Теоретические основы учета и анализа финансовых результатов деятельности организации

Учет финансовых результатов организации

Понятие и классификация доходов и расходов организации

В соответствии с ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

сумм НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей ;

по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;

в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг ;

в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

в погашение кредита, займа, предоставленному заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направления деятельности организации подразделяются :

на доходы от обычных видов деятельности ;

прочие доходы.

Доходы, отличные от доходов от обычной деятельности, считаются прочими поступлениями.

Согласно ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшение вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признаются расходами организации выбытие активов :

в связи с приобретением внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг ;

в погашение кредита, займа, полученных организацией.

в погашение кредита, займа, предоставленному заемщику.

Расходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направления деятельности организации подразделяются :

на расходы от обычных видов деятельности ;

прочие расходы.

Расходы, отличные от расходов от обычной деятельности, считаются прочими расходами.

В ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 впервые в истории российского учета доходы и расходы разделены на доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие. Прочие доходы и расходы в международной практике могут также называться нейтральными, т. е. не связанными с основным бизнесом организациис продажами продукции (работ, услуг).

Предмет деятельности для целей гражданско-правовых отношений и вид деятельности для целей бухгалтерского учета и отчетности различны. В уставе организация декларирует предметы деятельности, которыми предполагает заниматься. Эта декларация очень часто не совпадает с реальностью: конъюнктура рынка, вновь открывающиеся возможности и условия заставляют предпринимателя идти в новые сферы, отказываясь от тех планов, которые не удалось реализовать. На практике часто в устав включается фраза о том, что организация будет заниматься любой деятельностью, не запрещенной законодательством (ГК требует указывать виды деятельности только для некоммерческих и унитарных предприятий).Поэтому сегодня искать в уставе перечень обычных видов деятельности было бы наивно. Единственный случай, когда такой подход срабатывает безошибочно, это лицензируемая деятельность, когда иными видами деятельности, кроме тех, на которые получена лицензия, организация заниматься уже не может (например, деятельность на рынке ценных бумаг).Во всех других случаях бухгалтер, занятый формированием перечня обычных видов деятельности, должен не только заглянуть в свой устав, но и выполнить гораздо более сложные процедуры.

Эти процедуры сложны тем, что перечень обычных видов деятельности на очередной финансовый год должен быть подготовлен еще до начала — в противном случае организация не сможет включить его в учетную политику. Поэтому бухгалтер должен уметь прогнозировать деятельность организации. Естественно, самый простой способ прогнозированияоттолкнуться от достигнутого. Для этого анализируется состав доходов за предыдущий год. основной критерий, которым здесь пользуются — количественный. Причем величина 5% носит не обязательный, а рекомендательный характер.

«При этом следует иметь в виду, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов. Организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерий, отличный от вышеназванного."[14.п. 4].

Поэтому организация имеет право самостоятельно определить свой порог существенности, т. е. тот процент, при котором доходы становятся существенными (а вид деятельности обычным), и указать его в учетной политике словами: «Предметом деятельности организации для целей выделения доходов от обычных видов деятельности является деятельность, доходы которой составляет не менее …% от общей величины доходов организации, а именно :…(далее дается перечень доходов)».

Если в течение года (когда учетная политика на этот год уже утверждена) появляется новый вид деятельности, то организация может его добавить в свой перечень. Это не будет изменением, а дополнением учетной политики. Напротив, если по какому-то виду деятельности, включенному в утвержденный перечень, величина доходов составила менее 5% (или менее предела, установленного организацией), то данный вид деятельности в отчетности все-таки должен фигурировать как обычный вид деятельности, он будет исключен из перечня только со следующего года, поскольку изменять утвержденную политику организация может только с 1 января следующего за отчетным годом.

Следующий шаг при формировании перечня обычных видов деятельности — скорректировать данные о доходах прошлого года данными о прогнозе на будущий год. Для этого бухгалтер обращается в соответствующие службы либо пользуется информацией о стратегии развития организации, данными бизнес-планов и т. п. документов.

Далее необходимо понять, что количественный критерий не является единственным при выявлении обычных видов деятельности. Ефремова А. А. приводит два примера. Организация создана для работы в сфере телекоммуникаций. На начальном процессе она готовится к будущей деятельности: приобретаются основные средства и прочее имущество, проводятся переговоры и готовятся договора с партнерами, оформляются лицензии и т. п. Выручки пока нет. Главный бухгалтер имеет большой опыт в сфере телекоммуникаций, и поэтому его пригласили прочитать лекцию об особенностях бухгалтерского учета в данной отрасли на другом, родственном предприятии. Деньги, которые будут уплачены за лекцию, могут составить 100% доходов предприятия на данном этапе, но признать это доходом от обычной деятельности было бы неправильным. Другой пример — аудиторско-консалтинговая организация. Выручка от проведения лекции по проблемам бухгалтерского учета может составить для нее менее 5%, но это будет обычным видом деятельности, поскольку оказание консалтинговых услуг в любой форме — цель создания данной организации. Поэтому помимо количественных бухгалтер должен проанализировать и качественные характеристики каждой совокупности однородных доходов.

В качестве таких характеристик Н. Г. Волков рекомендует использовать формулировки МСФО № 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике». В соответствии с этим стандартом под обычной деятельностью понимается любая деятельность организации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е.деятельность, направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение или возникает из нее.

Согласно п.1ст 2 ГК РФ «если операции осуществляются систематически и направлены на извлечение прибыли, то эти операции следует признать предметом деятельности организации.».

Принципиальным здесь являются два момента :

быть составной частью бизнеса, быть связанным с другой деятельностью — пример приведен ранее (для аудиторско-консалтингого бизнеса);

быть деятельностью, т. е. сознательно направляться на получение дохода.

Ефремова А.А. рассматривает это положение на примере аренды, когда организация сдает в аренду временно простаивающие основные средства, чтобы хоть как-то окупить их простой, когда заключает договор с любым обратившимся к ней арендатором — это не деятельность. И наоборот когда организация приобретает имущество для сдачи в аренду, выделяет специальное подразделение или должностное лицо, в обязанности которого входит поиск арендаторов, отслеживает рынок соответствующих услуг (спрос и предложение, цены, конкурентов) тогда это можно назвать деятельностью.

При квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип соответствия доходов и расходов. Он заключается в том, что квалификация расхода соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходам по обычным видам деятельности, то и соответствующий ему расход может быть только таким же. Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду: она будет расходом по обычным видам деятельности, если доход признан выручкой, и наоборот, она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход.

При этом доход не может быть признан доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами).Пример — получение процентов за использование денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления в структуре доходов организации, они никогда не станут доходами по обычным видам деятельности, поскольку не связаны с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот — если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным видам деятельности. Например, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде: даже если в прошлые годы эти расходы включались в себестоимость, позднее они признаются только как прочие. Важный момент отражения расходов по обычным видам деятельности — их группировка по экономическим элементам и статьям затрат. Перечень элементов, приведенный в п. 8 ПБУ 10/99, является рекомендательным («материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты»). Отраслевые особенности и обоснованная учетная политика позволяет организациям изменять и дополнять его (например, часто в качестве элемента выделяются «услуги сторонних предприятий»).Что же касается перечня статей затрат, то он «устанавливается организацией самостоятельно».

Основными задачами учета финансовых результатов предприятия являются:

повседневный оперативный контроль за формированием финансовых результатов от реализации продукции (товаров, работ, услуг);

постоянное выявление получаемых финансовых результатов от реализации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов и прочих активов;

систематический контроль за прочими доходами и расходами с целью недопущения последних;

постоянный контроль за правильностью и своевременностью отчислений в течение года от прибыли в бюджет и различные фонды, создаваемые на предприятии.