Теоретиеские основы учёта животных на выращивании и откорме

Особенности учёта животных на выращивании и откорме как элемента оборотных средств

Животные на выращивании и откорме — представляют собой особую группу оборотных средств сельхозпредприятия являясь предметами труда [25]. Процесс их выращивания и откорма сопровождается затратами живого труда, расходованием денежных и материальных средств. Молодняк животных, достигший установленного возраста, переводится в основное стадо. При этом данный актив переходит в группу средств труда. В случае выбраковки скота из основного стада и постановки его на откорм он становится предметом труда [4,23,8,9].

Исходя из методических рекомендаций по бухгалтерскому учёту животных на выращивании и откорме основными задачами учета являются [4]:

­ своевременное и полное принятие к учету приплода животных;

­ формирование обоснованной оценки приобретенных и полученных от собственного стада животных;

­ правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение достоверных данных по приобретению, поступлению и перемещению животных на выращивании и откорме;

­ разработка обоснованных учетных цен, своевременное отражение отклонений плановой себестоимости от фактической (калькуляционных разниц) и их отражение в бухгалтерском учете;

­ систематический контроль за сохранностью животных на выращивании и откорме по материально ответственным лицам, в местах их содержания и на всех этапах движения;

­ своевременное получение точной информации о наличии в местах содержания и движении животных на выращивании и откорме; периодическая сверка с данными бухгалтерского учета;

­ инструктаж материально ответственных лиц и других работников о порядке оформления первичных учетных документов;

­ контроль за своевременным и правильным ведением учета животных на выращивании и откорме на фермах и других местах содержания;

­ систематическое отражение всех изменений, происходящих в составе стада, и правильное определение результатов выращивания и откорма;

­ своевременное проведение инвентаризации, взвешиваний и определение прироста.

По словам Н. П. Фефеловой, А. Ю. Усанова [23] животные на выращивании и откорме представляют собой, с одной стороны, незавершённое производство отрасли животноводства. Однако, с другой стороны, они имеют ряд специфических особенностей, которые обуславливают их учёт как материальные оборотные средства: молодняк может быть реализован, забит на мясо, переведён в основное стадо. В свою очередь Власенко И. считает, что животные на выращивании и откорме составляют особую группу оборотных средств и не являются незавершённым производством.

В связи с этим все движения молодняка животных отражаются в бухгалтерском учете на инвентарном счете 11 «Животные на выращивании и откорме», а затраты по их содержанию и выход продукции (увеличение живой массы) учитываются на счете 20 «Основное производство», субсчете 2 «Животноводство». Взрослый скот основного стада на счете 11 не учитывается, за исключением мелких животных[9].

Принятые организацией животные на ответственное хранение, забой и последующую переработку (давальческое сырье) на счете 11 не учитывают. Их учитывают на забалансовых счетах.

Специфические особенности учёта животных на выращивании и откорме [4]:

­ Животных на выращивании при достижении определенного возраста переводят в определенную половозрастную группу и в основное стадо.

­ При переводе в основное стадо данные активы переходят в группу основных средств.

­ Скот, выбракованный из основного стада и поставленный на откорм, наоборот, переходит в группу оборотных средств.

­ Процесс выращивания и содержания животных на выращивании и откорме сопровождается материальными, денежными и трудовыми затратами Вышеизложенные особенности предопределяют специфику и особенности их оценки, измерителей, первичной учетной документации, аналитического и синтетического учета, корреспонденции счетов, бухгалтерских регистров, инвентаризации.

По мнению Шишкоедовой Н. Н. [27], сформировать стадо рогатого скота сельхозорганизация может не только покупая уже взрослых животных, но и за счет приплода скота, принадлежащего организации, или путем выращивания приобретенного молодняка. Помимо этого для реального определения финансово-хозяйственной деятельности предприятий важное значение имеет оценка.

Оценка представляет собой способ выражения в бухгалтерском балансе, учете и отчетности отдельных видов имущества и источников его формирования в денежном измерении. Она позволяет выразить в едином денежном выражении разнородный вещественный состав средств хозяйств. В основе оценки средств лежит фактическая себестоимость их производства или приобретения.

Таблица 1 — Возрастные группы и время перевода молодняка отдельных видов животных в основное стадо.

По мнению большинства авторов и согласно Методических рекомендаций по бухучету животных на выращивании и откорме [4, 9,12] в сельхозорганизациях, приобретённый молодняк животных, птицы и взрослого скота для доращивания и откорма приходуется по ценам приобретения с учётом всех расходов, связанных с покупкой и доставкой животных в хозяйство (таб. 2).

Операции, связанные с покупкой молодняка животных, отражают по дебету счета 11 в корреспонденции с кредитом счета 60 (при покупке у племзаводов и иных организаций) или 76 (при покупке у населения). В соответствии с Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельхозорганизаций покупной молодняк племенного скота должен учитываться на счете 11 обособленно.

Таблица 2 — Приобретение молодняка.

Своевременный и точный учет полученного приплода имеет важное значение. При учете приплода животных возникает проблема, в какие сроки их оприходовать.

По мнению Беловой Н. Г., Хоружий Л. И. [8], для разных животных установлены разные сроки оприходование приплода, а также перевода молодняка отдельных видов животных в основное стадо/.

При учете приплода животных возникает проблема, в какие сроки их оприходовать. Для разных животных установлены разные сроки оприходование приплода (таб. 3).

Таблица 3 — Сроки оприходование приплода.

Другая проблема — по какой стоимости оприходовать приплод. Эта проблема тоже решается по-разному для разных животных (таб. 4).

Таблица 4 — Оценка приплода полученного в хозяйстве.

После появления или приобретения молодняка возникает вопрос учета затрат на его выращивание. Расходы учитывают на счете 20 субсчет «Животноводство». Аналитический учет затрат на выращивание молодняка животных ведут по установленным элементам и статьям затрат.

При переводе молодняка животных в течении года из оной возрастной группы в другую или в основное стадо его оценивают по стоимости на начало года плюс затраты на выращивание, исчисленные по плановой себестоимости 1ц прироста живой массы.

Полученный в результате выращивания и откорма прирост живой массы, выявленный при взвешивании животных, оценивается, и тем самым скот систематически дооценивается. Сумма дооценки на полученный прирост живой массы определяется путём умножения плановой оценки 1ц прироста на количество центнеров по данному виду и возрастной группе животных Согласно Методическим рекомендациям по учёту животных на выращивании и откорме [4] по видам и половозрастным группам животных, по которым прирост живой массы не определяется, дооценка производится в следующем порядке:

­ жеребят в племенном коневодстве, а также ягнят, кроликов, молодых пушных зверей — при отбивке и отсадке от маток до полной плановой себестоимости на момент отбивки (остальные 50% от плановой суммы);

­ ягнят после отбивки от маток — исходя из прироста живой массы, определяемого выборочным взвешиванием;

­ прирост жеребят, полученных от рабочих конематок, а также молодняк зверей, кроликов, птицы — исходя из количества дней пребывания их в организации и плановой себестоимости 1 дня содержания. Взрослая птица, кролики и звери не переоцениваются. Стоимость их содержания относится на получаемую от них продукцию (яйцо, шкурки).

Стоимость прироста молодняка крупного рогатого скота бухгалтер будет ежемесячно относить к стоимости первоначальной массы животных.

В настоящее время по вопросу взвешивания молодняка животных и животных на откорме имеются различные мнения. Некоторые экономисты считают ежемесячное взвешивание оправданным. Этот порядок можно отнести к мелким фермам. На крупных же фермах ежемесячное взвешивание приводит к большим потерям рабочего времени и приносят значительные потери. Кроме того, животные в этот период находятся в стрессовом состоянии, угнетается их развитие, привес несколько теряется. Поэтому, особенно на больших комплексах было целесообразнее взвешивать животных выборочно. В каждом здании — откормочнике выбираются несколько контрольных групп животных. Целесообразно также комплектовать группы по каждому оператору. Животных из контрольной группы взвешивают ежемесячно. При этом в ведомости взвешивания животных проставляется только количество взвешиваемых животных и вес на дату взвешивания.

По этому поводу высказался А. Г. Образовский [14], который считает, что регистрация привеса каждой головы животных в первичных документах имела бы практический смысл в том случае, если бы данные об индивидуальных привесах были необходимы для дальнейшей бухгалтерской обработке или оплаты труда работников животноводства. На самом деле они используются только для определения привеса (по группе) в суммарном выражении, хотя для определения привеса по группе в целом ведомость взвешивания животных не приспособлена: здесь отсутствует данные о весе выбывших и поступивших в течение отчетного года в данную группу животных. Для устранения отмеченных недостатков автор рекомендует использовать Акт на взвешивание животных.

Логическим завершением процесса выращивания молодняка крупного рогатого скота является перевод выращенных животных в основное стадо. В соответствии с Методическими рекомендациями телки старше двух лет должны переводиться в основное (взрослое) стадо в день отела, а бычки — в 18-месячном возрасте.

Согласно Методическим рекомендациям, при формировании основного стада продуктивного рабочего скота путем выращивания молодняка животных в своей организации создается специальная комиссия.

Губернаторова Н.Н. [27] считает, что если животное переводится в основное стадо, его оценку по плановой себестоимости в конце года бухгалтеру необходимо скорректировать. В свою очередь Кондакова Н. [25] отмечает, что в настоящее время скот переведённый в основное стадо должен дооцениваться до фактических затрат предприятия на его выращивание в первый год перевода с учётом его живой массой. Согласно Методическим указаниям, оценивают молодняк, переводимый в основное стадо, по стоимости, числящейся на счете 11 субсчет «Молодняк животных» на начало года, с присоединением плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала года до момента перевода животных в основное стадо.

Для учета операций по переводу выращенных животных в основное стадо используется счет 08 субсчет «Перевод молодняка животных в основное стадо». В течение года перевод отражают по плановой себестоимости, которая списывается с кредита счета 11 субсчет «Молодняк животных» в дебет счета 08 субсчет «Перевод молодняка животных в основное стадо» и одновременно зачисляется в дебет счета 01 субсчет «Скот рабочий и продуктивный».

Поставленный на откорм скот в результате выбраковки из основного стада принимают на учет по счету 11 «Животные на выращивании и откорме» в оценке по балансовой стоимости [15].

До недавнего времени стоял вопрос об оценке выбракованных из основного стада и поставленных на откорм животных. На эту проблему высказывает свою точку зрения Фефелова Н. П., Усанов А. Ю. [ 23], которые полагают, что выбракованных из основного стада и поставленных на откорм животных приходую в оценке балансовой стоимости. Выбракованные взрослые племенные и неплеменные лошади и другой скот оценивают в размере сумм, полученных от их продажи и выбраковки. В свою очередь М. Н. Шингрей предлагал производить оценку данного вида животных не по балансовой стоимости, а по остаточной. В результате анализа он пришёл к выводу, что оценка животных выбракованных из основного стада и поставленных на откорм по балансовой стоимости, уровень которой остается неизменным в течении всего срока пребывания животного в составе основного стада, не учитывает ни физического, ни морального износа скота, создавая видимость отсутствия каких-либо различий между животными разного возрастного уровня. Поэтому он предлагал производить амортизацию на продуктивный скот, а оценку животных осуществлять по остаточной стоимости, уровень которой определяется сроком использования животного в составе основного стада и учитывает степень его физической и моральной изношенности. В результате усовершенствования ПБУ 6/01 этот вопрос был частично решён, в 2009 году было законодательно введено начисление амортизации на продуктивный скот.

В конце года после составления расчёта себестоимости продукции плановая оценка молодняка животных и животных на откорме корректируется до уровня фактической. В заключительном балансе на конец года оставшийся в хозяйстве молодняк и скот на откорме показывают по фактической себестоимости.

Согласно Методическим рекомендациям по учёту животных на выращивании и откорме [4]:

­ Животные, не принадлежащие данной организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, учитываются на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником.

­ Животные, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю в залог, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

­ Животные на выращивании и откорме, на которых в течение отчетного года рыночная цена снизилась до уровня ниже их учетной (балансовой) стоимости, организации могут отражать их в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости.

Также следует обратить внимание на вопросы учёта операций на аналитических и синтетических счетах бухгалтерского учёта. В Беларуси учет продукции ведут в журнал — ордере № 14-АПК. А вот в России, как пишет М. З. Пизенгольц [15], аналитический учет движения животных ведут в ведомости аналитического учета животных № 73 -АПК, который имеет два раздела. В первом показывают наличие животных на начало месяца по количеству, живой массы и стоимости и их поступление, во втором — кредитовые обороты и остатки на конец месяца.

После сверки оборотов в регистрах, делается разноска кредитовых оборотов ведомости в журнал — ордер № 14-АПК. В журнал — ордере № 14-АПК за месяц заполняют только одну строку, и бланк используется для записей в течение всего отчетного года. Таким образом, в России благодаря дополнительному документу, ведомости аналитического учета животных № 73-АПК, нет необходимости ежемесячно заводить новый бланк журнал — ордера № 14-АПК.