Гибкие бюджеты. 
Управленческий учет. 
Бюджетирование

Если разработчик бюджетов рассматривает единственный вариант развития рыночной ситуации в качестве достоверного, получается документ с определенными объемами реализации и производства продукции, потребления ресурсов и с соответствующими результатами деятельности за плановый период — такой бюджет называют жестким (статическим).

Однако реальную рыночную ситуацию почти никогда нельзя предугадать точно, поэтому в процессе планирования разумным будет подготовить несколько планов для разных вариантов развития рыночной ситуации относительно объемов сбыта, цен на ресурсы и конечную продукцию, то есть рассчитать результаты деятельности при различных величинах ключевых факторов деятельности.

Разумеется, учесть возможные изменения всех факторов невозможно, поэтому наиболее продуктивным (с точки зрения соотношения затрат на проведение предварительного анализа и выгод от подготовки многовариантных бюджетов) будет рассмотреть «семейство» бюджетов, различающихся вариацией одного фактора, например объема продаж. В условиях относительно стабильной макроэкономической ситуации именно спрос на продукцию со стороны потребителей является наиболее вариабельной величиной, подверженной колебаниям, повлиять на которые в коротком периоде (сравнимом с бюджетным периодом) организация либо не в состоянии, либо ее влияние оказывается незначительным.

Такое «семейство» бюджетов для различных объемов реализации образует так называемый гибкий бюджет, в котором разным объемам реализации соответствует пропорциональное количество переменных затрат, но независимо от варианта развития событий — одни и те же величины постоянных затрат.

Пример

Цех упаковки № 1 компании «Вектор», квазисамостоятельное подразделение (центр прибыли), выпускает и реализует готовую пластиковую упаковку для внешних потребителей.

При подготовке плана работы на 200х год были разработаны бюджеты, соответствующие нескольким уровням загрузки мощностей цеха:

Для каждого предусмотренного бюджетом объема деятельности данные, приведенные по строкам показателей, изменяющихся пропорционально объему выпуска (в данном случае переменных затрат), рассчитаны умножением нормативных удельных величин на количество выпускаемых изделий, соответствующее объему выпуска в натуральных единицах.

Отметим, что на величину постоянных затрат изменения объема не влияют. При этом предполагается, что и затраты, и выручка линейно зависят от объема выпуска, то есть цена продажи и удельные переменные затраты на всем диапазоне релевантности одинаковы, а на величину постоянных затрат объем производства влияния не оказывает.

Хотя это довольно упрощенный взгляд на проблему, на практике можно перейти и к более сложным связям и учесть, например, ступенчатое изменение затрат, скидки при большом объеме закупок сырья или снижение цен при существенном увеличении выпуска. В основе изменения затрат могут лежать и такие факторы, как технология производства или величина одновременно производимой партии изделий.

Гибкое бюджетирование можно применить также при составлении других бюджетов. Например, бюджет производства вместо показателей выручки, вклада и прибыли может включать оценки различных объемов выпуска, при этом действуют те же общие принципы разделения статей на переменные и постоянные. Подобно бюджету производства, можно составить и бюджеты закупок материалов для различных объемов производства и продаж.

Выбирать объем продаж в качестве базиса гибких бюджетов, однако необязательно — базой может стать любой производственный или финансовый фактор. Бывают ситуации, когда гибкие бюджеты составляются с использованием более чем одного базиса.

Преимуществами гибкого бюджетирования, помимо совершенно очевидной готовности менеджмента к любому (в рамках рассмотренных сценариев) развитию событий, является возможность более объективного анализа отклонений, нежели может допустить жесткий бюджет, а также возможность проведения факторного анализа отклонений фактических показателей от бюджетных.

Пример

По истечение 200х года оказалось, что объем продаж цеха упаковки № 1 компании «Вектор» составил 72% от максимально возможного. Анализ отклонений бюджетных показателей цеха показал:

Буквой «Н» обозначены неблагоприятные отклонения, а «Б» — благоприятные.

Из этих расчетов можно сделать, в частности, следующие выводы относительно прямых материальных затрат: их более высокие, чем планировалось, величины были обусловлены превышением фактического объема выпуска/продаж над бюджетным. Неблагоприятное отклонение от гибкого бюджета свидетельствует о том, что имело место действие одного из следующих (или обоих сразу) факторов:

• — материалы закупались по цене, превышающей предусмотренную бюджетом;
• — фактические удельные расходы материалов оказались выше нормативных.

Аналогичные выводы можно сделать и для других показателей.