Учет резервов по сомнительным требованиям (долгам)

МСФО требуют использовании ряда основополагающих принципов и правил отражения дебиторской задолженности [6, с.4]. К основным принципам отражения дебиторской задолженности в соответствии с МСФО относятся:

• 1) отражение реализации и дебиторской задолженности в полной сумме;
• 2) оценка дебиторской задолженности в соответствии с вероятностью ее взыскания;
• 3) раскрытие информации об операциях между взаимосвязанными сторонами.

Большинство компании, реализующих продукцию, товары или оказывающих услуги в кредит на условиях отсрочки платежа, разрабатывают меры контроля за своевременным погашением дебиторской задолженности. С этой целью создаются отделы по изучению платежеспособности клиентов покупателей (заказчиков). Однако независимо от того, насколько эффективна система платежеспособности, у компании часто возникают неоплаченные долги.

Один из основных принципов МСФО — принцип осмотрительности требует, чтобы:

• 1) показатели статей, отражаемые в балансе и отчете о прибылях и убытках, были связаны с вероятностью получения компанией экономических выгод в будущем;
• 2) оценка статей должна иметь стоимостное выражение, которое может быть достоверно подтверждено.

Таким образом, при оценке вероятности получения экономических выгод в будущем компания должна оценить степень неопределенности в отношении получения этих выгод. При реализации товаров в условиях отсрочки платежа всегда существует риск неполучения долга от дебитора. Уровень этого риска, естественно, неодинаков и зависит от финансового положения каждого конкретного должника.

МСФО требует оценивать долги в соответствии с вероятностью их взыскания, то есть должны учитывать факторы, влияющие на рыночную стоимость дебиторской задолженности:

• 1) условия прекращения обязательств: расчет денежными средствами, ценными эмиссионными бумагами, зачетом встречных поставок товаров;
• 2) сроки расчетов, предусмотренных договорами;
• 3) наличие обеспечения по соответствующему обязательству;
• 4) наличие претензии компании-дебитора по количеству и качеству составленной ему продукции;
• 5) финансовое состояние организации дебитора.

При реализации товаров, работ, услуг в кредит у компании всегда найдутся покупатели и заказчики, их не оплатившие. Дебиторскую задолженность, которая не оплачена покупателями в срок и по которой предположительно организация не получит заемные средства, называют сомнительной или безнадежной. Безнадежная задолженность относится на расходы того отчетного периода, в котором реализация привела к возникновению такой задолженности. Дебиторская задолженность на конец отчетного периода оценивается по чистой цене реализации, то есть в сумме денежных средств, которые ожидается получить.

В МСФО нет единого правила для определения момента времени, когда дебиторская задолженность признается безнадежной. Исходя из принятой в Республике Казахстан практики признания задолженности безнадежной, можно выделить ряд показателей частичной или полной невозможности погашения долга:

• 1) банкротство должника;
• 2) ликвидация предприятия-должника;
• 3) исчезновение должника;
• 4) наличие нескольких неудачных попыток взыскания задолженности;
• 5) истечение срока давности по долгу.

МСФО содержат основные принципы работы с резервами по сомнительным долгам:

• 1) любое изменение резерва по сомнительным долгам отражается в отчетности;
• 2) дебиторская задолженность сроком боле одного года относится на расходы в отчете о прибылях и убытках;
• 3) сумма задолженности акционеров по неоплаченному акционерному капиталу раскрывается отдельно, так как она должна быть отражена в разделе «Акционерный капитал» в отчетности, составленной в соответствии с МСФО.

Учет безнадежной дебиторской задолженности может осуществляться методом резервирования, предполагающим предварительное создание резерва на покрытие безнадежной (сомнительной) дебиторской задолженности, или методом прямого списания, предполагающим, что расходы начисляются в момент, когда отдельные виды задолженности признаются безнадежными.

С дебиторской задолженностью, являющейся активом компании, связан риск неоплаты, который необходимо учесть при ее оценке в балансе: дебиторскую задолженность следует уменьшить на величину, характеризующую риск невозможной оплаты — резерв по сомнительным требованиям (долгам).

Резервы по сомнительным требованиям учитываются на пассивном счете 1290 «Резерв по сомнительным долгам». Резервы по сомнительным требованиям создаются для покрытия возможных потерь, связанных со списанием безнадежной к взысканию дебиторской задолженности.

Сомнительным требованием признается дебиторская задолженность, которая не погашена в установленный срок, а если он не установлен, то в течении необходимого для этого времени, а также задолженность, которая не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным требованиям создаются в конце года на основании данных инвентаризации дебиторской задолженности.

Предприятия создают резервы по сомнительным требованиям по расчетам с другими предприятиями и организациями, а также с отдельными физическими лицами. Размер резерва определяется по каждой сумме сомнительного требования с учетом финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга в полном размере или частично.

При создании резервов по сомнительным требованиям на суммы, направленные в резерв, по сомнительным требованиям, дебетуют счет 7210 «Административные расходы» и кредитуют счет 1290 «Резерв по сомнительным долгам». При образовании резерва по сомнительным требованиям предприятие вправе по своему усмотрению выбирать в Учетной политике один из следующих методов:

• 1) метод процента от чистой реализации в кредит;
• 2) метод учета счетов по срокам оплаты.

Сущность метода процента от чистой реализации в кредит заключается в определении процента сумм безнадежных долгов в общем объеме реализации. Этот метод основан на принципе соответствия, согласно которому в отчетном периоде отражаются те расходы, которые привели к доходам данного периода. Для определения процента по сомнительным долгам компании необходимо проанализировать за предыдущий ряд лет (минимум три года) объем реализации товаров, выполненных работ (оказанных услуг) и сумму неоплаченных счетов. В конце отчетного года, делается запись по дебету счета 7210 «Административные расходы» и кредитуют счет 1290 «Резерв по сомнительным долгам».

Метод учета по срокам оплаты заключается в определении процента сомнительных требований по сроку оплаты задолженности. Для определения этого процента, классифицируют всю задолженность покупателей и заказчиков по категориям:

• 1) счета, срок оплаты которых еще не наступил;
• 2) счета, со сроком оплаты от 1 до 30 дней;
• 3) счета, со сроком оплаты от 31 до 60 дней;
• 4) счета, со сроком оплаты от 61 до 90 дней;
• 5) счета, со сроком оплаты более 90 дней.

Этот метод применяется с точки зрения баланса и основан на принципе осмотрительности, согласно которому активы должны быть оценены с максимальной степенью осторожности (то есть по минимально возможной оценке). Для каждой категории определяется прогнозируемый процент сомнительных долгов.

При списании с баланса предприятия невостребованных требований, ранее признанных сомнительными, дебетуют счет 1290 «Резерв по сомнительным долгам» и кредитуют счета по учету расчетов, 2170 «Прочая долгосрочная дебиторская задолженность», 2910 «Долгосрочные авансы выданные» и др. Списание суммы сомнительных требований не влияет на предварительную величину дебиторской задолженности, потому что дебиторская задолженность показывается в бухгалтерском балансе за вычетом резерва по сомнительным требованиям.

В случае, если субъект не создает резерва по сомнительным требованиям и возникает ситуация, когда выявлены безнадежные долги или дебиторская задолженность, по которой в соответствии с законодательством Республики Казахстан истек срок исковой давности, то сумма задолженности может быть списана непосредственно на расходы периода и включается в отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности. Если до конца года, следующего за годом создания резерва по сомнительным требованиям, созданный резерв полностью или частично не будет использован, то неизрасходованная сумма сторнируется.

Аналитический учет по счету 1290 ведется по каждому сомнительному требованию, по которому был создан резерв, в ведомости или машинограмме Когда покупатель, дебиторская задолженность которого списана как безнадежный долг, по прошествии некоторого времени оплатит сумму задолженности (а именно в том отчетном периоде, когда было произведено списание), то следует отсторнировать списанную ранее на сомнительные требования дебиторскую задолженность по кредиту счетов 2110 «Долгосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков» 1290 «Резервы по сомнительным долгам», красным и отразить погашение дебиторской задолженности по дебиту счета 1010 «Денежные средства в кассе в тенге, 1030 «Денежные средства в пути в валюте» и кредиту счетов, 1610 «Краткосрочные авансы выданные». Если дебиторская задолженность, списанная ранее, оплачена в следующих отчетных периодах, то это признается доход отчетного периода от не основной деятельности.