Амортизация основных фондов

Амортизация — процесс переноса стоимости основных производственных фондов на производимый продукт. Если станок стоит 100 тыс. руб., служит 10 лет и за это время на нем изготовлено 100 тыс. деталей (по 10 тыс. в год), то он перенес на каждую деталь 1 руб. своей стоимости, а годовые амортизационные отчисления составляют 10 тыс. руб., т. е. 10 тыс. деталей х 1 руб.

Амортизационные отчисления — элемент затрат предприятия на производство продукции. После реализации продукции в составе выручки соответствующие амортизационным отчислениям суммы поступают на счета предприятия. Если бы предприятие ежегодно накапливало амортизационные отчисления по данному станку, то через 10 лет на соответствующем счете оказалось бы 100 тыс. руб. — сумма, достаточная для полного восстановления (замены) станка. Следовательно, амортизационные отчисления — источник простого (а в определенных случаях и расширенного) воспроизводства основных фондов.

На практике амортизационные отчисления по каждому объекту не накапливаются на специальном счете, а поступившая на определенный период сумма амортизационных отчислений по всем объектам направляется на финансирование капитальных вложений в этом периоде. Целевое использование амортизационных отчислений — финансирование замены элементов основных фондов.

В России вследствие несогласованности бухгалтерского и налогового законодательств предприятия вынуждены рассчитывать амортизационные отчисления по одним и тем же объектам дважды — для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли.

Определение амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета. Методы и порядок расчета амортизационных отчислений для бухгалтерского учета определены в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденном приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26-н. Положением предусмотрено:

— организация при принятии объекта к бухгалтерскому учету определяет срок полезного использования его. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды). Определенные предприятиями сроки полезного использования объектов необходимы для расчета норм (сумм) амортизационных отчислений.

На практике большинство предприятий не определяет сроки полезного использования объектов (это весьма трудоемкая работа), а пользуется едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов, утвержденными постановлением № 1072;

— начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится одним из следующих способов: линейным; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);

в течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере '/12 годовой суммы;

начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится;

объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию;

амортизация не начисляется по объектам Жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям и судоходной обстановки и т. п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. Не подлежат также амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Линейный способ. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Способ уменьшаемого остатка. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Амортизация начисляется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта.

Большинство предприятий для целей бухгалтерского учета применяют линейный метод начисления амортизации.

Определение амортизационных отчислений для целей налогообложения прибыли. Методы и порядок расчета амортизационных отчислений для налогообложения прибыли определены в ст. 256— 259 НК РФ.

Амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

К амортизируемому имуществу не относятся земля, иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

В состав амортизируемого имущества не включаются также:

имущество бюджетных организаций;

имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

приобретенные знания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;

имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тыс. руб. включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Из состава амортизируемого имущества исключаются следующие основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию, продолжительностью свыше 3 мес;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью 12 мес.

При консервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объекты нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и на основании классификации основных средств, определяемой правительством.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

первая — все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая — имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья — имущество со сроком свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая — имущество со сроком свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая — имущество со сроком свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая — имущество со сроком свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая — имущество со сроком свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая — имущество со сроком свыше 20 лет до 25. лет включительно;

девятая — имущество со сроком свыше 25 лет до 30 лет включительно;

¦ десятая — имущество со сроком свыше 30 лет.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № I.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

Для целей налогового учета амортизация начисляется линейным или нелинейным методом.

Сумма амортизации определяется налогоплательщиками ежемесячно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Линейный метод начисления амортизации. Применяется к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным средствам налогоплательщик вправе применять один из указанных выше методов.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации применяется в отношении объекта амортизируемого имущества, входящего в состав соответствующей амортизационной группы, и не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту, за исключением случаев, предусмотренных п. 5 ст. 259 НК РФ.

Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта, исходя из его срока полезного использования.

При применении линейного метода сумма начислений за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При линейном методе норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле К=(1 :п) * 100%,.

где К— норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

п — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Нелинейный метод начисления амортизации. В отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

К= (2: п) Н 100%,.

где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

п — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке.

• 1. Остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества для начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов.
• 2. Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой — третьей амортизационным группам, если данные основные средства амортизируются нелинейным методом.

Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент, указанный в настоящем пункте, только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств. В целях настоящей главы под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрывопожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК РФ, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента, но не выше 3.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных ст. 259 НК РФ по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего этого периода.

В чем сходство и различие методов и порядка расчета амортизационных отчислений для бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли?

Если организация решила применить для бухгалтерского учета и для расчета налога на прибыль линейный метод начисления амортизации, то суммы амортизационных отчислений по основным фондам будут совпадать и организации не потребуется проводить два расчета. В остальных случаях амортизационные отчисления придется ежемесячно рассчитывать дважды, причем суммы отчислений за тот или иной месяц будут различны. Такая ситуация наблюдается даже в том случае, если организация для бухгалтерского учета применяет метод уменьшаемого остатка, а для расчета налога на прибыль — нелинейный метод (по сути/это метод уменьшаемого остатка) с одинаковым коэффициентом ускорения, равным 2.