Аудит движения денежных средств и направления совершенствования его учета на предприятии ооо «сви ан»

Формирование программы аудита и его проведение на предприятии ООО «Сви Ан»

Проведению аудиторской проверки движения денежных средств на предприятии ООО «Сви Ан» должно предшествовать ее планирование. На этой стадии необходимо:

• — провести тестирование систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета;
• — определить приемлемый уровень риска;
• — составить общий план и рабочую программу аудита.

При проведении аудита движения денежных средств в первую очередь необходимо оценить состояние внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств. При этом аудитор использовал четыре уровня оценки надежности контроля: низкий уровень, уровень ниже среднего, средний уровень и высокий уровень.

Так, при опросе ответственных работников ООО «Сви Ан» выяснилось, что предприятие имеет одну кассу, один расчетный счет в банке, валютных и прочих счетов не имеет. На предприятии используется одна контрольно-кассовая машина, зарегистрированная в налоговых органах, о чем имеется соответствующее свидетельство. Предприятие имеет договор с центром технического обслуживания и ремонта контрольно-кассовых машин.

В штате предприятия имеется кассир, имеющий продолжительный стаж работы по этой специальности на данном предприятии, на него возложена ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций. С кассиром заключен договор о полной материальной ответственности. Контрольно-кассовую машину обслуживает кассироперационист, с ним также заключен договор о полной материальной ответственности.

Право подписи приходных и расходных кассовых документов, чековой книжки и платежных поручений в соответствии с приказом руководителя предоставлено главному бухгалтеру предприятия и руководителю, распоряжений о назначении уполномоченных лиц ставить подписи на перечисленных документах в качестве руководителя и главного бухгалтера нет.

Распоряжением руководителя предприятия назначена комиссия для проведения ревизии кассы в составе двух бухгалтеров и экономиста предприятия. В соответствии с данным распоряжением ревизия должна проводиться ежемесячно. При этом были предъявлены акты инвентаризации кассы, что говорит о соблюдении сроков проведения внезапных ревизий. В соответствии с актами, фактическое наличие денежных средств соответствовало данным кассовой книги на дату проведения ревизии.

При осмотре помещения кассы выяснилось, что оно соответствует нормальным условиям работы кассира, на окнах имеются металлические решетки и установлена сигнализация. Денежные средства и денежные документы находятся в сейфе. О неудовлетворительном контроле свидетельствует тот факт, что руководителем ООО «Сви Ан» не утвержден список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды.

По результатам работы необходимо определить долю показателей низкого и ниже среднего уровня внутреннего контроля в общем количестве вопросов. В случае если эта доля составит менее 5%, система внутреннего контроля предварительно оценивается как «высокая»; если менее 20% - как «эффективная» и «средняя», соответственно если более 20% - как «низкая» система контроля. Так, общее количество вопросов составило 11, количество показателей низкого и ниже среднего уровня (оценка 0 и 1) — 2, то есть 18%. Следовательно, система внутреннего контроля денежных средств ООО «Сви Ан» может быть оценена как эффективная.

Далее аудитор провел оценку состояния бухгалтерского учета движения денежных средств ООО «Сви Ан». Для этого был проведен опрос главного бухгалтера по заранее определенному плану применительно к данному участку учета, проанализированы полученные ответы, данные из Главной книги, положения учетной политики. На все поставленные вопросы главный бухгалтер отвечал самостоятельно, без привлечения непосредственных исполнителей, что является признаком высокой степени осведомленности руководства бухгалтерии о действиях «рядового» состава и эффективной контрольной среды.

Так, о хорошем состоянии учета движения денежных средств ООО «Сви Ан» свидетельствует наличие утвержденной учетной политики и рабочего плана счетов, применяются унифицированные формы первичной учетной документации. На предприятии ведется кассовая книга. Листы кассовой книги пронумерованы, книга прошнурована и опечатана печатью ООО «Сви Ан». Кассир-операционист ведет Книгу кассира-операциониста, которая прошита, пронумерована, скреплена подписями налогового инспектора, главного бухгалтера и руководителя предприятия и печатью ООО «Сви Ан». Не ведутся реестр депонированных сумм, журнал учета депонентов, книга регистрации депонентов и картотека депонентов по причине их отсутствия. О неудовлетворительном состоянии учета свидетельствует отсутствие в первичных документах некоторых реквизитов.

По результатам работы необходимо определить долю показателей неудовлетворительного и ниже среднего уровня в общем количестве вопросов. В случае если эта доля составит менее 5%, система бухгалтерского учета предварительно оценивается как «эффективная», если менее 20% - как «эффективная» и «средняя», соответственно если более 20% - как система бухгалтерского учета с сомнительной эффективностью. Так, общее количество вопросов составило 11, количество показателей неудовлетворительного и ниже среднего уровня (оценка 0 и 1) — 2, то есть 18%. Следовательно, система бухгалтерского учета движения денежных средств ООО «Сви Ан» может быть оценена как эффективная, что позволит значительно снизить аудиторский риск.

В таблицах 3.1.1, 3.1.2 и 3.1.3 приводится на основе тестирования расчет показателей фактической надежности системы внутреннего контроля и качественная оценка контрольного риска. Как видно из приведенных данных, система внутреннего контроля в ООО «Сви Ан» может быть оценена как высокая.

Таблица 3.1.1

Расчет показателей надежности системы бухгалтерского учета

ООО «Сви Ан» и внутреннего контроля

Таблица 3.1.2

Оценка показателей надежности системы внутреннего контроля

ООО «Сви Ан»

Таблица 3.1.3

Качественная оценка контрольного риска

Как видно из вышеприведенных данных, при проведении аудита движения денежных средств на предприятии ООО «Сви Ан» приемлемый уровень риска должен быть не выше 4%, если предположить, что внутрихозяйственный риск составляет 65%, риск контроля — 60% и риск необнаружения — 10%:

0,65×0,60×0,10 = 4%.

Порядок определения уровня существенности статей баланса регулируется внутрифирменным стандартом аудиторской фирмы. Определим уровень существенности для проверяемого предприятия ООО «Сви Ан» по данным Бухгалтерского баланса ф. № 1 и Отчета о прибылях и убытках (таблица 3.1.4).

Таблица 3.1.4

Порядок определения уровня существенности для ООО «Сви Ан»

тыс. руб.

По данным таблицы 3.1.4 составим следующий расчет.

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(13 + 730 + 61 + 152 + 723): 5 = 336 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(336 — 13): 336×100% = 96,13%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(730 — 336): 336×100% = 117,26%.

Новое среднее арифметическое составит:

(61 + 152 + 723): 3 = 312 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 320 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(336 — 312): 312×100% = 7,7%, т. е. находится в пределах 20%.

Определенный таким образом единый уровень существенности 320 тыс. руб. распределяется между значимыми статьями бухгалтерского баланса в соответствии с их удельным весом в общем итоге (таблица 3.1.5). К значимым относятся статьи с остатками, составляющими свыше 1% в валюте баланса.

Таблица 3.1.5

Определение уровня существенности при аудите движения денежных средств, тыс.руб.

Таким образом, при проведении аудита движения денежных средств в ООО «Сви Ан» уровень существенности составляет 358 тыс. руб.

После завершения анализа рисков аудитор приступил к разработке общего плана аудита, который определяет последовательность действий аудитора (т.е. по каким направлениям и с какой интенсивностью будет проводиться проверка) (таблица 3.1.6).

Таблица 3.1.6

Общий план аудита движения денежных средств ООО «Сви Ан»

Для наиболее эффективного распределения работы внутри аудиторской группы и для контроля за ходом аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы была составлена программа аудита движения денежных средств ООО «Сви Ан» (см. Приложение 21). После составления рабочей программы аудитор приступил к детальной проверке движения денежных средств ООО «Сви Ан».

По прибытии аудитора в ООО «Сви Ан» 01 мая 2012 года была немедленно проведена инвентаризация кассы в присутствии кассира и главного бухгалтера. Кассир составил отчет о кассовых операциях за день, который был подписан главным бухгалтером, и вывел остаток денежных средств по кассовой книге. С него была взята расписка о том, что все приходные и расходные документы включены им в отчет и к моменту ревизии не имеется неоприходованных и несписанных денег.

На момент инвентаризации в кассе не было частично оплаченных платежных ведомостей на выдачу заработной платы и других ценностей. В соответствии с отчетом кассира, в кассе должно находиться 1230 руб. 00 коп. Сначала деньги пересчитал кассир, в результате его подсчета подтвердилось наличие денег в кассе в сумме 1230 руб. 00 коп. Результаты подсчета денег аудитором совпали с отчетом кассира и данными его подсчетов, что говорит о сохранности денежных средств в кассе ООО «Сви Ан». Результаты инвентаризации были оформлены актом, который подписали кассир, аудитор и главный бухгалтер.

Следующим этапом проверки является аудит документооборота, который осуществляется по формальным признакам. Для этого необходимо выборочно проверить первичные документы по учету наличных денежных средств на предмет их унификации и правильности оформления (наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа). Проверенные аудитором первичные учетные документы заносятся в рабочий документ (таблица 3.1.7).

Таблица 3.1.7.

Аудит оформления первичных документов по учету наличных денежных средств в ООО «Сви Ан» за 2011 год

По итогам проверки документооборота аудитор пришел к выводу, что для учета денежных средств ООО «Сви Ан» применяет унифицированные формы первичных учетных документов. Однако в нарушение требований ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», допускаются случаи неправильного оформления кассовых документов.

Следующим этапом проведения аудита движения денежных средств в соответствии с программой является проверка соблюдения ООО «Сви Ан» установленного банком лимита наличных денежных средств.

Для ООО «Сви Ан» лимит остатка наличных денег в кассе установлен в сумме 2500 руб. Выручка от продажи продукции, полученная наличными в кассу, сдается на расчетный счет в учреждение банка. Для проверки ежедневного остатка по кассе нужно просмотреть все листы кассовой книги и выделить те даты, по которым получено превышение допустимого лимита остатка денег в кассе.

Проверка соблюдения ООО «Сви Ан» установленного банком лимита денежных средств проводилась выборочно за январь, май, и август 2011 г. При этом выяснилось, что установленный банком лимит в сумме 2500 рублей превышался в дни выдачи заработной платы и авансов за первую половину месяца, но не более трех дней, что нарушением кассовой дисциплины не является. В результате проверки аудитор пришел к выводу, что ООО «Сви Ан» соблюдает установленный банком лимит наличных денежных средств в сумме 2500 руб.

Серьезным нарушением являются расчеты между юридическими лицами наличными деньгами по сделкам, сумма которых превышает установленное ограничение. Согласно указаниям Банка России от 20 июня 2007 г. № 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя», предельный размер расчетов по одному платежу между юридическими лицами составляет не более 100 тыс. руб. Под одним платежом понимаются расчеты наличными деньгами одного юридического лица с другим за приобретаемые товарно-материальные ценности в один день по одному или нескольким денежным документам.

Основанием проверки наличия подобных нарушений может служить кассовая книга, журнал регистрации расходных кассовых ордеров и расходные кассовые ордера. Аудитор должен выписать все случаи, когда сумма операции превышает норму. Однако в этот список попадут и те расходные кассовые ордера, по которым выдаются деньги под отчет на сумму, превышающую 100 тысяч рублей, что не является нарушением. Поэтому просмотр выделенной группы документов необходим для выявления действительных нарушений.

При проверке кассовой книги, книги учета наличных денежных средств и самих расходных ордеров сплошным методом за январь — декабрь 2011 г. выяснилось, что по расходным кассовым ордерам выдавались в основном небольшие денежные суммы, не превышающие 60 000 рублей (лимит, действующий в 2011 году). Исходя из этого можно сделать вывод, что ООО «Сви Ан» не допускает случаев превышения предельных сумм расчетов между юридическими лицами наличными денежными средствами.

Следующим этапом аудита движения денежных средств является проверка полноты и правильности оприходования денежных средств в кассу.

Деньги могут поступать в кассу ООО «Сви Ан» из банка, от покупателей или остатки неиспользованных авансов и др. Необходимо выяснить, кем подписаны приходные кассовые ордера, подтверждено ли право подписи лица распоряжением руководителя предприятия. Можно также сравнить подписи на приходных кассовых ордерах с образцами подписей лиц, на это уполномоченных. Если наличные деньги получены не из банка, а от какого-то лица, можно опросить данное лицо для подтверждения полноты оприходования сданных им денежных средств в кассу.

Проверка полноты и правильности оприходования денежных средств ООО «Сви Ан» в кассу проводилась сплошным методом за 2011 год. При проверке правильности оформления приходных кассовых ордеров выяснилось, что исправлений и подчисток в этих документах не допускалось, однако в некоторых документах отсутствуют обязательные реквизиты (подписи кассира). При сверке подписей на приходных ордерах с образцами подписей руководителя и главного бухгалтера подтвердилась их подлинность. Все приходные кассовые ордера погашены штампом «получено».

Особое внимание следует обращать на полноту и своевременность оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка. В первую очередь необходимо проверить чековую книжку на полноту. Это можно сделать путем анализа порядковой нумерации корешков использованных чеков и испорченных чеков, которые должны находиться в чековой книжке. Далее корешки чеков необходимо сверить с выписками банка и приходными кассовыми ордерами. Если на выписках есть следы подчисток, исправлений, а также при расхождении остатков аудитор должен получить в банке выписку из текущего или расчетного счета и сверить записи в бухгалтерии ревизуемой организации с данными выписки (таблица 3.1.8).

Таблица 3.1.8

Проверка полноты и своевременности оприходования денег, полученных ООО «Сви Ан» по чекам из банка за декабрь 2011 г. руб.

При проверке чековой книжки ООО «Сви Ан» на полноту выяснилось, что соблюдается порядковая нумерация всех корешков чеков и испорченных чеков. При сравнении чековой книжки с выписками банка и приходными ордерами (таблица 3.1.8) расхождения не были обнаружены.

Следующим этапом аудита является проверка полноты оприходования денежных средств, сданных кассиром-операционистом. Для этого необходимо сверить сумму, указанную в приходном кассовом ордере и в отчете кассира-операциониста. При расхождении фактическая сумма выручки определяется путем сложения сумм, напечатанной на контрольной ленте. При расхождении результатов сложения сумм на контрольной ленте с выручкой, определенной по счетчикам, аудитор должен выяснить причину расхождений.

В ООО «Сви Ан» по приходным кассовым ордерам принимались наличные деньги от кассира-операциониста (выручка от продажи услуг за наличные). Аудитор провел сверку сумм, отраженных в отчете кассираоперациониста, в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов, в приходных кассовых ордерах и итог всех сумм на контрольной ленте за этот период времени (таблица 3.1.9).

Таблица 3.1.9.

Проверка полноты оприходования денежных средств в кассу

ООО «Сви Ан» от кассира-операциониста за декабрь 2011 г. руб.

Данные таблицы 3.1.9 показывают, что вся полученная кассиромоперационистом за декабрь 2011 г. выручка была в полном объеме оприходована в кассу ООО «Сви Ан».

Аудитор должен проследить, всегда ли выдается кассовый чек покупателям, оплатившим услуги наличными денежными средствами. Так, 4 июля 2011 года по приходному кассовому ордеру № 233 была получена наличными выручка за услуги по аренде помещения от юридического лица — ОАО «Техноком» в сумме 5000 руб. Проверка контрольной ленты контрольно-кассовой машины за этот день показала, что кассовый чек на данную сумму не был пробит и, следовательно, чек не был выдан заказчику. Данный факт свидетельствует о нарушении ООО «Сви Ан» требований, установленных Федеральным законом от 22.05.03 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

Далее в соответствии с программой аудитор должен проверить, все ли приходные кассовые ордера учтены в журнале регистрации и разнесены в кассовую книгу. Итоговые данные оборотов по счету 50 «Касса», полученные по данным книги учета наличных денежных средств, должны соответствовать показателям кассовой книги.

Выборочная проверка кассовых документов ООО «Сви Ан» за декабрь 2011 года показала, что приходные кассовые ордера были учтены в журнале регистрации и разнесены в кассовой книге.

После выполнения перечисленных процедур аудитор может сделать вывод о том, что денежные средства ООО «Сви Ан» приходуются в кассу своевременно и в полном объеме.

Следующим этапом аудита движения денежных средств, в соответствии с программой, является проверка правильности списания денег по кассе. Кассовые операции по списанию денег в расход изучают по документам, приложенным к кассовым отчетам, по возможности, за весь период, подлежащий проверке.

Денежные средства из кассы ООО «Сви Ан» сдаются на расчетный счет в банк, выдаются на хозяйственные нужды под отчет работникам предприятия, выдаются работникам в качестве заработной платы, пособий и компенсации командировочных расходов. Лицам, не работающим на данном предприятии, выдаются удержания по исполнительным листам с работников предприятия в их пользу.

В первую очередь аудитор должен проверить правильность оформления расходных кассовых ордеров по тому же принципу, что и приходных: имеются ли на каждом документе расписки получателей, погашаются ли они штампом «оплачено» с указанием даты, нет ли на них следов подчисток и исправлений. К расходным кассовым ордерам должны быть приложены все первичные расходные кассовые документы.

Проверка правильности списания денег по кассе ООО «Сви Ан» проводилась сплошным порядком за январь-декабрь 2011 года. При проверке выяснилось, что все расходные кассовые ордера надлежащим образом оформлены: подписаны (содержат подписи кассира, руководителя, главного бухгалтера и лиц, получивших денежные средства); погашены штампом «оплачено»; не имеют подчисток и исправлений. Однако в некоторых документах отсутствуют данные документов, удостоверяющих личность получателя (например, расходный кассовый ордер № 102 от 16 февраля 2011 года), что является нарушением.

При проверке полноты зачисления денежных средств из кассы на счета предприятия в банке необходимо сверить соответствующие расходные ордера с выписками банка по суммам и датам внесения денег на счет. В случае расхождения сумм или обнаружения следов подчистки и исправлений в выписках, аудитор должен запросить выписку в банке и сверить записи в бухгалтерии проверяемого предприятия с данной выпиской.

При проверке полноты зачисления денежных средств из кассы на счета ООО «Сви Ан» в банке были сверены расходные ордера с выписками банка по суммам и датам внесения денег на счет (таблица 3.1.10).

Таблица 3.1.10

Проверка полноты зачисления денежных средств из кассы на расчетный счет ООО «Сви Ан» за декабрь 2011 г. руб.

Из таблицы 3.1.10 видно, что случаев расхождения сумм, указанных в расходных кассовых ордерах ООО «Сви Ан» и в банковских выписках за ту же дату, обнаружено не было. В банковских выписках отсутствуют следы подчистки и исправлений.

Для проверки правомерности получения из кассы наличных денег следует выбрать фамилии всех лиц, получивших наличные деньги из кассы на хозяйственные нужды. Аудитору необходимо убедиться в том, что все они соответствуют списку лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды приказом по предприятию.

В ходе проверки аудитор выяснил, что список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, приказом по предприятию не утвержден. Аудитор запросил список всех работников предприятия, затем для проверки правомерности получения из кассы наличных денег были выбраны фамилии всех лиц, получивших наличные деньги из кассы на хозяйственные нужды за декабрь 2011 г. В результате данной процедуры выяснилось, что деньги под отчет получали только работники ООО «Сви Ан».

Далее аудитор должен выявить случаи, когда полученная сумма остается без авансового отчета более трех дней. Для этого нужно сопоставить даты расходных ордеров, по которым работнику выданы деньги под отчет на хозяйственные нужды с датой, указанной в авансовом отчете данного работника. Исключение составляют случаи выдачи наличных денег на командировочные расходы. Тогда легко проверить своевременность оформления отчетов по командировкам.

Аудитором по журналу регистрации приходных и расходных кассовых ордеров были выбраны фамилии лиц, получивших авансы за декабрь 2011 г., номера и даты расходных кассовых ордеров, по которым работнику выданы деньги под отчет на хозяйственные нужды и даты авансовых отчетов данных работников. Результаты проверки были оформлены рабочим документом аудитора (таблица 3.1.11).

Таблица 3.1.11

Проверка сроков отчетов по полученным авансам работниками

ООО «Сви Ан» за декабрь 2011 г. руб.