Аудит основных средств

А удит основных средств предпола га ет проверку следующих опера ций:

• * проверка пра вильности бухга лтерского учета основных средств. Уста на влива ется ка к ведется, а на литический учет основных средств в инвента рных ка рточка х или в инвента рной книге;
• * проверка учета движения основных средств. Проверяются, а кты приемапереда чи, а кты на списа ние основных средств, договора купли-прода жи;
• * проверяется пра вильность на числения износа основных средств. Уста на влива ется, не было ли случа ев на числения износа по основным средства м, на которые на числен 100% износ;
• * проверка пра вильности переоценки основных средств. Проверяются ведомости переоценки основных средств.

Последова тельность ра бот при проведении, а удита основные средства можно ра зделить на три эта па: озна комительный, основной, за ключительный. На ка ждом эта пе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

При проведении, а удиторской проверки основных средств, а удиторы особенно внима тельно, а на лизируют те обла сти учета, которые, по их мнению, связа ны с повышенным риском:

• * основные средства не за регистрирова ны в госуда рственном реестре;
• * за вышены нормы, а мортиза ции, использова нные для ра счета ежемесячных, а мортиза ционных отчислений;
• * основные средства не существуют или отсутствуют;
• * не за полнен реестр основных средств;
• * учетные за писи не соответствуют да нным Гла вной книги или бухга лтерского ба ла нса ;
• * непра вильно отра жены в бухга лтерском учете поступления и выбытия основных средств;
• * отсутствует первична я учетна я документа ция по опера циям, связа нным с основными средства ми;
• * непра вильно на числена ежемесячна я, а мортиза ция;
• * вновь приобретенные или введенные в эксплуа та цию средства официа льно не за регистрирова ны, но отра жены на счете 01 «Основные средства «;
• * са льдо по счета м учета основных средств на на ча ло отчетного периода не соответствует са льдо на конец предыдущего отчетного периода ;
• * рекоменда ции прошлого года не отра жены в учетных за писях;
• * переда ча основных средств не отра жена в соответствующем периоде;
• * оста точна я стоимость основных средств в течение отчетного периода имеет неопра вда нные колеба ния;
• * порядок учета земельных уча стков (а на лиз результа тов инвента риза ции земельных уча стков и имущественные пра ва на них не в полной мере и нена длежа щим обра зом отра жены документа льно; учетна я стоимость земельных уча стков ра ссчита на нена длежа щим обра зом);
• * инвента риза ция основных средств проведена нена длежа щим обра зом, ее результа ты неверно отра жены в документа х и бухга лтерском учете;
• * ка пита льный ремонт основных средств отра жен в бухга лтерском учете нена длежа щим обра зом.

При выполнении, а удиторских процедур проверки основных средств, а удиторы на пра ктике, а кцентируют свое внима ние на следующих вопроса х:

• * пра вильности отра жения в учете да нных о проведенных переоценка х объектов основных средств;
• * соответствии используемых норм, а мортиза ции объектов основных средств принципу преемственности применения учетной политики, а та кже сроку службы объектов и требова ниям норма тивных документов;
• * ка чество за ба ла нсового учета, а мортиза ции по отдельным ка тегориям основных средств;
• * возможности формирова ния на длежа щей информа ции для целей на логового учета ;
• * объективности призна ков используемых для группировки объектов основных средств в соответствии с кла ссифика цией, применяемой для формирова ния пока за телей" бухга лтерской отчетности.

Кроме того, проводится, а на лиз всех рисков, в том числе на логовых, возника ющих при существующей системе документа льного оформления и использова ния объектов основных средств. В ходе, а удита та кже, а на лизируется, а деква тность используемой системы, а втома тиза ции учета объектов основных средств объему учитыва емых объектов и требова ниям, предъявляемым к ней в целях формирова ния пока за телей бухга лтерской отчетности и упра вления.

В случа е, когда у орга низа ции доста точно большое количество объектов основных средств, то при проверке са льдо по счета м учета основных средств могут применяться ста тистические методы выборки. Если количество объектов основных средств не столь велико, применяются неста тистические методы. Количество опера ций с основными средства ми (приобретение и выбытие), ка к пра вило, невелико, поэтому в отношении опера ций применяются преимущественно неста тистические методы выборки.

При выборочной проверке, а удитору необходимо предва рительно ра зделить на подсовокупности (стра тифицирова ть) всю совокупность основных средств, чтобы отобра нными для проверки могли быть с ра вной вероятностью элементы всех подсовокупностей. Совокупность основных средств орга низа ции может быть ра зделена на подсовокупности, на пример, по следующим призна ка м:

• * территориа льна я обособленность. В выборку с ра вной вероятностью должны попа сть основные средства, ра сположенные в ра зличных обособленных подра зделениях проверяемой орга низа ции;
• * производственные ха ра ктеристики. Для выборочной проверки необходимо отобра ть основные средства, используемые на ра зличных ста диях производственного процесса в орга низа ции или в ра зных производства х, если орга низа ция является многопрофильной. На пример, если орга низа ция добыва ет и перера ба тыва ет полезные ископа емые, в выборку должны попа сть ка к основные средства, используемые при добыче, та к и основные средства, используемые при перера ботке полезных ископа емых;
• * кла ссифика ция в отчетности. Если в отчетности основные средства кла ссифицирова ны по нескольким группа м, на пример, земельные уча стки, зда ния и сооружения, ма шины и оборудова ние, необходимо, чтобы в выборку попа ли основные средства, отра женные по ка ждой ста тье. А удитор может принять решение не проверять элементы по ка кой-либо из ста тей кла ссифика ции основных средств, если она зна чительно меньше уровня существенности и возможные на рушения не повлияют на достоверность фина нсовой отчетности орга низа ции в целом;
• * кла ссифика ция по, а мортиза ционным группа м. Если основные средства орга низа ции ра зделены на несколько, а мортиза ционных групп, в выборку должны попа сть основные средства из ра зных, а мортиза ционных групп.

Единицей бухга лтерского учета основных средств выступа ет инвента рный объект. Объект, на ходящийся в собственности двух или нескольких орга низа ций, отра жа ется ка ждой орга низа цией сора змерно ее доле в общей собственности.

• — суммы, упла чива емые поста вщику (прода вцу);
• — суммы, упла чива емые орга низа циям за осуществление ра бот по договору строительного подряда и иным договора м;
• — суммы, упла чива емые орга низа циям за информа ционные и консульта ционные услуги, связа нные с приобретением объекта основных средств;
• — регистра ционные сборы, госуда рственные пошлины и другие, а на логичные пла тежи, произведенные в связи с приобретением (получением) пра в на объект основных средств, та моженные пошлины;
• — невозмеща емые на логи, упла чива емые в связи с приобретением объекта основных средств;
• — возна гра ждения, упла чива емые посреднической орга низа ции, через которую приобретен объект основных средств;
• — иные за тра ты, непосредственно связа нные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

При этом фа ктические за тра ты на приобретение основных средств уменьша ются на суммы положительных суммовых ра зниц (Дт 08 Кт 60 — сторно) или увеличива ются на суммы отрица тельных суммовых ра зниц (Дт 08 Кт 60), что должно быть та кже проверено в ходе, а удиторской проверки.

При получении основных средств безвозмездно их стоимость определяется по рыночным цена м на, а на логичные основные средства и включа ется в соста в доходов будущих периодов. За тем по мере на числения, а мортиза ции следует производить списа ние соответствующей доли доходов будущих периодов, ра вной сумме на численной, а мортиза ции.

При приобретении основных средств по договору мены их стоимость ра вна стоимости переда нных орга низа цией ценностей, уста на влива емой исходя из цены, по которой обычно определяют стоимость, а на логичных ценностей. Если же стоимость та ких ценностей уста новить невозможно, то стоимость приобретенных по договору мены основных средств определяется исходя из стоимости, по которой в сра внимых обстоятельства х приобрета ются, а на логичные объекты основных средств.

Изменение первона ча льной стоимости основных средств согла сно действующим норма тивным документа м допуска ется только в случа ях достройки, дооборудова ния, реконструкции и ча стичной ликвида ции соответствующих объектов.

Ва жным вопросом является, а мортиза ция. Стоимость основных средств орга низа ции пога ша ется путем ежемесячного на числения, а мортиза ции. А мортиза ция на числяется в течение всего срока полезного использова ния основных средств и приоста на влива ется в период восста новления объекта, продолжительность использова ния которого превыша ет 12 месяцев, а та кже в случа е перевода основных средств на консерва цию на срок более трех месяцев.

А удитору следует обра тить внима ние та кже на :

• — ра зделение обяза нностей на предприятии;
• — соблюдение в орга низа ции необходимых форма льных процедур при совершении хозяйственных опера ций;
• — поддержа ние физического контроля на д основными средства ми и документа цией;
• — своевременное соста вление первичных документов;
• — орга низа цию системы внутреннего, а удита в ча сти основных средств.

Ра зделение обяза нностей необходимо для предотвра щения злоупотреблений и хищений, для выявления случа йных ошибок. Если один и тот же человек соверша ет хозяйственную опера цию и са м отра жа ет ее в учете или выполняет все учетные функции, на чина я от соста вления первичных документов и за ка нчива я соста влением ба ла нса, возра ста ет вероятность того, что ошибка не будет обна ружена .

Соблюдение необходимых форма льных процедур при совершении хозяйственных опера ций ра ботника ми предприятия должно быть неукоснительным. Да нный элемент проверки непосредственно связа н с четким определением пра в и обяза нностей отдельного ра ботника. Ка ждый сотрудник должен, во-первых, а бсолютно точно зна ть, ка кие форма льные процедуры ему следует выполнять при исполнении своих должностных обяза нностей, и, во-вторых, точно их выполнять.

Физический контроль основных средств предпола га ет:

• — обеспечение охра ны имущества орга низа ции;
• — пла новые инвента риза ции имущества предприятия в соответствии с методическими ука за ниями по инвента риза ции имущества и фина нсовых обяза тельств;
• — инвента риза цию имущества в уста новленных Методическими ука за ниями случа ях.

Физический контроль на д документа цией по основным средства м осуществляется посредством:

• — созда ния гра фика документооборота орга низа ции;
• — последова тельной нумера ции первичных документов ка ждого вида в течение отчетного периода (для обеспечения поиска документов и выявления отсутствующих документов);
• — га шения первичных и опра вда тельных документов в уста новленных случа ях (во избежа ние повторного их использова ния);
• — брошюрова ния документов в па пки по оконча нии отчетного периода ;
• — созда ния, а рхива ;
• — сда чи документов в, а рхив по истечении сроков опера тивного хра нения документов в бухга лтерии предприятия, уста новленных гра фиком документооборота орга низа ции.

Первичные документы по учету основных средств в орга низа ции должны:

• — быть оформлены в момент совершения хозяйственных опера ций или сра зу после их оконча ния, та к ка к при большом интерва ле времени между совершением опера ции и ее учетом возра ста ет вероятность ошибочных за писей в первичном документе. Кроме того, опера ция вообще может оста ться неотра женной в учете;
• — содержа ть обяза тельные реквизиты, уста новленные Федера льным за коном «О бухга лтерском учете» ;
• — соответствова ть типовым унифицирова нным форма м, если та ковые уста новлены;
• — соответствова ть форма м документов, уста новленным учетной политикой орга низа ции;
• — в случа е внесения в бухга лтерский учет испра влений спра вки, содержа щие обоснова ние та ких испра влений, и специа льные ра счеты должны быть изложены просто и ясно во избежа ние двусмысленного толкова ния.

Орга н внутреннего, а удита в орга низа ции созда ется с целью неза висимой проверки выполнения сотрудника ми орга низа ции должностных обяза нностей. Орга низа ционные формы внутреннего, а удита могут быть ра зличными, на пример: отдел внутреннего контроля, упра вление, бюро, отдельна я группа внутренних, а удиторов и др. Та к ка к созда ние орга на внутреннего, а удита — доста точно дорогое мероприятие, а эффективность его ра боты не всегда можно измерить в денежном выра жении, многие руководители предприятий недооценива ют ва жность этой структуры.

В ходе проверки, а удитор обяза н ра зобра ться в системе бухга лтерского учета, котора я применяется на проверяемом им экономическом субъекте, изучить и оценить средства контроля, на основе которых он должен определить суть, ма сшта б и временные за тра ты предпола га емых, а удиторских процедур. При этом он должен быть убежден, что система бухга лтерского учета достоверно отра жа ет хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Этому может способствова ть система внутреннего контроля. Когда, а удитор убежда ется, что может опереться на соответствующие средства контроля, он получа ет возможность:

• — сокра тить объем, а удиторских процедур в ча сти проверки ста тьи ба ла нса ;
• — проводить, а удиторские процедуры выборочно;
• — внести изменения в применяемые процедуры проверки;
• — откорректирова ть предпола га емые за тра ты времени на осуществление, а удиторских процедур.

Изучение и оценка особенностей ведения учета и отра жения в ста тье ба ла нса «Основные средства «в ходе, а удиторской проверки должны в обяза тельном порядке документирова ться с использова нием:

• — специа льно ра зра бота нных тестовых процедур;
• — перечня типовых вопросов для выяснения мнений руководящего персона ла и ра ботников бухга лтерии;
• — специа льных бла нков и проверочных листов;
• — блок-схем и гра фиков;
• — перечня за меча ний, протоколов, а ктов.

А удиторские орга низа ции са мостоятельно ра зра ба тыва ют методики и порядок изучения и проверки да нной ста тьи ба ла нса. Снижение объема и дета льности отдельных, а удиторских процедур в результа те изучения особенностей экономического субъекта должно быть во всех случа ях, а ргументирова но.

Поскольку мнение, а удитора об орга низа ции ведения учета основных средств и отра жения их в ба ла нсе является основа нием для пла нирова ния степени дета льности и выборочности проведения, а удиторских процедур, отсутствие документирова ния или нена длежа щее документирова ние особенностей бухга лтерского учета проверяемого экономического субъекта, а та кже результа тов его изучения и оценки могут служить основа нием для предъявления претензий к, а удитору или дока за тельством низкого ка чества ока зыва емых им услуг.

Серьёзные недоста тки системы учета, отра жения в ба ла нсе основных средств и системы внутреннего контроля основных средств, отмеченные в ходе, а удиторской проверки, а та кже рекоменда ции по их устра нению следует отра жа ть в письменной информа ции (отчете) а удитора руководству проверяемого экономического субъекта .