Развитие методологии аудиторской проверки как направление оптимизации аудита

Дипломная работа

на тему «Развитие методологии аудиторской проверки как направление оптимизации аудита»

• Глава 1. Подготовка к сбору аудиторских доказательств. Планирование аудита
• § 1.1 Цели и задачи этапа планирования аудита
• § 1.2 Предварительная работа по проекту
• § 1.3 Проведение стартового организационного совещания
• § 1.4 Оценка масштаба проекта
• § 1.5 Решения о стратегии аудита
• § 1.6 Процедуры по оценке риска
• § 1.7 Понимание деятельности компании
• § 1.8 Совещание по оценке рисков
• § 1.9 Отчёты о выявленных рисках
• 1.9.1 Риск существенного искажения отчётности
• 1.9.2 Выявленные риски на уровне финансовой отчётности
• 1.9.3 Выявленные риски на уровне предпосылок достоверности
• § 1.10 Плановый аудиторский подход
• 1.10.1 Определение существенных статей и пояснительной информации
• 1.10.2 Определение релевантных предпосылок составления отчетности
• 1.10.3 Определение задач аудита
• 1.10.4 Определение неотъемлемого риска ошибки
• 1.10.5 Определение аудиторских задач, связанных с существенным риском
• 1.10.6 Общий подход
• 1.10.7 Содержание, сроки, и объём дальнейших аудиторских процедур
• 1.10.8 Прочие факторы
• § 1.11 Изменения стратегии аудита или планового аудиторского подхода
• Глава 2. Общая проверка отчетности
• § 2.1 Проверка полноты раскрытий в бухгалтерском учете
• § 2.2 Проверка отчетности с использованием схемы увязки данных отчетных форм
• Глава 3. Оценка контрольной среды клиента
• § 3.1 Контроли уровня компании
• 3.1.1 Оценить модель и её реализацию в отношении контролей уровня компании
• 3.1.2 Существенные ошибки и недостатки внутреннего контроля, выявленные в прошлом периоде относительно финансовой учета
• 3.1.3 Влияние контролей уровня предприятия на аудиторскую проверку
• § 3.2 Методы ведения учета соотнесенные с предпосылки составления отчетности
• § 3.3 Средства контроля соотнесенные с предпосылки составления отчетности
• 3.3.1 Методы организации средств контроля
• 3.3.2 Контроли на уровне информационных технологий
• 3.3.3 Процесс оценки рисков относительно предпосылок составления отчетности
• 3.3.4 Наблюдение средств контроля на уровне предпосылок составления отчетности
• 3.3.5 Выборка надлежащих средств контроля
• 3.3.6 Документирование средств контроля
• 3.3.7 Выполнение сквозного контроля
• 3.3.8 Оценить модель и реализацию средств контроля уровня предпосылок составления отчетности
• § 3.4 Тестирование эффективности работы выбранных средств контроля
• 3.4.1 Исключительные случаи
• § 3.5 Подход по существу к проверке
• § 3.6 Ведение финансового учета и подготовка отчетности
• § 3.7 Оценка риска существенного искажения отчетности
• Глава 4. Процедуры по существу
• § 4.1 Риск существенного искажения отчетности
• § 4.2 Процедуры по существу
• § 4.3 Сущность, сроки и масштабы процедур по существу
• 4.3.1Сущность процедур
• 4.3.2Сроки проведения
• 4.3.3Масштаб процедур
• § 4.4 Аналитический процедуры по существу
• § 4.5 Детальные тесты
• § 4.6 Обязательные процедуры
• § 4.7 Аудиторские методики с применением компьютеров
• § 4.8 Методики построения выборок
• 4.8.1 Расчет и оценка результатов выборки
• 4.8.2 С применением ПО для статистических выборок
• 4.8.3 С применением ПО для нестатистических выборок
• § 4.9 Внешние подтверждения
• Приложение
• Глава 1. Подготовка к сбору аудиторских доказательств. Планирование аудита
• § 1.1 Цели и задачи этапа планирования аудита

Согласно IAS 200 целью аудита является «дать возможность аудитору выразить мнение была ли финансовая отчётность составлена в соответствии с правилами её составления во всех существенных аспектах».

Федеральное правило аудиторской деятельности, по большому счёту, повторяет это определение: «целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях».

Согласно п. 3,4 федерального правила аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита», планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. Планирование работы аудитора необходимо для того, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Исходя из этого, можно выделить следующие цели планирования аудита:

• o Получить и понять бизнес компании, её область деятельности, бухгалтерскую политику и приёмы, финансовые результаты
• o Понять и оценить структуру и применение контрольной среды компании, имеющей отношение к аудиту
• o Оценить риск существенного искажения финансовой отчётности, включая риск ошибок и мошенничества
• o Разработать стратегию аудита как ответ на эти риски, и
• o Разработать плановый подход к существенным счетам и пояснительной информации
• Организацию процесса планирование аудита можно проиллюстрировать следующей таблицей:
• Постараемся раскрыть процесс планирования аудита более подробно. Его можно разделить на следующие 10 этапов.
• 1.2 Предварительная работа по проекту

Предварительная работа по проекту включает в себя следующее:

• o Решение принимать или продолжать сотрудничество с клиентом. В том числе детальное рассмотрение следующих вопросов: добросовестность основных владельцев, ключевых фигур менеджмента и ответственных за управление компанией, соответствует ли компания и команда проекта этическим требованиям, включая требование независимости
• o Достижения соглашения относительно условий контракта. В результате переговоров и достижения такой договоренности пишется письмо-обязательство клиенту.
• 1.3 Проведение стартового организационного совещания

Данное совещание может помочь в планировании процедур оценки рисков, которые должны быть проведены, чтобы получить достаточное понимание клиента и области его хозяйственной деятельности. Такое понимание является основополагающим для проведения аудита. В частности, оно устанавливает пределы, в которых аудитор может опираться на свое профессиональное мнение относительно оценки рисков существенного искажения финансовой отчётности.

• Совещание, как правило, проводит менеджер или партнер для ключевых членов команды проекта. На совещание в частности обсуждается следующая информация:
• · Внутренняя информация аудитора (связанная с вопросами этики и независимости, а также спецификой взаимоотношения с клиентом)
• · Внешняя информация (отчеты аналитиков, публикации в прессе, информация о состоянии отрасли и др.)
• · Внутренняя информация компании (пресс-релизы, отчеты руководства, бюджеты, прогнозы и др.)
• · Прошлогодняя аудиторская информация (по планированию и по итоговому отчету о проверке)
• · Информация, связанная с вопросами мошенничества (требования по погашению обязательств, процесс бюджетирования и планирования, премии руководства и ключевых сотрудников, участвующих в подготовке отчетности, изменение состава руководства, учетного отдела или отдела внутреннего аудита, тенденции цен запасов компании и др.)
• 1.4 Оценка масштаба проекта

При оценке масштаба проекта учитываются следующие факторы

• o правила составления финансовой отчётности, относящейся к данному проекту (в большинстве случаев, они будут соответствовать правилам государства, в котором зарегистрирован или ведёт деятельность клиент. Однако возможны случаи, когда выбор правил составления отчетности организации будет основан на местной практике, отраслевой практике, нуждах пользователей и пр. Например, если конкуренты клиента используют МСФО, то и он также может решить что применение МСФО необходимо для его нужд).
• o аудиторские стандарты, относящиеся к данному проекту (например, Международные аудиторские стандарты, национальные стандарты и/или законы, регулирующие эти стандарты).
• o специфика производства и её влияние на финансовую отчётность (рассматривается, установлено ли местными правилами особые требования к отчётности в отрасли, где работает клиент (например, в банковских или финансовых организациях)
• o нормы и правила, установленные законодательством
• o прочие условия договора
• 1.5 Решения о стратегии аудита

Общая стратегия аудита устанавливает масштаб, время и указания относительно аудита и содержит указания по разработке более детального плана проверки. При этом в расчёт принимаются следующие вопросы:

• o критерий существенности
• o время необходимое на процедуры проверки
• o разделение задания по командам, т. е. производится планирование и документирование роли, имён, и ключевых обязанностей членов команды проекта (человеческие и временные ресурсы, которые необходимо употребить в той или иной области, их количество, время использования, а также как ими управлять)
• o переговоры с партнером компании, ответственным за проект
• o необходимость привлечения прочих специалистов
• 1.6 Процедуры по оценке риска
• Эти процедуры проводятся для того, чтобы понять специфику компании и её особенности её деятельности, включая внутренний контроль, а также определить риски существенных искажений финансовой отчетности, определить стратегию аудита и спланировать содержание, сроки и объём контрольных и детальных процедур.

Для оценки риска проводятся следующие процедуры:

• o опрос менеджмента и персонала компании
• o аналитические процедуры (они применяются для понимания клиента и специфики его деятельности, способствуют выявлению необычных операций, событий или сумм, тенденций, которые могут повлиять на отчётность и проведение аудита)
• o наблюдение и осмотр (наблюдение за операциями и действиями компании, просмотр документов и руководства по внутреннему контролю, посещение помещений клиента, прослеживание операций через информационные системы, имеющие отношение к финансовой отчётности)
• 1.7 Понимание деятельности компании

Данный этап, информация для которого получается посредством процедур оценки риска, состоит из определения влияния следующих аспектов:

• o бизнес, сфера деятельности и среда (получение понимания законодательных ограничений, имеющих отношение к данной компании и отрасли, установить случаи несоответствия законодательству, включая возможные незаконные действия, оценить сущность и применение внутрифирменной политики, процедур и средств контроля на их соответствие законодательству, чтобы выявить несоответствия или незаконные приказы)
• o бухгалтерская политика и методы (изучение следующих вопросов: законодательство, касающееся бухгалтерской отчётности, (в частности, новых ПБУ, спорных и непонятных моментов в законодательстве), изменения в учётной политике предприятия, влияние структуры клиента на бухгалтерскую отчётность)
• o финансовые результаты компании (изучение следующих вопросов: внешние ожидания, анализ проведённый клиентом и аудитором, происшествия или условия которые вызывают сомнение в непрерывности деятельности организации)
• o внутренний контроль в организации (его уровень будет оказывать влияние на контрольные процедуры в отношении классов хозяйственных операций, счетов учёта, и пояснительной информации)
• o обзор случаев или подозрений на ошибки или неэтичное поведение, имеющих отношение к составлению бухгалтерской отчётности
• 1.8 Совещание по оценке рисков

аудиторский доказательство проверка отчетность Данное совещание проводится после проведения процедур по оценке риска, получения понимания деятельности и специфики проверяемой организации, предварительной оценки значимости обнаруженных рисков.

Совещание, как правило, проводит менеджер или партнер для всей команды проекта с целью подведения общего итога предполагаемых рисков на основе обмена мнениями и проанализированной информацией.

• 1.9 Отчёты о выявленных рисках
• Задача отчетов о выявленных рисках состоит в выявлении и оценке рисков наличия существенной ошибки на уровнях:
• а) финансовой отчётности
• б) предпосылок достоверности в отношении классов хозяйственных операций, счетов бухгалтерского учёта и пояснительной информации.
• 1.9.1 Риск существенного искажения отчётности
• В результате проведения аудиторской проверки собираются сведения, которые дают разумную уверенность в отношении достоверности отчетности. Термин «разумная уверенность» предполагает, что аудиторские доказательства не являются исчерпывающими и существует вероятность составления аудитором неверного мнения (иными словами, существует аудиторский риск).
• Аудиторский риск — это функция от риска существенного искажения финансовой отчётности (риск того, что отчетность существенно искажена до начала проведения аудита) и риска того, что аудитор этого искажения не обнаружит (риск необнаружения). Аудиторский риск снижается при проведении тех или иных аудиторских процедур. Разумная уверенность достигается когда указанный риск снижается до приемлемо низкого уровня.

Для определения и оценки риска существенного искажения необходимо провести следующие процедуры:

• o распознать риски посредством получения понимания бизнеса клиента и его среды, включая средства контроля, которые относятся к этим рискам
• o соотнести определённые риски с возможным нарушением предпосылок достоверности составления отчетности
• o определить, являются ли риски настолько значимыми, что могут стать причиной существенных ошибок в финансовой отчётности
• o определить аудиторские процедуры, которые покрывали бы обнаруженные риски
• 1.9.2 Выявленные риски на уровне финансовой отчётности

К этим рискам чаще всего относятся риски существенного искажения отчётности вследствие мошеннических действий (например, подавление менеджментом внутреннего контроля клиента). В качестве ответных мер на эти риски можно рассматривать:

• o повышение уровня профессионального скептицизма аудиторов, ангажированных на проект
• o привлечение на проект более квалифицированных и опытных аудиторов, а также использование помощи экспертов
• o осуществление более тщательного контроля за действиями аудиторов
• o предполагать появление необходимости проведения непредвиденных процедур в ходе проверки, и/или
• o осуществление общих изменений в содержании, сроках и объёме аудиторских процедур

На проведение аудита также влияет развитие и эффективность внутреннего контроля на предприятии. Малоразвитый внутренний контроль или обладающий незначительными полномочиями обычно приводит к мультипликативному эффекту в плане недостоверности отчётности и влияет на план аудиторской проверки.

• 1.9.3 Выявленные риски на уровне предпосылок достоверности
• Под рисками на уровне предпосылок достоверности мы понимаем риск существенного искажения на уровне существенных статей и уровне пояснительной информации, потому как эта оценка напрямую влияет на определение сущности, сроков и объёма последующих аудиторских. Наша задача состоит в том, чтобы в отношении существенных статей и пояснительной информации собрать достаточные аудиторские доказательства надлежащего содержания о выполнение поставленных целей аудита, таким образом, чтобы на заключительном этапе проверки можно было выразить мнение о финансовой отчетности в целом с приемлемо низким уровнем аудиторского риска.
• 1.10 Плановый аудиторский подход
• Аудиторскую проверку необходимо планировать таким образом, чтобы она соответствовала установленному риску существенного искажения отчётности
• 1.10.1Определение существенных статей и пояснительной информации
• Необходимо выделить статьи и пояснительную информацию, которая является значимой. Под значимой понимается та информация в отношении которой существует вероятность того, что она может содержать ошибки, которые по отдельности или в сочетании с другими могут привести к существенному искажению финансовой отчётности: как переоценке, так и недооценке статьи.
• 1.10.2 Определение релевантных предпосылок составления отчетности

На данном этапе определяются предпосылки составления отчётности для каждой существенной статьи и пояснительной информации и их соответствие установленным неотъемлемым рискам, включая риск мошенничества.

• 1.10.3 Определение задач аудита
• В результате совмещения данных о существенных счетах и пояснительной информации с относящимися к ним предпосылками составления отчетности формируется перечень задач аудиторской проверки. В ходе проведения аудита перечень задач может как увеличиться, так и уменьшится в результате выявления дополнительных существенных фактов.
• 1.10.4 Определение неотъемлемого риска ошибки
• Для определения неотъемлемого риска используются три категории: существенный, средний и низкий. При оценки категории неотъемлемого риска, мы учитываем также «особые» риски, которые мы установили в ходе выполнения процедур определения рисков (т.е. риск неосуществления непрерывности деятельности, наличия мошенничества и др.). Например:
• o если выявлен особый риск, то маловероятно, что неотъемлемый риск будет низок
• o если особого риска не выявлено, то маловероятно, что неотъемлемый риск будет существенным
• o если неотъемлемый риск существенен, но «особый» риск не выявлен, необходимо рассмотреть полноту произведённой оценки риска (например, возможно имеется неотъемлемый риск, который ещё не был распознан).
• 1.10.5 Определение аудиторских задач, связанных с существенным риском
• Для эффективного планирования аудиторских процедур необходимо выделить аудиторские задачи, связанные с существенным риском. К таким задачам относятся те, в отношении которых неотъемлемый риск определен как существенный или имеется риск мошенничества.
• При оценке содержания риска необходимо рассмотреть, как минимум, следующие вопросы:
• o является ли обнаруженный риск риском мошенничества
• o относится ли риск к существенным областям и, следовательно, нуждается ли в отдельном рассмотрении
• o сложность операций
• o включает ли в себя риск существенные операции с зависимыми сторонами
• o уровень субъективности в оценке финансовой информации, относящейся к риску, особенно когда оценка основана на неопределённой информации
• o включает ли в себя риск существенные операции, нетипичные для данного предприятия
• 1.10.6 Общий подход

При составлении аудиторских процедур, которые включаются в программу аудита, рассматриваются следующие моменты:

• o степень существенности риска существенного искажения отчетности
• o вероятность того, что существенное искажение будет обнаружено
• o характеристика класса хозяйственных операций, статьи или пояснительной информации
• o содержание средств контроля в фирме, в частности, являются ли они ручными или автоматизированным
• o предполагаем ли мы собрать аудиторские доказательства, чтобы определить эффективность средств контроля в предотвращении, определении и корректировании существенных искажений

При проведении аудита в отдельности для каждой аудиторской задачи мы выбираем аудиторский подход:

• o контрольный подход для тех задач, в которых мы предполагаем опираться на данные средств контроля компании в результате оценки их содержание и эффективности фактического применения
• o независимый подход для тех аудиторских задач, в которых мы не собираемся оценивать и тестировать существующие средства контроля
• 1.10.7 Содержание, сроки, и объём дальнейших аудиторских процедур
• Содержание (т.е. цель проведения и тип процедуры — инспекция, осмотр, опрос, подтверждение, пересчёт, аналитические процедуры). Выбор аудиторских процедур основан на оценке риска. Чем выше риск, тем более достоверными и релевантными должны быть аудиторские доказательства.
• Сроки — либо период, либо конкретная дата, когда мы проводим процедуры. Чем выше риск существенного искажения, тем ближе к концу отчётного периода необходимо провести процедуру. В случае наличия риска мошенничества имеет смысл провести проверку негласно или в непредсказуемое время.
• Объём — характеризует количество раз, которое должна быть проведена аудиторская процедура. Очевидно, что объём увеличивается, если риск существенного искажения отчётности велик.
• 1.10.8 Прочие факторы

Кроме вышеописанных также в разработке плана аудиторской проверки имеют место:

• o введение элемента неожиданности (проверка предпосылок, с низким риском существенной ошибки, использование различных методов выборки, проведение аудиторских процедур в разных местах или тех, где проверка уже была произведена)
• o Использование компьютерных программных средств для проведения аудита — это улучшает эффективность процесса аудита путём анализа больших массивов данных
• 1.11 Изменения стратегии аудита или планового аудиторского подхода

Необходимость в изменении общей аудиторской стратегии и аудиторского плана может понадобиться как результат неожиданных событий, изменений в условиях и полученных аудиторских доказательств. В таких случаях производится переоценка ранее запланированных аудиторских процедур, основываясь на переоцененном риске существенного искажения.

В случае, если вся стратегия аудита или запланированные аудиторские процедуры существенно изменились на основании переоценки рисков на уровне предпосылок отчётности для некоторых или всех задач аудита, соответствующие существенные изменения стратегии аудита и плановго аудиторского подхода отражаются в программе аудита.

• Планирование аудита — этап распределения зон ответственности по команде и уровням руководства тем или иным проектом. Этот этап, при его правильном проведении, во-первых, повышает эффективность тестов, а, во-вторых, рационализирует затраты аудиторской компании на проведение аудита.

Глава 2. Общая проверка отчетности

• § 2.1 Проверка полноты раскрытий в бухгалтерском учете

Для упрощения работы аудитора в проведении процедур по проверки представления и раскрытия информации мы разработали «Проверочный лист по представлению и раскрытию информации в бухгалтерской отчётности».

При этом нами использовались стандартные формы, утверждённые Министерством Финансов РФ, которые используются абсолютным большинством российских организаций. Очевидно, что если тот или иной клиент использует внутренне разработанные формы отчётности, то данный проверочный лист будет несколько меняться по форме и порядку проверки, но не по содержанию. Следует заметить также, что предлагаемый «проверочный лист» не применяется для некоммерческих, инвестиционных и кредитных организаций, а также для сводной отчетности предприятия.

Так как аудит отчётности может проводиться не только за текущий год, но и за предыдущие года, то требования к представлению и раскрытию информации в отчетности, введенные с 2006 года, помечены специальным указанием «с отчетности за 2006 год».

Предлагаемая форма проверочного листа кажется нам оптимальной по причинам того, что она имеет следующие достоинства:

• · охватывает все основные моменты, которые может встретить аудитор при проверке отчётных форм.
• · содержит ссылки на нормативные и разъяснительные документы, регулирующие бухгалтерский учёт, которые устанавливают необходимость раскрытия того или иного момента в отчётности клиента. В самом проверочном листе указывается сокращённое название документа. Его полное наименование приводится в Приложении «Список нормативных документов» после листа.
• · приводит ссылки на стандартные формы отчетности и установленные коды показателей (если имеются) напротив всех пунктов, подлежащих раскрытию. Для сокращения места, мы ввели следующие очевидные сокращения для стандартных форм отчетности:

ф1Бухгалтерский баланс;

ф2Отчет о прибылях и убытках;

ф3Отчет об изменениях капитала;

ф4Отчет о движении денежных средств;

ф5Приложение к бухгалтерскому балансу (далее — форма № 5)

• Например, ссылка ф3.200 означает — отчет об изменениях капитала, строка 200.
• · содержит наш комментарий в случаях, когда требования по формированию отчётности указаны в РПБУ нечётко или не отвечают принципу приоритета содержания над формой. Указанный комментарий приведён курсивом.
• · в необходимых случаях для повышения информативности отчётности имеет пометку «Рекомендуемый объём информации», которая означает, что данное раскрытие повышает информативность отчётности, но не является обязательным исходя из нормативных и разъяснительных актов.
• § 2.2 Проверка отчетности с использованием схемы увязки данных отчетных форм

Нами был разработана «Примерная схема увязки данных отчета о движении денежных средств с данными других форм отчетности». Она представляет собой форму для проверки соответствия данных отчёта о движении денежных средств с другими стандартными формами отчётности.

Следует заметить, что данная схема не применима для кредитных и некоммерческих организаций, а также для организаций малого бизнеса и консолидированной отчётности.

На наш взгляд, данная схема необходима при проверке отчётности клиента по следующим соображениям:

• · Отчёт о движении денежных средств не является отдельной отчётной формой, а рассматривается как приложение к балансу и ОПУ, следовательно, его данные должны быть полностью подчинены данным последних двух.
• · Соответствие между разными формами отчётности необходимо для составления аудиторского мнения относительно полноты информации, представленной в бухгалтерской отчётности

Представляемая схема, на наш взгляд, полностью удовлетворят этим соображениям и, кроме того, является удобным и наглядным инструментом для аудитора при проверке ОДДС.

Следует иметь ввиду, что необходимо, чтобы Отчёт о движении денежных средств был сопоставим с аналогичными данными за предыдущий период. Данные могут быть не сопоставимы в следующих случаях: агрегирование либо дезагрегирование денежных потоков и изменениях в учётной политике клиента или законодательстве в отношении классификации типов доходов и расходов.

• Для удобства введены следующие сокращения форм отчётности:

ф1 — Бухгалтерский баланс;

ф2 — Отчет о прибылях и убытках;

ф3 — Отчет об изменении капитала;

ф4 — Отчет о движении денежных средств;

ф5 — Приложение к бухгалтерскому балансу (далее — форма № 5);

При этом цифры после этих сокращений означают номер строки в той или иной форме, которую необходимо рассматривать. Очевидно, что если клиент использует внутренне разработанные отчётные формы, то данная схема должна претерпеть ряд изменений в соответствии с указанными формами.

• Схема

Примерная схема увязки данных отчета о движении денежных средств с данными других форм отчетности
	Раздел «Текущая деятельность»
Статья «Средства, полученные от покупателей, заказчиков»	+ ф 1.230 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)» (в части покупателей и заказчиков) на начало года + ф 1.240 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» (в части покупателей и заказчиков) на начало года + ф 1.625 «Прочие кредиторы» (в части авансов, полученных от покупателей) на конец года + НДС2 + ф2.010 «Выручка» + НДС — ф 1.230 (в части покупателей и заказчиков) на конец года — ф 1.240 (в части покупателей и заказчиков) на конец года — ф 1.625 (в части авансов, полученных от покупателей) на начало года — (ПЗ.сумма выручки при оплате неденежными средствами + НДС)
Раздел «Инвестиционная деятельность»
Статья «Полученные дивиденды»	+ ф2.080 «Доходы от участия в других организациях» + ф 1.240 (в части задолженности по дивидендам) на начало года — ф 1.240 (в части задолженности по дивидендам) на конец года
Статья «Полученные проценты»	+ ф2.060 «Проценты к получению» + ф 1.230 (в части задолженности по процентам) на начало года — ф 1.230 (в части задолженности по процентам) на конец года + ф 1.240 (в части задолженности по процентам) на начало года — ф 1.240 (в части задолженности по процентам) на конец года
Статьи «Поступления от погашения предоставленных займов» и «Займы, предоставленные другим организациям»	+ ф5.525 «Предоставленные займы» гр. 4 + ф5.525 гр. 6 — ф5.525 гр. 3 — ф5.525 гр. 5 +/- оборот по данным бухучета по предоставлению и погашению займов «внутри» отчетного периода
Статья «Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов»	+ ф5. сумма строк 010 — 040 по графе 4 раздела «Нематериальные активы» + НДС + ф5."Итого" по графе 4 раздела «Основные средства» + НДС + ф5."Итого" по графе 4 раздела «Доходные вложения вматериальные ценности» + НДС + ф5.310 «Всего» по графе 4 раздела «Расходы на НИОКР» + НДС — ПЗ. сумма выручки от продажи собственных активов при оплате приобретенных объектов неденежными средствами + НДС — оборот по данным бухгалтерского учета Дт 01,03, 04 Кт 08 в части строительства (создания) хозспособом + НДС
Статьи «Приобретение дочерних организаций» и «Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений»	+ ф5.540 «Итого» раздела «Финансовые вложения» гр. 4 + ф5.540 гр. 6 — ф5.540 гр. 3 — ф5.540 гр. 5 + ф5.525 «Предоставленные займы» раздела «Финансовые вложения» гр. 3 + ф5.525 гр. 5 — ф5.525 гр. 4 — ф5.525 гр. 6 — ПЗ. сумма выручки от продажи собственных активов при оплате приобретенных финансовых вложений неденежными средствами + НДС +/- оборот по данным бухучета по приобретению и продаже финансовых вложений «внутри» отчетного периода
Раздел «Финансовая деятельность»
Статья «Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг»	+ ф3.121 «Увеличение величины капитала за счет допвыпуска акций» гр. 3 + ф3.122 «Увеличение величины капитала за счет увеличения номинальной стоимости акций» гр. 3 — оборот по данным бухучета Дт 83, 84 Кт 80 + ф 1.240 (в части расчетов с участниками (прочих дебиторов)) на начало года — ф 1.240 (в части расчетов с участниками (прочих дебиторов)) на конец года
Статьи «Поступления от займов полученных» и «Погашение займов полученных»	+ ф 1.510 «Долгосрочные займы и кредиты» (без процентов) на начало года — ф 1.510 (без процентов) на конец года + ф 1.610 «Краткосрочные займы и кредиты» (без процентов) на начало года — ф 1.610 (без процентов) на конец года +/- оборот по данным бухучета по получению и погашению займов «внутри» отчетного периода +/- суммы получения/погашения займов неденежными средствами (по данным бухучета)

• Глава 3. Оценка контрольной среды клиента

Цель оценки контрольной среды состоит в том, чтобы получить понимание методов ведения бухгалтерского учета компании и оценить средства контроля настолько, чтобы мы смогли установить риск существенного искажения отчетности для каждой цели аудита и спланировать процедуры по существу.

Оценка контрольной среды может быть изображена следующей диаграммой:

Объём работы в отношении оценки контрольной среды меняется следующим образом:

• § На стадии планирования мы оцениваем модель и реализацию контролей уровня предприятия и устанавливаем влияние контролей уровня предприятия на стратегию проведения аудита и плановый подход к проверке
• § Для каждой цели аудита, мы должны получить понимание и задокументировать в аудиторской программе, соответствующие методы ведения учета с учетом особенностей понимания финансовой информации
• § Для тех целей аудита, в которых мы обнаружили риск мошенничества в результате процедур по оценке рисков, мы должны установить применяет ли руководство компании какие-либо средства контроля для того, чтобы предотвращать и выявлять подобные формы мошенничества. Мы должны оценить модель и её реализацию, а также оценить эффективность работы этих анти-мошеннических средств контроля. Оценивать эффективность работы необходимо только в случае эффективности самой модели.
• § Для целей аудита связанных с существенным неотъемлемым риском, необходимо оценить модель и её реализацию в отношении выбранных средств контроля уровня предпосылок составления отчетности
• § Для тех целей аудита, в которых мы планируем полагаться на средства контроля для реализации процедур по существу, мы должны оценить модель, её реализацию и эффективность работы выбранных средств контроля уровня предпосылок составления отчетности
• § 3.1 Контроли уровня компании

Средства контроля уровня предприятия являются средствами внутреннего контроля, которые функционируют на уровне предприятия, а не на уровне конкретных предпосылок достоверности составления отчетности и, следовательно включают в себя все компоненты внутреннего контроля за исключением методов контроля, относящихся к уровню предпосылок достоверности отчетности.

В связи с тем, что влияние средств контроля уровня предприятия, как правило, распространяется на финансовую отчетность в целом, нам необходимо понять контроля уровня предприятия для следующих целей:

• § Установить риски материального искажения финансовой отчетности
• § Установить стратегию проведения аудита
• § Спланировать сущность, сроки и объём дальнейших аудиторских процедур

Получение понимания контролей уровня предприятия включает в себя оценку моделей и их реализацию относительно отдельных компонентов контролей уровня предприятия

• Мы проводим получение понимания и оцениваем контроли уровня предприятия параллельно с нашими процедурами по оценке риска на этапе планирования.

При проведении аудита финансовой отчетности необходимо провести оценку модели контролей уровня предприятия и их реализации, но не требуется проводить оценку эффективности их работы.

Неэффективные или недостаточно эффективные средства контроли уровня предприятия могут повлиять на оценку риска существенного искажения, а также сущность, сроки и объём наших процедур по существу.

• Оценка контролей уровня предприятия должна включать выполнение процедур по оценке особых программ и контролей по недопущению, противодействию и выявлению фактов мошенничества.
• Контроли уровня предприятия состоят из следующих компонентов:

Компонент контролей уровня предприятия	Процедуры необходимые для реализации компонента
Контрольная среда	Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства и управляющего персонала компании, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда задает тон в организации, оказывая влияние на осознание контроля ее сотрудниками и на этические стандарты компании. Это основа эффективного внутреннего контроля, обеспечивающая дисциплину и организационную структуру экономического субъекта. Понимание и оценка организации контрольной среды, определение насколько осуществлялись надлежащие средства контроля даст понимание того, как управляющий персонал организации под надзором ее руководства смог создать и поддержать культуру честного и этичного поведения, а также установить надлежащие средства контроля для предотвращения, сдерживания и выявления фактов мошенничества и иного искажения отчетности. Аудиторские доказательства для некоторых элементов контрольной среды могут быть недоступны в документальной форме, особенно в субъектах малого предпринимательства, где общение между управляющим персоналом и другими сотрудниками может быть неформальным, не исключая его эффективности. Например, соблюдение управляющим персоналом организации этических норм и компетенции часто осуществляется посредством поведения и отношения, которое они демонстрируют, управляя организацией, вместо письменного кодекса правил поведения. Следовательно, отношение управляющего персонала, его осведомленность и предпринимаемые им действия особенно важны в организации контрольной среды субъектов малого предпринимательства. К тому же, роль руководства часто выполняется владельцем-управляющим, в том случае если нет других владельцев.
Процесс оценки рисков	Оценка риска средств внутреннего контроля включает в себя процедуры, предпринимаемые руководством предприятия по установлению риска искажений финансовой отчетности и решению того, как этих рисков можно избежать. Необходимо определить, как руководство экономического субъекта устанавливает риски, связанные с искажением информации в финансовой отчетности, оценивает существенность риска, вероятность его возникновения, и решает, какие действия необходимо принять для их устранения. При оценке организации и осуществления средств контроля по отношению к процессу оценки средств внутреннего контроля необходимо сделать запрос к руководству организации относительно установленных им рисков и прийти к заключению, могут ли они стать причиной материального искажения. Во время проверки аудитор может установить риск материального искажения информации, не выявленный руководством экономического субъекта. В таких случаях требуется понять, был ли это риск, который должен был быть установлен в процессе оценки средств внутреннего контроля, и если это так, почему риск не был выявлен, и выполняется данный процесс надлежащим образом. Процесс оценки риска заключается в установлении риска мошенничества в отношении допущений, связанного как с искажением финансовой отчетности, так и растратой активов. В субъектах малого предпринимательства руководство может формально не осуществлять процесс оценки риска. В данном случае у руководства необходимо выяснить, как устанавливается внутренний риск, и каким образом данный вопрос решается.
Информационная система и способы взаимодействия	Сбор и представление информации в организации должны осуществляться в такой форме и в такие сроки, чтобы сотрудники имели возможность исполнять свои обязанности. Информация, полученная из внутренних и внешних источников, как финансового так и иного характера, является существенной для аудиторской проверки, так как она имеет отношение к составлению финансовой отчетности. Следовательно, необходимо установить и произвести оценку основных информационных систем, относящихся к составлению финансовой отчетности. Представление информации связано с обеспечением понимания индивидуальных ролей и обязанностей в системе внутреннего контроля над финансовой отчетностью, что должно быть отражено в должностных инструкциях и в инструкциях по составлению финансовой отчетности.
Наблюдение средств контроля	Проверка средств контроля представляет собой процесс оценки эффективности выполнения внутреннего контроля в течение времени. Он заключается в регулярной оценке организации и функционирования методов контроля и внесении необходимых корректив с учетом изменения условий. Руководство может осуществлять проверку средств контроля как в ходе текущей деятельности экономического субъекта (напр. внутренние аудиторские программы), так и проводя отдельные оценки, или комбинируя оба способа. Проверка средств контроля в ходе текущей деятельности организации в большинстве случаев имеет регулярный характер и осуществляется на уровне управления и руководства. Необходимо выявить, какие действия предпринимаются экономическим субъектом для проверки средств внутреннего контроля финансовой отчетности, и каким образом в средства контроля вносятся коррективы. В большинстве экономических субъектов данной проверкой занимаются внутренние аудиторы или сотрудники, выполняющие эти функции. Проверка на уровне руководства может также включать в себя использование информации из внешних источников, таких как жалобы клиентов и замечания регулирующих органов, которые могут указать на проблемы или привлечь внимание к сферам, нуждающимся в исправлении. Оценка и заключение об организации и осуществлении необходимых средств внутреннего контроля Оценка организации средств контроля предполагает выяснение того, насколько эффективно данный контроль сам по себе или в комбинации с другими средствами контроля предотвращает, выявляет и исправляет материальные искажения. Осуществление контроля означает, что он существует и экономический субъект использует его. Исследование организации контроля заключается в понимании того, насколько он осуществляется экономическим субъектом. Получение аудиторских доказательств об организации и осуществлении необходимого внутреннего контроля производится посредством: опроса персонала наблюдения за отдельными видами контроля изучения документации и отчетности. Для того, чтобы оценить организацию контроля и определить, насколько он осуществляется не достаточно одного опроса. Обычно для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств для заключения об организации и осуществлении контроля опрос используется в комбинации с другими методами. Процедуры, выполняемые в ходе проверки организации и осуществления внутреннего контроля, а также полученные результаты документируются в программе аудита вместе с выявленными недостатками. Недостатки в системе внутреннего контроля или ее отсутствие могут поставить под сомнение эффективность осуществления контроля на уровне допущений и привести к изменению характера, временных рамок проверки, или масштаба тестов эффективности работы средств контроля и процедур по существу.

• 3.1.1 Оценить модель и её реализацию в отношении контролей уровня компании
• Аудиторские процедуры по получению понимания модели соответствующих средств контроля и их реализации могут включать в себя опрос персонала компании, обзор практики применение некоторых контролей и изучение документов и отчетов.

Применение исключительно метода опроса персонала является недостаточным для оценки модели контроля и её реализации. Необходимо совмещать опрос с другими процедурами, чтобы полученные аудиторские доказательства были достаточными и уместными. При оценки достижения цели контролей, мы должны опирать на комбинацию средств контролей, а не на средства контроля по отдельности. Также мы должны принимать во внимание аудиторские доказательства, собранные во время предыдущих проверок компании.

• 3.1.2 Существенные ошибки и недостатки внутреннего контроля, выявленные в прошлом периоде относительно финансовой учета
• Мы должны оценить добросовестность отношения менеджмента компании к контрольной среде. Наша оценка основывается на действиях предпринятых руководством компании для устранения существенных ошибок и недостатков внутреннего контроля, выявленных нами в прошлом периоде. Мы также должны задокументировать и получить соответствующие объяснения руководства компании относительно не устраненных ошибок и недостатков.
• 3.1.3 Влияние контролей уровня предприятия на аудиторскую проверку
• Контроли уровня предприятия часто имеют всеобъемлющее влияние на средства контроля относительно классов операций, статей отчетности и пояснительной информации и, как следствие, на нашу оценку риска существенного искажения.

При оценке модели контролей и её реализации мы должны принять решение даёт контрольная среда достаточные возможности для других компонентов внутреннего контроля. Сущность риска, который может появляться ввиду слабой контрольной среды, не связана напрямую с риском существенного искажения какой-либо статьи отчетности. Скорее, риск подобный риску низкой компетенции руководства предприятия будет иметь более глобальный эффект на финансовую отчетность и, в отдельных случаях, потребует проведения нами общих ответных действий.

• В результате мы должны сделать общее заключение относительно эффективности контрольной среды, процесса оценки риска уровня предприятия, информационной системы финансового учета и наблюдения средств контроля. Наша заключение может повлиять на аудиторский подход к отдельным задачам аудита.

В начале мы оцениваем как «эффективные» или «неэффективные» отдельные средства контроля. Затем мы проводить обобщённую оценку каждого компонента контролей уровня предприятия по следующей схеме

• Схема

Оценка контролей уровня предприятия	Эффект контролей уровня предприятия на наш плановый аудиторский подход
Эффективны — надлежащим образом разработаны и внедрены	Мы предполагаем, что контроли уровня предпосылок составления отчетности окажутся эффективными и, таким образом, мы планируем, что наш аудиторский подход к таким аудиторским задачам будет включать тестирование эффективности работы выбранных контролей.
Частично эффективны — надлежащим образом разработаны и внедрены, но имеют небольшое количество выявленных недостатков	При определении аудиторского подхода на уровне предпосылок составления отчетности мы должны учесть эффект выявленных недостатков контролей.
Неэффективны — разработаны не надлежащим образом или не внедрены	Считаем, что мало вероятно, что контроли уровня предпосылок составления отчетности разработаны, внедрены и работают эффективно. Следовательно, мы будем применять аудиторский подход с упором на процедуры по существу

• § 3.2 Методы ведения учета соотнесенные с предпосылки составления отчетности
• Контроль на уровне предпосылок достоверности включает в себя действия по контролю, процесс оценки риска на уровне предпосылок и проверку средств контроля, применяемых к предпосылкам. Для понимания способов контроля по отношению к предпосылкам необходимо прежде всего понять систему бухгалтерского учета предприятия и риски, связанные с контролем на уровне предпосылок.
• Для установления, документирования, оценки и тестирования средств контроля по отношению к предпосылкам необходимо следовать следующим принципам:
• — Понимание системы бухгалтерского учета предприятия
• — Для каждой задачи аудиторской проверки необходимо разобраться, каким образом информация о хозяйственных операциях отражалась в соответствующей бухгалтерской документации, и эти данные в программу аудита. То, какие операции будут внесены в документацию, зависит от того, относится ли аудиторская задача к:
• § классам операций
• § конечному сальдо счета
• § другому сальдо
• § пояснительной информации.
• Необходимо учитывать следующие виды риска мошенничества:
• § искажение данных о доходах в финансовой отчетности, и
• § давление руководства на составление записей бухгалтерской отчетности.
• Использование таких методов как опрос, наблюдение и изучение документации в совокупности с предварительными знаниями о предприятии позволит разобраться в системе бухгалтерского учета организации и документально зафиксировать полученные данные по отношению к:
• § Классам операций — соответствующие компьютерные информационные системы, источники информации и процедуры (производимые как вручную, так и при помощи информационных технологий), отражающие операции от момента их инициации до авторизации, записи, обработки и представления в финансовой отчетности. Эти сведения позволят установить, какие способы контроля необходимо протестировать и включают в себя:

— соответствующие бухгалтерские записи (как в электронном виде, так и произведенными вручную) и сопутствующую информацию

— действия в связи с событиями и условиями, которые должны быть отражены в финансовой отчетности, если это возможно.

• — Конечному сальдо или раскрытию информации — действия по оценке существенных остатков счетов или подготовке раскрытия информации, включающие следующие аспекты (где возможно):

— действия по отношению к основному бизнес-риску

— действия по подготовке бухгалтерских расчетов и раскрытию информации

— качество используемой информации

— допущения, на которых строятся бухгалтерские расчеты

— квалификация и компетентность лиц, готовящих финансовую отчетность по отношению к уровню сложности

— хронологическая точность записей.

• — Другим сальдо — действия, направленные на предотвращение материального искажения остатков счетов за другие периоды (не конечных остатков счетов), а также способы контроля за данными действиями.
• § 3.3 Средства контроля соотнесенные с предпосылки составления отчетности
• Контроли уровня предпосылок составления отчетности включают в себя средства контроля, процесс оценки предприятием рисков относительно предпосылок и наблюдение за контролями, применяемыми на уровне предпосылок.
• Когда мы используем контрольный подход, мы документируем выбранные средства контроля и оцениваем их модели и качество их внедрения. В тех случаях, когда мы планируем полагаться на контроли для изменения сущности, сроков или масштаба процедур по существу, или если мы выявили риск мошенничества, мы также тестируем эффективность их работы. Мы должны полагаться на контроли для получения аудиторских доказательств и изменения масштаба наших процедур по существу в следующих случаях:
• § Оценка модели, её реализации и эффективности выбранных средств контроля является более рациональной
• § Выполнение задачи аудита посредством получения аудиторских доказательств только на основе процедур по существу не является возможным или не осуществимо практически
• 3.3.1 Методы организации средств контроля

Методы организации средств контроля — это правила и процедуры, которые помогают удостовериться в том, что распоряжения менеджмента действительно выполняются.

• Мы должны оценить, насколько и каким образом некоторое средство контроля в отдельности или совместно с другими предотвращает, или выявляет и исправляет, возможные материальные искажения в классах операций, сальдо счетов или пояснительной информации.
• Примерами методов организации средств контроля могут быть: выдача разрешений, авторизации, перепроверки, сверки, оценка эффективности работы, обеспечение безопасности активов, разделение обязанностей, действия, связанные с обработкой информации (в частности отчеты по исключениям и доступа к редактированию), контроли конфигурации системы/распределения счетов в отчетности, контроли пользовательской среды и преобразований.
• В первую очередь мы должны фокусироваться на выявлении средств контроля в тех зонах риска, где, на наш взгляд, вероятность возникновения материального искажения наиболее вероятна.
• 3.3.2 Контроли на уровне информационных технологий
• Контроли на уровне информационных технологий — это определенные правила и процедуры помогающие удостовериться в том, что информационные системы продолжают дальнейшую непрерывную работы. Контроли уровня отдельных программ не могут работать эффективно до тех пор, пока не налажены соответствующие контроли уровня информационных технологий.

Например, ограничение пользователей, которые могут отвечать на запросы проверок, не имеет смысла, если контроли ограничения общего доступа недостаточно эффективны для предотвращения несанкционированного доступа.