Нормативное регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации

Субъекты сектора государственного управления ведут бухгалтерский учет в соответствии с требованиями, установленными:

• • Бюджетным кодексом Российской Федерации;
• • Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» ;
• • федеральными стандартами бухгалтерского учета и отчетности в секторе государственного управления;
• • иными нормативными правовыми актами РФ, регулирующими бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях, бюджетный учет и отчетность.

Законом о бухгалтерском учете установлена четырехуровневая структура нормативного регулирования бухгалтерского учета — Закон о бухгалтерском учете, федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта.

Законом о бухгалтерском учете установлены единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, он направлен на создание правового механизма регулирования учета.

С 1 января 2013 г. применение этого закона стало обязательным для коммерческих и некоммерческих организаций, государственных органов и органов местного самоуправления, органов управления государственных и территориальных внебюджетных фондов, индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, филиалов и представительств иностранных и международных организаций, а также Банка России.

Для учреждений принципиальным является положение п. 2 ст. 2 Закона о бухгалтерском учете, в соответствии с которым нормы этого Закона применяются при ведении бюджетного учета активов и обязательств Российской Федерации, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности.

Законом о бухгалтерском учете введено новое понятие — бухгалтерских стандартов. Стандарт бухгалтерского учета — документ в области регулирования бухгалтерского учета, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения такого учета (п. 3 ст. 3 Закона о бухгалтерском учете). Согласно ст. 21 этого Закона различают федеральные, отраслевые стандарты и стандарты конкретного экономического субъекта. Обращаем внимание на то, что международные стандарты (МСФО) не поименованы в числе документов в области регулирования российского бухгалтерского учета, они лишь являются основой при разработке отечественных федеральных и отраслевых стандартов.

Законом о бухгалтерском учете установлена строгая иерархия документов, регулирующих бухгалтерский учет, и правило непротиворечивости этих документов, заключающееся в следующем:

• — федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Закону о бухгалтерском учете;
• — отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам;
• — рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам.

Федеральные стандарты устанавливают:

• — определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия к бухгалтерскому учету и списания с бухгалтерского учета;
• — допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;
• — порядок перерасчета стоимости объектов бухгалтерского учета в валюту РФ для целей бухгалтерского учета, если они были выражены в иностранной валюте;
• — требования к учетной политике, в частности к условиям ее изменения, инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете, видам электронных подписей;
• — План счетов бухгалтерского учета и порядок его применения (кроме кредитных организаций);
• — состав, содержание и порядок формирования информации, которая раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в частности образцы форм такой отчетности, состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;
• — условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовых результатах его деятельности и движении денежных средств;
• — состав первой и последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юридического лица, порядок составления такой отчетности и денежного измерения указанных в ней объектов;
• — упрощенный способ ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность для субъектов малого предпринимательства.

Федеральные стандарты могут устанавливать дополнительные требования к бухгалтерскому учету организаций бюджетной сферы или ведущим некоторые виды экономической деятельности.

Отраслевые стандарты определяют особенности применения федеральных стандартов в условиях осуществления организациями отдельных видов экономической деятельности.

Стандарты конкретного экономического субъекта:

• — разрабатываются экономическим субъектом самостоятельно, с учетом международных, федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета;
• — предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета;
• — применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения;
• — могут быть разработаны и утверждены экономическим субъектом для обязательного применения дочерними обществами этого экономического субъекта.

Понятие «стандарт бухгалтерского учета конкретного экономического субъекта» очень близко к понятию «учетная политика» .

Учетная политика экономического субъекта:

• — разрабатывается организацией самостоятельно на основании норм действующего законодательства и с учетом норм международных стандартов бухгалтерского учета;
• — содержит правила, которыми руководствуется конкретный экономический субъект при ведении бухгалтерского учета;
• — подписывается руководителем экономического субъекта;
• — при наличии у организации филиалов рекомендуется применять единый стандарт бухгалтерского учета для них и для головной организации.

Закон о бухгалтерском учете содержит ст. 8, которая целиком посвящена понятию, правилам формирования, применения и изменения учетной политики.

Необходимо еще раз обратить внимание на то, что все перечисленные выше стандарты не должны противоречить Закону о бухгалтерском учете. В случае обнаружения расхождений необходимо руководствоваться федеральным законом. Таким образом, вводя понятие бухгалтерских стандартов, законодатель стремится привести ведение бухгалтерского учета на территории РФ к единообразию и общему пониманию правил и способов применения норм действующего законодательства в области бухгалтерского учета.

К настоящему времени сформировалась пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в государственных и муниципальных организациях (табл. 1.4).

Таблица 1.4. Нормативное регулирование бухгалтерского учета.

Практика показала, что полностью регламентировать все особенности финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений невозможно. Поэтому разработка учетной политики учреждения становится обязательным условием организации его бухгалтерского учета.

В п. 6 Инструкции № 157н сказано, что учреждения (казенные, бюджетные и автономные) для организации ведения бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, а также данной инструкцией, формируют учетную политику исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий.

Поскольку отсутствует нормативный документ, который бы содержал подробную информацию об особенностях составления учетной политики для государственных учреждений, следует руководствоваться требованиями Закона о бухгалтерском учете, а также Инструкцией № 157н, определяющей учетную политику посредством Единого плана счетов и общих требований к организации бухгалтерского учета соответственно типу учреждения.

Формирование единых принципов организации как бухгалтерского, так и налогового учета — обязательное условие деятельности любого учреждения. Необходимость учетной политики обусловлена, прежде всего, спецификой деятельности конкретных государственных (муниципальных) учреждений. Она предназначена для реализации тех решений руководителя учреждения, которые, по его мнению, позволяют оптимально организовать учетную работу. Кроме того, отдельные вопросы, связанные с организацией (ведением) бухгалтерского (налогового) учета, действующие нормативно-правовые акты относят к компетенции учреждений. Таким образом, учетная политика учреждения не является формальным документом, создаваемым только потому, что его наличие предусмотрено действующим законодательством. Напротив, во многих случаях именно на ее основе должностными лицами осуществляются те или иные действия, принимаются конкретные решения.

В соответствии со ст. 8 Закона о бухгалтерском учете экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. В этой же статье определено, что совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Исключения для государственных (муниципальных) учреждений Законом о бухгалтерском учете не предусмотрены.

На практике учетная политика должна содержать достаточно информации, чтобы служить полноценным инструментом финансовой деятельности организации, позволяющим избежать претензий со стороны контролирующих органов.

Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению субъектами бухгалтерского учета (с учетом ограничений и исключений, установленных самими стандартами), рекомендации в области бухгалтерского учета применяют на добровольной основе при условии, что они не будут создавать препятствий для ведения организацией ее деятельности. В настоящее время роль отраслевых стандартов в области регулирования учета в учреждениях выполняют инструкции Минфина России, роль стандартов экономического субъекта — учетная политика учреждения и иные приказы и распоряжения руководителя учреждения, уточняющие организацию отдельных элементов бухгалтерского учета в конкретном учреждении.

Субъекты сектора государственного управления ведут бухгалтерский учет активов, обязательств, доходов и расходов с использованием метода двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.

Бухгалтерский учет ведется непрерывно исходя из предположения, что субъект учета будет осуществлять свою деятельность в обозримом будущем.

Информация в денежном выражении о состоянии активов и обязательств, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах), отражаемая на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета, должна быть полной, с учетом существенности.

Информация об имуществе, обязательствах и операциях, их изменяющих, а также о результатах исполнения бюджета и (или) хозяйственной деятельности субъекта учета формируется субъектом учета на соответствующих счетах бухгалтерского учета с обеспечением аналитического учета (аналитики), в объеме показателей, предусмотренных для представления внешним пользователям (опубликования в средствах массовой информации) согласно законодательству РФ.

Данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа, в том числе за различные финансовые (отчетные) периоды его деятельности.

Рабочий план счетов субъекта учета, а также требования к структуре аналитического учета, утвержденные в рамках формирования учетной политики субъектом учета, применяются непрерывно и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период).

В бухгалтерском учете подлежит отражению информация, не содержащая существенных ошибок и искажений, позволяющая ее пользователям положиться на нее как на правдивую. Существенной признается информация, пропуск или искажение которой может повлиять на экономическое решение учредителей учреждения (пользователей информации), принятое на основании данных бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской отчетности субъекта учета.

Имущество, являющееся собственностью учредителя государственного (муниципального) учреждения, учитывается учреждением обособленно от иного имущества, находящегося у данного учреждения в пользовании (управлении, на хранение).

Обязательства, по которым учреждение отвечает имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, а также указанное имущество учитываются в бухгалтерском учете учреждений обособленно от иных объектов учета.