Порядок проведения инвентаризации МПЗ и отражение в учете результатов инвентаризации

Общая схема движения материалов в организации.

Рис. 1.

Все операции поступления, перемещения, расходования материалов должны оформляться с помощью утвержденных форм первичных документов. Первичные документы должны быть надлежащим образом оформлены, с заполнением всех необходимых реквизитов, и иметь соответствующие подписи. На основании корректно оформленных первичных документов формируются бухгалтерские проводки, отражающие поступление материалов, а также транспортно-заготовительные расходы, возникающие при поступлении материалов. Аналогично, бухгалтерскими проводками, отражается расход или выбытие материалов.

Для обеспечения надлежащего контроля за сохранностью материалов в организации необходимо предусмотреть:

наличие оборудованных складов и кладовых или специально приспособленных площадок для материалов открытого хранения;

размещение материалов по секциям складов, а внутри них — по отдельным группам и типо-сорто-размерам (в штабелях, стеллажах, на полках и т. п.) т.о., чтобы была обеспечена возможность быстрой приемки, отпуска и проверки наличия материалов;

оснащение мест хранения материалов измерительными приборами и мерной тарой;

организацию, там, где это необходимо и целесообразно, участков централизованного раскроя материалов;

установление порядка нормирования расхода материалов (разработка и утверждение норм, соблюдение норм при отпуске материалов в подразделения организации);

определение круга лиц, ответственных за приемку и отпуск материалов (заведующих складами, кладовщиков, экспедиторов и др.), за правильное и своевременное оформление первичных документов, а также за сохранность вверенных им запасов;

определение перечня должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов материалов, а также выдавать разрешения (пропуска) на вывоз материалов со складов и иных мест хранения организации;

периодическое проведение инвентаризации товарно-материальных ценностей в местах хранения.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации — в годовой бухгалтерской отчетности (п. 34 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н).

Для отражения полученных при инвентаризации данных о фактическом наличии товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации применяется инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме № ИНВ-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88. Выявленные не отраженные в учете материальные ценности также подлежат включению в указанную инвентаризационную опись.

Излишки имущества, выявленные при инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.

Принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, отражается в составе внереализационных доходов, для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91−1 «Прочие доходы».

Для целей налогообложения прибыли доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами (п. 20 ст. 250 НК). Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом требований п. 5,6 ст. 274 НК, т. е. в данном случае исходя из рыночной цены выявленных при инвентаризации излишков товаров без включения в нее НДС.

При определении доходов и расходов методом начисления датой получения внереализационного дохода в виде стоимости излишков товаров является, на наш взгляд, дата оприходования этих излишков (по аналогии с подп. 1 п. 4 ст.271 НК).

Расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара и т. п.), отражаются в составе чрезвычайных расходов (п. 13 ПБУ 10/99).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов чрезвычайные расходы непосредственно учитываются на счете 99 «Прибыли и убытки», без отражения на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В то же время в соответствии с п. 35 Методических указаний по учету МПЗ материальные запасы, утраченные (уничтоженные) в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, списываются с кредита счетов учета запасов в дебет счета 94 с последующим отражением на счете учета финансовых результатов как чрезвычайные расходы.

Что касается суммы НДС, учтенной на счете 19, приходящейся на уничтоженный товар, то она также относится в дебет счета 94, поскольку данную сумму НДС организация не вправе принять к вычету после оплаты товара поставщику в связи с тем, что товар не будет использоваться при осуществлении операций, облагаемых НДС.

Все потери, возникшие в результате пожара, собранные на счете 94, списываются в дебет счета 99.

Для целей бухгалтерского учета чрезвычайные расходы относятся к прочим расходам (п. 4 ПБУ 10/99) и участвуют в формировании прибыли (убытка) до налогообложения (форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» в Приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 № б7н).

Для целей налогообложения прибыли потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, относятся к внереализационным расходам (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК).

При признании для целей налогообложения прибыли расходов методом начисления потери от пожара учитываются при формировании налогооблагаемой прибыли в том же периоде, что и для целей бухгалтерского учета (п. 1 ст. 272 НК).

Все выводы и замечания аудитора систематизируются в рабочих документах, рассчитывается уровень влияния ошибок на достоверность финансовой отчетности путем сопоставления с определенным раннее уровнем существенности и составляется отчет (письменная информация) по результатам проверки.

Результаты инвентаризации рассматриваются на заседании инвентаризационной комиссии.

Инвентаризационная комиссия должна выявить причины, которыми обусловлена необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета, и предложить способы отражения в учете результатов инвентаризации.

Инвентаризационная комиссия устанавливает:

• 1) имеются ли в организации лица, несущие материальную ответственность за сохранность ценностей, определяет размер этой ответственности;
• 2) анализирует возможные способы истребования сомнительной дебиторской задолженности путем перевода долга, бартерных операций и тому подобное;
• 3) составляется специальная опись для объектов, не пригодных к дальнейшей эксплуатации и не подлежащих восстановлению, с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин непригодности (порча, полный износ), а также предложений источников списания этих объектов;
• 4) инвентаризационная комиссия выявляет причины недостач и излишков;
• 5) по фактам образования излишков или недостач комиссия должна получить подробные объяснения от материально-ответственных лиц.

Заседание инвентаризационной комиссии оформляется протоколом, в котором фиксируются выводы, решения и предложения по результатам проведенной проверки состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей.

Кроме того, в протоколе приводятся сведения о производственных запасах, пришедших в негодность, с указанием причин порчи и виновных в этом лиц.

На заседании инвентаризационной комиссии утверждается заключительный акт инвентаризации.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в порядке, предусмотренном действующими нормативными документами.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором инвентаризация была закончена, а результаты годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском отчете.

Отражение в учете излишков имущества, выявленных в процессе инвентаризации В соответствии с пунктом 3 статьи 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее Закон № 129-ФЗ), выявленные в результате инвентаризации излишки имущества должны быть приняты к учету и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации — на увеличение финансирования (фондов);

Пункт 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 года № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (далее Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств), предусматривает кроме этого установление причин возникновения излишков и виновных лиц.

Таким образом, выявленные излишки основных средств, материальных ценностей, денежных средств и другого имущества в соответствии с бухгалтерским законодательством подлежат постановке на бухгалтерский учет и зачислению на финансовые результаты.

В соответствии с пунктом 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. При этом пунктом 5 статьи 274 НК РФ предусмотрено, что внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, при определении налоговой базы учитываются согласно положениям статьи 40 НК РФ Вопрос об определении стоимости выявленных излишков не случаен.

Дело в том, что согласно пункту 4.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.

Однако нормативные акты бухгалтерского законодательства, принятые в более поздние сроки (напомним, что Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств были приняты в 1995 году), указывают на то, что излишки имущества следует приходовать по рыночным ценам.

Согласно пункту 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов», выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:

• а) излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится:
  • — в коммерческих организациях — на финансовые результаты;
  • — в некоммерческих организациях — на увеличение доходов.

Кроме того, в соответствии с пунктом 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются в качестве внереализационных доходов проводкой:

Дебет 01 «Основные средства».

Кредит 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, излишки, выявленные при инвентаризации, принимаются к учету по рыночной стоимости по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей и кредиту счета 91−1 «Прочие доходы».