Понятие и виды финансовых вложений

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организаций установлены ПБУ 19/02.

ПБУ 19/02 определяет финансовые вложения как самостоятельный объект бухгалтерского учета. Такой подход основан на концепции разделения затрат, связанных с текущей деятельностью (затраты на производство и расходы на продажу), и вложений в активы с целью получения дохода.

Данное обстоятельство согласуется с нормами ПБУ 10/99, согласно которым для целей бухгалтерского учета не признаются расходами вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).

В ПБУ 19/02 установлен перечень активов, которые могут быть отнесены к финансовым вложениям организации, а именно:

ѕ государственные и муниципальные ценные бумаги;

ѕ ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

ѕ вклады в уставные (складочные) капиталы других огранизаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

ѕ предоставленные другим организациям займы;

ѕ депозитные вклады в кредитных организациях;

ѕ дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

ѕ вклады организации-товарища по договору простого товарищества (совместной деятельности) и др.

Установлено, что указанные активы могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений при единовременном выполнении следующих условий: по принимаемым к учету активам организация должна иметь надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права; к организациям должны перейти финансовые риски, связанные с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности, риск ликвидности и др.); активы должны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

К активам, которые не могут быть квалифицированы в качестве финансовых вложений, относятся:

ѕ собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

ѕ векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

ѕ вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

ѕ драгоценные металл, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Кроме того, вложения в активы, имеющие материально-вещественную форму (основные средства и материально-производственные запасы), а также нематериальные активы не относятся к финансовым вложениям.

В тоже время следует иметь ввиду, что имеющаяся у организации основные средства, нематериальные активы и материально-производственные запасы в случае их внесения в счет вкладов в уставный капитал другой организации или по договору простого товарищества превращаются в объекты финансовых вложений.

Для целей бухгалтерского учета финансовые вложения классифицируются по различным признакам.

Финансовые вложения в зависимости от срока, на который они произведены, подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. К долгосрочным относятся финансовые вложения, произведенные на срок более 12 месяцев включительно. К краткосрочным относятся финансовые вложения, произведенные на срок до 12 месяцев включительно.

Одним из основных видов финансовых вложений являются вложения в ценные бумаги. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.

В соответствии с ГК РФ к числу ценных бумаг отнесены: государственная облигация, облигация, вексель, акция и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Ценные бумаги в зависимости от вида имущественных прав, удостоверенных ими, подразделяются на долевые, долговые и производные. Долевыми ценными бумагами являются ценные бумаги, эмитированные в связи с вкладами в уставные капиталы других организаций. К таким ценным бумагам, в первую очередь, относятся акции других акционерных обществ. Долговыми ценными бумагами являются ценные бумаги, выпущенные в связи с долговыми обязательствами. К таким ценным бумагам относятся облигации коммерческих организаций, векселя, государственные и муниципальные ценные бумаги. Производные ценные бумаги представляют собой особый вид финансовых вложений, к которым прежде всего относятся опционы.

Ценные бумаги в зависимости от субъектов прав, удостоверенных ими, подразделяются на именные, на предъявителя и на ордерные.

В именных ценных бумагах информация о владельцах должна быть доступна эмитенту в форме реестра владельцев ценных бумаг, а переход прав на ценные бумаги и осуществление закрепленных ими прав требуют обязательной идентификации владельца права, удостоверенные именной ценной бумагой, передаются в порядке, установленном для уступки требования (цессии).

В ценных бумагах на предъявителя переход прав на ценные бумаги и осуществление закрепленных ими прав не требует идентификации владельца. Для передачи другому лицу прав, удостоверенных ценной бумагой на предъявителя, достаточно вручения ценной бумаги этому лицу.

В ордерных ценных бумагах переход прав на ценные бумаги осуществляется путем совершения на этой бумаге передаточной надписи — индоссамента. Индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит все права, удостоверенные ценной бумагой, на лицо, которому или приказу которого передаются права по ценной бумаге.

Индоссамент может быть бланковым (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение) или ордерным (с указанием лица, которому или приказу которого должно быть произведено исполнение).

Ценные бумаги по форме и в зависимости от способа фиксации имущественных прав подразделяются на: ценные бумаги, выпущенные в документарной форме (на бумаге); ценные бумаги, выпущенные в бездокументарной форме.

Лицо, осуществившее фиксацию права в бездокументарной форме, обязано по требованию обладателя права выдать ему документ, свидетельствующий о закрепленном праве.

Лица, работающие с ценными бумагами, подразделяются на две категории: профессиональные и непрофессиональные участники рынка ценных бумаг. К профессиональным участникам отнесены индивидуальные предприниматели и юридические лица, имеющие соответствующие лицензии и осуществляющие профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг. К профессиональным видам деятельности относятся брокерская, дилерская, депозитная деятельность, деятельность по управлению ценными бумагами, по ведению реестра владельцев ценных бумаг и др. Владельцы ценных бумаг, не имеющие соответствующих лицензий и непосредственно не осуществляющие профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг, признаются непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг. Как правило, большинство коммерческих организаций не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг и работают с тремя основными видами ценных бумаг: акциями, облигациями и векселями, которые приобретаются ими для получения инвестиционного дохода (дивидендов, процентов, дисконта и др.) или дохода от их перепродажи.

Акцией признается ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получения части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.

Все акции акционерного общества являются именными, которые, в свою очередь, могут быть привилегированными и простыми (обыкновенными) акциями.

Обыкновенная (простая) именная акция — это акция, дающая право ее владельцу на получение дивидендов из части прибыли, оставшейся после выплаты дивидендов обладателям привилегированных акций. Обыкновенные акции дают его собственнику право голоса на общем собрании акционеров. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций общества должна быть одинаковой.

Привилегированная именная акция — это акция, дающая ее собственнику преимущество перед держателями простых акций при распределении дивидендов и имущества акционерного общества при его ликвидации. Привилегированные акции не дают их собственнику право голоса на общем собрании акционеров, но приносят ему фиксированные дивиденды вне зависимости от величины прибыли, полученной акционерным обществом за конкретный период.

Облигацией признается ценная бумага, закрепляющая право ее владельца на получение от эмитента облигации в предусмотренный в ней срок ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента. Облигация может также предусматривать право ее владельца на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права. Доходом по облигации являются процент и/или дисконт. Облигация опосредует отношения займа между владельцем облигации (заимодавцем) и лицом, выпустившим облигацию (эмитентом).

С точки зрения приносимого дохода облигации подразделяются на процентные (купонные) и дисконтные (бескупонные) облигации. Применительно к облигациям дисконт представляет собой положительную разницу между ценой погашения (номинальной стоимостью) и ценой размещения (приобретения) облигации.

В зависимости от субъекта, выпускающего облигации и являющегося обязанным по ним лицом, облигации подразделяются на государственные и корпоративные (частные).

Под государственными облигациями заемщиком выступает Российская Федерация или субъект Российской Федерации, а займодавцем — физическое и/или юридическое лицо. Государственные облигации удостоверяют право займодавца на получение от заемщика предоставленных ему взаймы денежных средств или, в зависимости от условий займа, иного имущества, установленных процентов либо иных имущественных прав в сроки, предусмотренные условиями выпуска облигаций в обращении.

По корпоративным (частным) облигациям заемщиков выступает коммерческая организация, а займодавцем.

Векселем признается ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Различают простые и переводные векселя. Применительно к обращению векселей под дисконтом понимается разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств при размещении векселя.

Опцион эмитента является именной ценной бумагой.

Задолженность различных физических или юридических лиц данной конкретной организации считается для нее дебиторской задолже6ностью. Дебиторская задолженность других организаций и лиц может быть продана данной организацией третьим организациям (не должникам). Для последних организаций дебиторская задолженность, приобретенная («купленная») на основании уступки права требования, будет являться финансовым вложением.

По приобретенной дебиторской задолженности организация может получить доход в случае превышения суммы, полученной при последующей уступке права требования или прекращения соответствующего обязательства, над расходами по приобретению указанного требования.

Процесс движения финансовых вложений условно можно подразделить на три основные стадии:

ѕ стадию поступления (приобретения) финансовых вложений;

ѕ стадию текущего учета финансовых вложений;

ѕ стадию выбытия финансовых вложений.

На первой стадии производится принятие финансовых вложений к бухгалтерскому учету на основе первичных учетных документов и их стоимостная оценка.

Финансовые вложения, в зависимости от порядка их приобретения или поступления в организацию, могут подразделяться на:

ѕ финансовые вложения, приобретенные за плату;

ѕ финансовые вложения, внесенные в счет вклада в уставный капитал организации;

ѕ финансовые вложения, полученные организацией безвозмездно;

ѕ финансовые вложения, приобретенные по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

ѕ финансовые вложения в виде вкладов в уставный капитал других организаций и в виде вкладов по договору простого товарищества и др.

На второй стадии по финансовым вложениям, принятым к у чету в организации, в дальнейшем могут осуществляться изменение их первоначальной стоимости для целей последующей оценки, хранение их первоначальной стоимости для целей последующей оценки, хранение ценных бумаг, получение дохода от финансовых вложений. Кроме того, на этой стадии в некоторых случаях возможно формирование резерва под обесценение отдельных видов финансовых вложений.

Учет выбытия финансовых вложений осуществляется на третьей стадии. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный капитал другой организации, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и др.

ПБУ 19/02 предусматривает различные способы оценки финансовых вложений на различных стадиях их движения:

ѕ на первой стадии осуществляется первоначальная оценка финансовых вложений;

ѕ на второй стадии осуществляется последующая оценка финансовых вложений;

ѕ на третьей стадии осуществляется оценка финансовых вложений при их выбытие.

Учет финансовых вложений на любой стадии их движения должен осуществляться в соответствии с выбранной единицей бухгалтерского учета финансовых вложений.

Выбор единицы бухгалтерского учета финансовых вложений должен обеспечивать формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно.

В зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования единицей бухгалтерского учета финансовых вложений может быть серия, партия или другая однородная совокупность финансовых вложений.

В настоящее время не предусмотрены какие—либо специальные унифицированные формы первичной учетной документации по учету движения финансовых вложений.