Теоретические и правовые основы консолидированной отчетности в Российской и международной практике

Сущность, формы и принципы консолидации

Все организации, зарегистрированные на территории РФ обязаны составлять бухгалтерскую отчетность. Это требование содержится в главе 3 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.11.2009 № 261-ФЗ). Бухгалтерская отчетность является завершающим этапом учетного процесса и, согласно ст. 2 вышеназванного закона «Бухгалтерская отчетность» — единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. [1].

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н, в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ эта организация помимо собственного бухгалтерского отчета составляет сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ. [3].

Согласно п. 1.1 Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.96 № 112) (далее — Методические рекомендации утв. Приказом № 112) «Сводная бухгалтерская отчетность — это система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций».

Сводная бухгалтерская отчетность — это особый вид бухгалтерской (далее — бух.) отчетности, составляемый путем объединения (свода) данных бух. отчетности нескольких предприятий. В настоящее время в РФ существует два вида сводной бухгалтерской отчетности:

• 1. Сводная бух. отчетность федеральных органов исполнительной власти (министерств и ведомств).
• 2. Сводная (консолидированная) бух. отчетность группы взаимосвязанных предприятий. [11]

Первый вид сводной отчетности составлялся в нашей стране и ранее, в условиях социалистической экономики. Назначение сводного отчета состояло в том, чтобы предоставить возможность органам государственного управления оценить деятельность подчиненных им министерств и ведомств. Свод отчетности осуществлялся в порядке ведомственного подчинения предприятий и организаций. При этом отчетность составлялась двумя методами (в зависимости от отраслевой принадлежности организаций):

• — фабрично-заводским методом, при котором сводный отчет составлялся по признаку ведомственной подчиненности;
• — отраслевым методом, при котором сводный отчет составлялся по отраслевому признаку.

Второй вид сводной отчетности — для начала необходимо рассмотреть само понятие «группа взаимосвязанных организаций», определить состав группы и характер возникающих внутри нее связей, обуславливающий необходимость составления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности. В Методических рекомендациях под группой понимается головная организация с ее дочерними и зависимыми обществами. [11].

Согласно п. 1.3. Методические рекомендации утв. Приказом № 112 бух. отчетность дочернего общества объединяется в сводную бух. отчетность если головная организация:

• — обладает более 50% голосующих акций акционерного общества или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
• — имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом в соответствии с заключенным с ним договором;
• — имеет иные способы определения решений, принимаемых дочерним обществом. [4]

Данные о зависимом обществе включаются в сводную бух. отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций акционерного.

Общества (АО) или более 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО). Под зависимым обществом понимается организация значительной долей капитала, которой (от 25% до 50%) владеет головная организация. [11].

Основной целью сводной (консолидированной) отчетности является представление пользователям информации о группе как о едином хозяйственном субъекте. Для достижения этой цели в соответствии с МСФО консолидированная отчетность должна базироваться на определенных принципах и методах (отвечать определенным требованиям, наряду с общими требованиями формирования финансовой отчетности компаний):

ь Принцип полноты. Все активы, обязательства, доходы и расходов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо от доли материнской компании. Доля меньшинства приводится отдельной строкой.

ь Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и дочерние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собственный капитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также финансовых результатов деятельности этих предприятий и резервов.

ь Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчетность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения, прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единое целое.

ь Принцип существенности — предусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.

ь Методы оценки. При консолидировании объекты бух. наблюдения материнской и дочерних компаний должны быть учтены по единой методологии, применяемой материнской компанией.

ь Постоянство методов консолидирования. Формы консолидированной отчетности и методы консолидации должны применятся в течении времени функционирования группы. В случаях отклонения они должны быть раскрыты в приложении к отчетности с соответствующим обоснованием.

ь Дата составления. Консолидированная отчетность должна составляться на отчетную дату и за отчетный период формирования отчетности материнской компании. [7, с.208−209].

Большая часть рассмотренных принципов, на которых строится консолидированная отчетность, нашла отражение и в российских нормативных документах, регулирующих составление сводной бух. отчетности.

Практика консолидации также основана на знании ее ключевых понятий, нашедших отражение в МСФО, рассмотрим несколько из понятий:

Материнская компания (холдинговая компания) — имеет одно или несколько дочерних предприятий.

Дочернее предприятие — находится под контролем материнского.

Группа — объединение предприятий, не являющееся юридическим лицом и состоящее из материнской (холдинговой) компании и всех дочерних предприятий, самостоятельных юридических лиц.

Консолидированная отчетность — финансовая отчетность группы, представленной как единая хозяйственная единица. Составляется на основе объединения данных отчетности компаний, входящих в группу. Консолидированный бух. учет по группе в целом не ведется.

Консолидация — объединение коммерческих и финансовых результатов группы предприятий в единую отчетность. Правила консолидации зависят от степени влияния одного предприятия на другое.

Доля меньшинства — часть нетто-активов и чистых результатов деятельности дочернего предприятия, которой материнская компания не владеет ни прямо, ни косвенно. [7, с.206−208].

Составление консолидированной отчетности связано, прежде всего, с крупными транснациональными корпорациями (ТНК), чьи акции котируются на фондовых биржах и операции носят международный характер.

Многочисленные мелкие и средние компании в большинстве случаев освобождаются от необходимости ее составления.