Анализ учетных процедур по формированию затрат на производство

Применение метода учета затрат и калькулирование себестоимости продукции является одной из важнейших задач управленческого учета.

Методы учета затрат и калькулирования — это совокупность способов и приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также издержек на единицу продукции.

Использование систем учета затрат и калькулирование не может быть произвольным. Оно определено целями управления и объектами учета затрат. В основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях называют три основных метода учета и калькулирования фактической себестоимости продукции: нормативный, попередельный и позаказный. Место их применения поставлено в зависимости от вида продукции, ее сложности, типа и характера организации производства. Однако ни одна из классификаций не может претендовать на полноту отражения всех производственных особенностей отдельно взятого предприятия.

Рассмотрим классификацию методов учета затрат и калькулирования, представленную на рисунке 6.

Рассмотрим данные методы учета затрат более подробно. А затем рассмотрим те методы, которые применяются на анализируемом предприятии «Хлебокомбинат».

При использовании метода учета и фактической себестоимости величина фактических затрат отчетного периода определяется по формуле (3):

Зф = Кф. Цф (3).

Достоверность этого метода состоит в простоте расчетов.

К недостаткам можно отнести: отсутствие нормативов для контроля количества использованных ресурсов и цен на них; невозможность определения и анализа мест, виновников и причин выявления отклонений; невозможность расчета затрат в ходе производственного процесса, так как расчет может проводится только в конце отчетного периода.

Нормативный метод позволяет оценить не только, какими были затраты, но и какими они должны были быть.

Под нормативными понимают текущие (действующие нормы затрат с поправками на изменение технологии. В практической деятельности коммерческие организации используют различные нормативы: только по количеству, только по ценам, по количеству и ценам одновременно.

При нормативном методе учета затрат ведется в пределах, установленных норм, и по отклонениям от них. Информация об имеющихся отклонениях имеет огромное значение для принятия управленческих решений с целью оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости продукции.

При использовании нормативов только по количеству можно применять формулу (4):

Зф = Цф. (Кн Ок) (4).

где Ок — отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением количества использованных ресурсов.

При использовании нормативов только по цене ресурсов можно применять формулу (5):

Зф = (Цн Оу). Кф (5).

где Оу — отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением цен.

При использовании нормативов и по количеству, и по ценам используемых ресурсов можно применять формулу (6):

Зф = (Цн Оу). (Кн Ок) (6).

Нормативный метод в целом более эффективно решает задачу управления затратами. Основные достоинства этого метода заключаются в возможности:

контроля над затратами путем составления нормативынх калькуляций;

контроль затрат путем сопоставления фактических значений с нормативными;

выявления и анализа мест, причин и виновников возникших отклонений фактических затрат от нормативных;

оперативного применения мер в ходе производственного процесса, а не только в конце отчетного периода.

К недостаткам этого метода можно отнести увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ и необходимость организации учета как в пределах норм затрат, так и по отклонениям от них.

При организации учета затрат методом плановой себестоимости за основу целесообразно брать допустимые затраты на продукцию и единицу изделия исходя из прогрессивных норм расходов материалов, топлива, энергии, заработной платы и других затрат с учетом передового технологии и организации производства, а также имеющихся резервов. Главное преимущество этого метода состоит в том, что плановые затраты основаны не на достигнутом уровне, а на прогнозе будущего. При этом используется технологическая документация, сведения о ценах поставщиков и следующие периоды и другое.

Формула расчета затрат (7) аналогична формуле, используемой в учете по нормативной себестоимости:

Зф = (Цн Оу). (Кn Ок) (7).

где n — индекс планового значения соответствующих величин.

По отношению к технологическому процессу учет затрат можно организовать попередельным (попроцессным) и позаказным методами.

Попередельный (попроцессный) метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах.

Сущность попередельного метода состоит в том, что учет затрат ведется по переделам (процессам), а внутри них — по статьям калькуляции и видам продукции. При этом методе прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные — по цеху, производству, предприятию в целом с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов согласно принятым базам распределения.

Существуют два варианта попередельного метода учета затрат: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. При полуфабрикатном варианте продукция каждого передела не является полуфабрикатом для последующих переделов, или реализуется на сторону. Это определяет необходимость оценки полуфабрикатов либо по фактической, нормативной или плановой себестоимости, либо по расчетным или отпускным ценам. При этом варианте стоимость полуфабрикатов отражается по особой статье «Полуфабрикаты собственного производства».

При бесполуфабрикатном варианте по каждому переделу учитываются, главным образом, только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют только себестоимость готовой продукции.

Позаказный метод учета затрат можно применять в индивидуальных и мелкосерийных производствах, а также опытно-экспериментальных производствах и на ремонтных работах.

Сущность позаказного метода заключается в том, что учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. Для этого на каждый заказ в бухгалтерии открывается отдельная карточка, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения.

Прямые затраты учитываются в разрезе цехов и заказов на основании первичных документов. Косвенные затраты включаются в себестоимость запасов путем распределения пропорционально принятой на предприятии базе распределения.

В течение срока заказа запасы учитываются как незавершенное производство. После окончания работ карточка закрывается, и подсчитываются затраты на выполнение заказа, которые за вычетом возвратных отходов, окончательного брака и возврата неисправных материалов на склад становится фактической себестоимостью произведенной по заказу продукцией.

В практической деятельности организации и предприятия используют смешанные системы, сочетающие элементы как попередельного, так и подзаказного методов. Такие системы используются в серийном и поточном производствах: при производстве кондитерских изделий, в швейной промышленности и так далее. В частности, одной из наиболее перспективных смешанных систем является кооперативный метод, при использовании которого основным объектом отнесения затрат является операция. Затраты на каждую операцию распределяют по единицам продукции, прошедшим данную операцию, пропорционально средней величине добавленных затрат. Затраты на основные материалы относят на определенный вид продукции аналогично подзаказному методу. Преимущество пооперационного метода состоит в «привязке» калькуляции к технологическому процессу.

В методе учета затрат по полной себестоимости продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные.

Метод учета затрат по полной себестоимости позволяет получить представление о всех затратах, которые несет предприятие в связи с производством и реализацией одного изделия. Однако данный метод не учитывает одно важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска — себестоимость растет.

В современных условиях хозяйствования преимущество необходимо отдать методу учета затрат по ограниченной себестоимости, то есть маржинальному методу, где на продукцию списываются не все издержки предприятия, а только их часть — переменные затраты. При этом методе постоянные затраты в себестоимость продукции не включают и относят на уменьшение прибыли того периода, когда возникли такие затраты.

Рассмотрим формирование полной себестоимости продукции на предприятии «Хлебокомбинат» за май 2008 года по двум видам продукции: хлеба и батона. Расчет полной себестоимости продукции приведен в таблице 6.

Таблица составлена на основании данных «Калькуляции по видам продукции».

Таблица 2.

Расчет полной себестоимости продукции на предприятии «Хлебокомбинат».

На основании данных таблицы 6, можно сделать вывод о прибыльности производства продукции за сентябрь 2003 года на предприятии «Хлебокомбинат».

Данные таблицы 6 по расчету полной себестоимости продукции исследуемого предприятия свидетельствуют о том, что из двух видов продукции наиболее выгодным является для предприятия производство батонов, так как оно обеспечивает предприятию прибыль в размере 36 013,72 руб. Производство хлеба за рассматриваемый период времени является для исследуемого предприятия менее прибыльным и обеспечивает прибыль в размере 33 418,66 руб.

В целом производство хлеба и батона является прибыльным и обеспечивает прибыль в размере 69 432,38 руб.

В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управление коммерческой деятельностью организации все более зависит от уровня его информационного обеспечения. До сих пор на наших предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции. Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета — систем учета «Директ-костинг», в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода. Маржинальный доход — это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формулируется показатель операционной прибыли.

Таким образом, применение системы «Директ-костинг» на практике предполагает дифференциальный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменные части.

Рассмотрим применение системы учета сокращенной себестоимости (или метода «Директ-костинг») на примере исследуемого предприятия «Хлебокомбинат». Данные представим в виде таблицы 3.

Таблица 3.

Расчет сокращенной себестоимости продукции на предприятии «Хлебокомбинат».

Маржинальный доход должен покрывать постоянные затраты производства, он составил в целом 151 371,04 руб. Исходя из данных таблицы 7 предприятие получает маржинальный доход от реализации обоих видов продукции. В целом по продукции маржинальный доход также покрывает постоянные затраты предприятия и обеспечивает получение операционной прибыли в размере 148 457,49 рублей.

Использование системы «Директ-костинг» позволяет оперативно изучить взаимосвязь между объемом производства, затратами и доходами, а следовательно проанализировать поведение себестоимости. Данная система реализует один из принципов управленческого учета: «Самая точная калькуляция, в которую вносятся издержки, непосредственно связанные с выпуском данной продукции».