Особенности ведения бухгалтерского учета в страховых организациях

Бухгалтерский учет в РФ на современном этапе экономической реформы активно реорганизуется и адаптируется к международным стандартам учета и отчетности. Используя возможности бухгалтерского (финансового), управленческого, налогового учета, можно в значительной мере воздействовать на характер протекающих хозяйственных процессов, принимаемых управленческих решений, результаты деятельности, активность инвестирования средств в организацию. Страхование затрагивает многие сферы жизни. Помимо обязательного страхования, страхователи все чаще заключают страховые договора на добровольной основе. Финансовая деятельность страховщика затрагивает интересы значительного числа лиц. Именно поэтому знание особенностей бухгалтерского учета и финансового анализа страховых организаций, актуально на сегодняшний день. Страховое дело во многом отличается от других видов предпринимательской деятельности. Прежде всего, тем, что результат деятельности страховщика затрагивает не только его интересы, но и интересы большого круга страхователей. Между тем, страховая деятельность направлена на защиту имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных событий за счет денежных фондов, формируемых страхователями страховых взносов. В этой связи представляется актуальным проведение изучения особенностей бухгалтерского учёта страховых организаций и выявления проблем и нерешённых вопросов данного аспекта.

В данной работе будут определены особенности деятельности страховых организаций и выделены отличия страховой деятельности от других видов экономической деятельности; исследован договор страхования как объект бухгалтерского учета; изучены страховые операции, возникающие при заключении, ведении и прекращении договора страхования, из которых выделены основные объекты бухгалтерского учета; выделены основные объекты учета, возникающие при осуществлении деятельности страховщика в данных сферах; изучена действующая система бухгалтерского учета страховых операций, выявлены недостатки и упущения в нормативных правовых актах, регулирующих бухгалтерский учет страховых организаций;

Учетная политика страховой организации формируется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утверждённым приказом Министерства финансов РФ от 06.10.08 № 106н. Ее содержание в целом аналогично учетной политике любой организации, однако специфика страховой деятельности обусловливает некоторые дополнительные аспекты учетной политики страховщика.

Так, она содержит выбор метода определения «выручки страховщика». На сегодняшний день при определении «выручки страховщика» как базы для исчисления некоторых налогов разрешено использовать два метода:

• — метод «начисления» (учет поступления страховых платежей по факту заключения договора страхования или перестрахования)
• — «кассовый» метод (учет поступления страховых платежей по факту зачисления денежных средств на счет или в кассу страховой компании).

Проблемным является вопрос об определении учетной политики по данному разделу перестраховщиком, т. е. страховой компанией, принимающей риски в перестрахование. Перестрахование является системой экономико-правовых отношений, в соответствии с которой страховщик, принимая на страхование риски, передает часть ответственности по ним другим страховщикам (перестраховщикам) на согласованных с ними условиях с целью создания сбалансированного портфеля страхований и обеспечения своей финансовой устойчивости. Основная задача — увеличение емкости страхового рынка и расширение возможностей страховщиков.

Учет перестраховочных операций в страховых компаниях всегда ведется методом начисления. План счетов для страховых организаций не предусматривает учета перестраховочных операций «кассовым» методом. При ведении бухгалтерского учета страховые компании используют тот же План счетов, что и все остальные организации. Кроме того, согласно приказу Минфина от 04.09.2001 № 69н страховые организации применяют специальные счета, отражающие особенности их деятельности. А именно: 22 «Выплаты по договорам страхования, соцстрахования и перестрахования», 77 «Расчеты по страхованию, соцстрахованию и перестрахованию», 92 «Страховые премии (взносы)» и 95 «Страховые резервы».

Еще одна особенность ведения бухгалтерского учета страховыми компаниями заключается в том, что они не применяют ПБУ 18/02.

Статьи актива представляют собой вложения страховщика, к которым относятся нематериальные активы, инвестиции, основные средства, денежные средства и дебиторская задолженность. Специфика страховой деятельности находит свое отражение в составе статей активной части баланса. К ним относится депо премий по рискам, принятым в перестрахование, доля перестраховщиков в страховых резервах, дебиторская задолженность по операциям страхования и сострахования и др. При активной инвестиционной деятельности страховой организации большую часть ее активов составляют финансовые вложения в ценные бумаги, в дочерние, зависимые общества и другие организации, депозиты в банках, недвижимость и прочие инвестиции.

В пассивной части баланса элементом, отражающим отраслевую специфику страховой деятельности, является раздел «Страховые резервы», которые представляют собой средства, отложенные страховой организацией в резерв для исполнения будущих обязательств перед страхователями. При значительном, постоянно пополняемом и относительно безубыточном страховом портфеле данный раздел пассива является самым большим. Собственный капитал и страховые резервы являются основными источниками финансирования инвестиционной деятельности страховщика.

Информация, содержащаяся в первичных учетных документах, систематизируется в регистрах бухгалтерского учета. Хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности по соответствующим счетам бухгалтерского учета, перечень которых приводится в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций.

В настоящее время страховыми организациями применяется План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н с учетом дополнений и особенностей применения.

Помимо счетов, входящих в стандартный План счетов, вводится счета, применяемые страховыми организациями: счет 22 «Выплаты по договорам страхования, соцстрахования и перестрахования»; счет 77 «Расчеты по страхованию, соцстрахованию и перестрахованию»; счет 92 «Страховые премии (взносы)»; счет 95 «Страховые резервы».

Счет 22 «Выплаты по договорам страхования, соцстрахования и перестрахования» предназначен для обобщения страховой организацией информации о страховых выплатах за отчетный период в связи с наступлением страхового случая по договорам страхования, сострахования и перестрахования, долях перестраховщиков в страховых выплатах по договорам, переданным страховой организацией в перестрахование, возвращенных страховых премиях (взносах) и выплаченных выкупных суммах, а также оплаченных медицинских услугах, оказанных застрахованным в соответствии с условиями, предусмотренными договорами на предоставление лечебно — профилактической помощи (медицинских услуг) по обязательному медицинскому страхованию.

Аналитический учет по счету 22 ведется по видам страхования, по страхователям, перестрахователям, перестраховщикам и другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» применяется для обобщения информации о расходах страховой организации, связанных с заключением договоров и прочих расходах, связанных с осуществлением операций по страхованию, сострахованию и перестрахованию, а также по управлению страховой организацией. По окончании отчетного периода дебетовое сальдо счета 26 списывается в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по счету 26 ведется в разрезе расходов, связанных с заключением договоров страхования, сострахования и перестрахования, с осуществлением страховых выплат и по другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

Счет 77 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию» предназначен для обобщения информации о расчетах страховой организации со страхователями, перестраховщиками, состраховщиками, страховыми агентами, страховыми брокерами по заключенным договорам страхования, сострахования и перестрахования, а также с территориальными фондами обязательного медицинского страхования по страховым платежам по обязательному медицинскому страхованию в соответствии с договорами о финансировании.

Аналитический учет по счету 77 ведется по видам страхования, по страхователям, перестрахователям, перестраховщикам, страховым агентам, страховым брокерам, территориальным фондам обязательного медицинского страхования и другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (по инвестициям, операционных и внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. По кредиту этого счета в течение отчетного периода также находят отражение:

• 1) в корреспонденции со счетом учета расчетов по перестрахованию:
  • — проценты, полученные (подлежащие получению) перестраховщиком по депонированным (недоперечисленным) перестрахователем премиям;
  • — вознаграждения и тантьемы, полученные (подлежащие получению) от перестраховщика;
• 2) в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств:
  • — поступления, связанные с оказанием другим страховым организациям услуг страхового агента, сюрвейера и аварийного комиссара;
  • — поступления, связанные с осуществлением перешедшего к страховой организации права требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования;
  • — поступления, связанные с выдачей дубликатов страховых полисов по обязательному медицинскому страхованию;
  • — поступления, связанные с возмещением расходов на оказание застрахованному медицинской помощи от юридических или физических лиц, ответственных за причиненный вред здоровью гражданина.

По дебету счета 91 находят отражение:

• 1) в корреспонденции со счетом учета расчетов по перестрахованию:
  • — проценты, уплачиваемые перестраховщику по депонированным премиям;
  • — тантьемы, уплачиваемые перестрахователю;
• 2) в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств:
  • — расходы, связанные с оказанием другим страховым организациям услуг страхового агента, сюрвейера и аварийного комиссара;
  • — расходы, связанные с осуществлением перешедшего к страховой организации права требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования;
• 3) расходы, связанные с управлением инвестициями.

Счет 92 «Страховые премии (взносы)» предназначен для обобщения информации о начисленных в отчетном периоде страховых премиях (взносах) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, заключенным страховой организацией, а также о причитающихся к получению от территориального фонда обязательного медицинского страхования страховых платежах по обязательному медицинскому страхованию в соответствии с заключенными страховой медицинской организацией договорами, в том числе субвенциях.

Аналитический учет по счету 92 ведется по видам страхования, в разрезе договоров перестрахования и по другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

Счет 95 «Страховые резервы» предназначен для обобщения информации о страховых резервах, образуемых страховой организацией в соответствии с действующим законодательством на основании положений о порядке формирования страховых резервов, утвержденных в установленном порядке, доли перестраховщиков в страховых резервах и результатах изменения страховых резервов. Страховая медицинская организация, осуществляющая обязательное медицинское страхование, также использует счет 95 для обобщения информации о состоянии и движении резервов по обязательному медицинскому страхованию (резерва оплаты медицинских услуг и запасного резерва). Аналитический учет по счету 95 ведется по каждому виду страхования и другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности. Чтобы обеспечить исполнение обязательств по страхованию, страховщики формируют страховые резервы.

Страховщики рассчитывают страховые резервы на конец отчетного периода при составлении бухгалтерской отчетности. Для создания резервов все договоры распределяются по учетным группам. Расчет резервов производится отдельно по каждой группе. Размер резерва определяется путем суммирования величин резервов по всем учетным группам По окончании отчетного периода дебетовое или кредитовое сальдо, образовавшиеся на субсчетах по учету результатов изменений резервов по обязательному медицинскому страхованию, списываются соответственно в дебет или кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

На счете 96 «Резервы предстоящих расходов» страховыми организациями также отражаются суммы отчислений от страховых премий (взносов), предназначенные для финансирования мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества.

Суммы отчислений от страховых премий (взносов) на предупредительные мероприятия отражаются по кредиту счета 96 субсчет «Резерв предупредительных мероприятий» в корреспонденции с дебетом счета 99 «Прибыли и убытки».

Использование средств на предупредительные мероприятия отражается по дебету субсчета счета 96 субсчет «Резерв предупредительных мероприятий» в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Аналитический учет по субсчету «Резерв предупредительных мероприятий» ведется по направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года страховыми организациями отражаются:

• — сальдо страховых премий (взносов) за отчетный период — в корреспонденции со счетом 92 «Страховые премии (взносы)»;
• — сальдо страховых выплат за отчетный период — в корреспонденции со счетом 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования»;
• — сальдо изменения страховых резервов и доли перестраховщиков в страховых резервах — в корреспонденции со счетом 95 «Страховые резервы»;
• — отчисления на предупредительные мероприятия от страховых премий (взносов) — в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв предупредительных мероприятий»;
• — расходы страховой организации, связанные с заключением договоров страхования, сострахования и перестрахования, прочие расходы, связанные с осуществлением операций по страхованию, сострахованию и перестрахованию, а также по управлению страховой организацией — в корреспонденции со счетом 26 «Общехозяйственные расходы»;
• — сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц — в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;
• — потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п.) — в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.;
• — начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций — в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При применении схемы корреспонденции счета 99 «Прибыли и убытки» следует иметь в виду, что в колонку «по дебету» добавляются счета: 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования», 92 «Страховые премии (взносы)», 95 «Страховые резервы», 96 «Резервы предстоящих расходов», в колонку «по кредиту» добавляются счета: 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования», 92 «Страховые премии (взносы)», 95 «Страховые резервы».

Страховые организации должны вести аналитический учет по видам страхования, страхователям, договорам страхования, договорам с медицинскими учреждениями, территориальным фондам обязательного медицинского страхования, страховым случаям и др. Страховые организации представляют годовую и промежуточную бухгалтерскую отчетность в налоговые органы и Федеральную службу страхового надзора, и ее территориальные органы. Страховые организации должны раздельно учитывать доходы и расходы по договорам страхования, сострахования и перестрахования.

Рассмотрим подробнее отражение в бухгалтерском учете некоторых специфических для страховых организаций операций, связанных с заключением договоров.