписывают члены инвентаризационной комиссии, а материально-ответственные лица, кроме того, по каждой описи дают расписку примерно следующего содержания: «Все ценности, поименованные в настоящей инвентаризационной описи, комиссией проверены в натуре в моем присутствии и внесены в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не имею. Ценности, перечисленные в описи, находятся на моем ответственном хранении».

Оформленную опись аудитор передает в бухгалтерию для составления сличительной ведомости. Сличительные ведомости составляются только по тем ценностям, по которым выявлены отклонения от учетных данных. Их подписывает главный бухгалтер и материально-ответственное лицо, если установлены излишки или недостачи, то материально-ответственное лицо представляет письменное объяснение. Недостачи материальных ценностей сверх установленных норм убыли относятся на виновных лиц, а излишки подлежат оприходованию. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы допускается в виде исключения за один и тот же проверяемый период у одного и того же материально-ответственного лица за материальные ценности одного и того же наименования. Недостача материальных ценностей сверх норм убыли и потери от порчи ценностей, если конкретные виновники недостач и порчи не установлены или во взыскании отказано судом, могут быть списаны предприятием на финансовые результаты.

Аудитор должен проверить правильность составления сличительной ведомости бухгалтерией предприятия и соответствие записей, внесенных в нее работниками бухгалтерии, бухгалтерским данным.

Отдельные приходные документы, особенно по неотфактурованным поставкам, могут не отражаться в карточках складского учета. Для их выявления необходимо внезапно проверить все первичные документы кладовщика.

Учет материалов на складе осуществляется заведующим складом, являющийся материально-ответственным лицом. На эту должность не должны приниматься лица, имевшие судимость за растраты, хищения и не оправдавшие доверия на прежних работах. Кладовщика принимают на работу по согласованию с главным бухгалтером предприятия. От занимаемой должности он может быть освобожден только после сплошной инвентаризации товарно-материальных ценностей и передачи их по акту, утвержденному руководителем предприятия.

Аудитор должен уточнить: наличие заключенных письменных договоров с кладовщиками о полной индивидуальной материальной ответственности, состояние контроля за их деятельностью, наличие номенклатуры (ценников), соблюдение режима работы складов. Основное внимание его должно быть уделено проверке соблюдения правил хранения материальных ценностей на складах и состоянию ведения складского учета.

Проверяя состояние учета движения материальных ценностей на складах, аудитор должен обратить особое внимание на достоверность записей и правильность составления ведомости учета движения материалов по первичным документам на прием и отпуск материалов, сданных в бухгалтерию заведующим складом при оперативно-бухгалтерском методе учета материалов, когда работники бухгалтерии должны систематически контролировать правильность записей в карточках складского учета, сделанных материально-ответственными лицами.

Важным направлением работы аудитора является анализ производственных запасов, определения обеспеченности предприятия предметами труда для осуществления его бесперебойной деятельности.

При аудиторской проверке состава материальных запасов на последнюю отчетную дату необходимо установить обеспеченность предприятия теми или иными видами производственных запасов для осуществления его бесперебойной работы и установить достоверность учетных данных об остатках материальных ценностей по счетам подраздела 20 «Материалы». Достоверность учетных данных об остатках материалов и других ценностей по каждому счету и в целом по подразделу 20 «Материалы», согласованность данных аналитического и синтетического учета проверяют по оборотным или сальдовым ведомостям, составляемым по каждому материально-ответственному лицу, ведомости по учету движения материалов к журналу-ордеру № 6, по Главной книге и балансу. При необходимости проводят инвентаризацию отдельных видов материальных ресурсов с участием работников проверяемого предприятия.

Хорошо зная порядок оформления бухгалтерскими документами поступающих производственных запасов, аудитор должен полноту их оприходования, правильность осуществления при этом бухгалтерских записей.

Обычно контроль за оприходованием ценностей осуществляется путем анализа расчетных документов, поступающих от поставщиков. К таким документам относятся платежные требования, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификициями, сертификатами, качественными удостоверениями). Прибывшие ценности должны своевременно приходоваться на соответствующий склад или, если они сразу переданы в цех — оформляться как поступившие на склад и отпущенные затем в цех, о чем в документах делается специальная отметка. Таким образом, в этом случае работник склада подтверждает наличие и передачу в цех материальных ценностей.

Одновременно по этим же документам аудитору следует проконтролировать правильность записей на счетах бухгалтерского учета хозяйствующих операций по оприходованию материалов.

В ходе документальной проверки операций по приходу материальных ценностей устанавливают: соблюдение правил их количественной и качественной приемки; правильность составления актов о приемке (М-7) или приходных ордеров (М-4) и коммерческих актов; своевременность представления в бухгалтерию отчетов по материалам или регистров оправдательных; списание недостачи материалов вследствие несвоевременного или неправильного составления коммерческих актов при вскрытии транспортных средств и актов приемки ценностей при выявлении на складе расхождений с сопроводительными документами поставщиков.

При проверке правильности ведения журнала учета поступающих грузов (М-1) выясняют, используется ли этот журнал для контроля поступлений и оприходования материальных ценностей; передаются ли оперативным работникам расчетно-платежные документы для их акцепта в соответствии с договорами на поставку материалов; имеются ли расписки должностных лиц в получении транспортных и сопроводительных документов для контроля прибытия иногородних грузов; делаются ли отметки с указанием количества и даты документа на прием и оприходование материалов; указываются ли в журнале даты и номера запросов о розыске грузов, не поступивших в установленные сроки.

Наиболее тщательно аудитор должен проверить полноту и своевременность оприходования поступивших материальных ценностей. Для этого необходимо сравнить даты и номера документов, наименования, единицы измерения, количество, цены и стоимость материалов, показанные в приемных актах или приходных ордерах складов, в карточках складского учета, с этими же показателями счетов-фактур, товарно-транспортных накладных и других сопроводительных документов поставщиков. В случае выявления каких-либо расхождений аудитор делает встречную проверку у поставщиков или запрашивает копии расчетно-платежных и других сопроводительных документов. Ему следует обратить внимание на оприходование материальных ценностей в соответствующих единицах измерения и в размерах их фактического приема.

При доставке материалов от местных поставщиков аудитор проверяет правильность оформления их приемки по товарно-транспортным накладным, а в случае получения ценностей на складе поставщика по доверенности контролирует также правильность ведения журнала выдачи доверенностей на получение материальных ценностей и своевременность их оприходования.

Проверяя акты и другие документы на покупку у физических лиц материальных ценностей по рыночным ценам, оплаченных наличными деньгами из кассы или из подотчетных сумм, аудитор устанавливает достоверность этих операций и правильность оформления актов: наличие в них паспортных реквизитов, адресов и расписок граждан в получение денег; достоверность подписей сотрудников предприятия, подтверждающих факт покупки материалов по рыночным ценам; наличие подписи руководителя предприятия, утвердившего акт совершения покупки; полноту оприходования закупленных ценностей под отчет материально-ответственных лиц.

По этим операциям необходимо выяснить, не допускалось ли списания закупленных материалов на издержки производства или обращения без их оприходования, соответствующего документального обоснования и соблюдения установленных норм расходования.

По неотфактурованным поставкам материалов аудитор должен проверить соблюдение порядка составления приемных актов, полноту оприходования ценностей, правильность установленных цен, их стоимости и записей в журнале-ордере № 6 по кредиту счета 671 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а также правильность корректировки этих записей после получения счетов-фактур и других документов поставщиков.

Поступившие в отчетном месяце неотфактурованные материальные ценности, по которым поставщики не предъявили к оплате счета-фактуры, отражаются в журнале-ордере № 6 по условленной оценке раздельно по каждой поставке, причем вместо номера ставится буква «Н» (неотфактурованные).

В следующем месяце по поступлении счетов эти записи сторнируются с одновременным оприходованием материалов по фактической их себестоимости на основании расчетных документов поставщиков.

Существенную роль играет контроль за достоверным отражением в бухгалтерском учете стоимости материалов, находящихся в пути, то есть грузов, оплаченных, но еще не прибывших к концу отчетного периода. Этому вопросу необходимо уделить достаточно внимания, так как иногда допускаются случаи неправомерного отражения некоторыми предприятиями в стоимости материальных ценностей в пути выявленных при приемке материалов недостач, различных претензионных сумм по расчетам с поставщиками, дебиторской задолжности за оплаченные и длительное время не оприходованные (а подчас и похищенные) ценности.

Поэтому объектами аудиторского контроля должны стать учетные записи в журнале-ордере № 6 или заменяющей его машинограмме в части расчетов за оплаченные материальные ценности, находящиеся в пути.

Значительное место в аудиторской проверке производственных запасов занимает контроль обоснованности операций по отпуску материальных ценностей со складов предприятия на изготовление готовой продукции, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов и проверка правильности списания материальных ценностей.

Для обеспечения контроля за расходованием материалов и правильного документального его оформления предприятие осуществляет соответствующие организационные мероприятия.

Важным условием контроля за рациональным использованием материалов является, например, их нормирование и отпуск на основе установленных лимитов. Лимиты рассчитываются отделами снабжения на основе данных планового отдела об объеме выпуска продукции и норм расхода материалов на единицу продукции.

Все службы предприятия должны иметь список должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск материалов, а также выдавать разрешения на вывоз материалов. Отпускаемые материалы должны быть точно взвешены, измерены и подсчитаны.

Порядок документального оформления отпуска материалов зависит прежде всего от организации производства, направления расхода и периодичности отпуска материалов.

Аудитору обязательно следует проверить, какой метод оценки материалов отражается в приказе по учетной политике предприятия.

При аудите материалов следует обратить внимание на правильность учета транспортно-заготовительных расходов и распределения отклонения фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам.

Отклонение фактической себестоимости материалов от стоимости их по твердым ценам распределяют между израсходованными и оставшимися на складе материалами пропорционально стоимости материалов по твердым учетным ценам.

С этой целью определяют процентное отношение отклонений фактической себестоимости материалов по твердой учетной цене и найденное отношение умножают на стоимость отпущенных и оставшихся материалов по твердым учетным ценам.

Оценка материальных запасов и суммы ТЗР (отклонений: +,-) непосредственно влияют на размер валового дохода через себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, а следовательно, и на величину подоходного налога с юридических лиц.

Поэтому правильность применения оценки материальных запасов и их списания на производство контролируется налоговыми органами, а это говорит о том, что аудитор должен очень тщательно проверить эти направления работы бухгалтерии предприятия.

Далее аудитору необходимо проверить правильность документального оформления и осуществление бухгалтерских записей по операциям, связанным с реализацией материальных ценностей сторонним предприятиям.

При проверке операций по реализации материальных ценностей аудитору необходимо рассмотреть обоснованность договорных цен и финансовые результаты, а также выяснить, не реализованы ли дефицитные материалы по заниженным ценам, не нанесены ли убытки по этим операциям.

Наряду с этим расходные документы на отпуск материальных ценностей сторонним хозяйствующим субъектам необходимо сверить с пропусками на их вывоз, платежными документами и договорами на продажу, обращая внимание на совпадение наименований и количества материалов.

При выявлении каких-либо отклонений следует сделать встречную проверку с первичными документами, хранящимися в бухгалтерии покупателя.

Таким образом, при аудите производственных запасов аудитор обязан удостовериться в своевременности и полноте оприходования материалов, правильность оформления отпуска их в производство, в другие подразделения, предприятия и на сторону. 53,8].

Завершающей частью аудита является одновременное получение от руководства аудируемого субъекта письма представления и оформления аудиторского заключения.

На предприятии ГКП «ЛАСТОЧКА» система учета материалов постоянно совершенствуется. В связи с этим создаются удобные и современные программы компьютерных технологий. На данном предприятии внедрена современная система по ведению бухгалтерского учета — 1С: Предприятие — Бухгалтерия.

Эта программа очень удобна и продумана до мелочей. Она предусматривает четкое контролирование запасов материалов, предоставляет на любой момент времени реальное количество остатков ТМЗ не только на одном складе, а на всех складах подразделений ГКП «ЛАСТОЧКА», помогает контролировать расход материалов и их рациональное использование. Склады и базы материального обеспечения предприятия ГКП «ЛАСТОЧКА» оснащены всеми необходимыми условиями для хранения и отпуска товарно-материальных запасов.

В целях осуществления систематического контроля за сохранностью ценностей бухгалтерией проводятся контрольно-выборочные проверки остатков отдельных видов материалов.

Не менее важная задача бухгалтерии — организовать контроль за использованием материалов в производстве.

Для этого бухгалтерия данного предприятия руководствуется установленными нормами, лимитами использования и выдачи материалов. Ведется четкий контроль за материальными ценностями, которые используются для капитальных и текущих ремонтов, при установке и настройке оборудования, а также при предоставлении услуг водоснабжения.

Немало важное значение для предприятия имеет выбытие материалов. Основным вопросом при выбытии материалов является правильная оценка материальных запасов, так как это оказывает непосредственное влияние на финансовый результат предприятия.

Согласно СБУ 7 оценка материалов на данном предприятии определяется методом средневзвешенной стоимости. Этот метод распространяется на все виды ТМЗ предприятия ГКП «ЛАСТОЧКА» и отражен в учетной политике предприятия.

Руководствуясь установленными стандартами и учитывая особенности своей деятельности на предприятии ГКП «ЛАСТОЧКА» разработана учетная политика по учету и калькулированию себестоимости (работ, услуг). При этом особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), разработанные ГКП «ЛАСТОЧКА» являются обязательным для всех его отделов.

На предприятии установлены соответствующие нормы (согласно действующим стандартам) рационального и бережного использования ТМЗ. Все документы по движению материальных запасов оформляются согласно необходимым требованиям и правилам.

Прежде чем произойдет любое движение ТМЗ, данный процесс согласовывается с руководителями подразделений, цехов, бухгалтерией, главным бухгалтером, техническим руководителем и наконец директором предприятия. Разработана программа рационального использования ТМЗ, ведь это немаловажный фактор, влияющий на финансово-хозяйственную деятельность данного предприятия.

Бухгалтерия строго следит за сроками использования и остатками ТМЗ, за своевременным и полным оформлением документов по приходу, расходу, внутреннему перемещению материалов.

Очень большое значение для данного предприятия имеет наличие высококвалифицированных специалистов в области аудита и области подготовки и переподготовки кадров.

Наличие специализированной грамотной базы на предприятии ГКП «ЛАСТОЧКА» постоянно усовершенствуется, упрощаются процессы по ведению правильного, достоверного и грамотно сложенного учета.