Методы учета финансовых вложений и способы их оценки

Совокупность методов учета финансовых вложений, предоставленных организации для выбора включает:

1. Единица бухгалтерского учета финансовых вложений. Как следует из п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, в качестве единицы учета финансовых вложений может использоваться:

серия;

партия;

однородная совокупность финансовых вложений. [4].

Единицу бухгалтерского учета финансовых вложений организация выбирает самостоятельно. При этом должны быть обеспечены формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль над их наличием и движением. Единицей финансовых вложений может быть и их однородная совокупность (например, акции одного эмитента, облигации одного выпуска и т. п.). [11, с.176].

2. Порядок учета затрат на приобретение ценных бумаг. На основании п. 11 ПБУ 19/02 несущественные по сравнению с договорной стоимостью ценных бумаг затраты на их приобретение могут:

учитываться в первоначальной стоимости ценных бумаг;

включаться в состав расходов организации в том отчетном периоде, когда ценные бумаги приняты к учету. [4].

В фактические затраты входят:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги посреднической организации;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений (вознаграждение брокера, комиссия биржи и пр.). [11, с.177].

3. Периодичность проведения корректировки оценки финансовых вложений, по которым определяется рыночная стоимость. В соответствии с п. 20 ПБУ 19/02 проводить указанную корректировку финансовых вложений организации могут:

ежемесячно;

ежеквартально. [4].

• 4. Возможность равномерного доведения первоначальной стоимости ценных бумаг, по которым не определяется рыночная стоимость, до их номинальной стоимости. Пунктом 22 ПБУ 19/02 определено, что по долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации. [4]
• 5. Возможность оценки долговых ценных бумаги предоставленных займов по дисконтированной стоимости. На основании п. 23 ПБУ 19/02 организация может:

оценивать долговые ценные бумаги и предоставленные займы по дисконтированной стоимости;

не осуществлять такого расчета. [4].

6. Способ оценки финансовых вложений при их выбытии. Как следует из п. 26 ПБУ 19/02, при выбытии финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, организацией может применяться любой из следующих способов:

по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

по средней первоначальной стоимости;

по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО). [4].

7. Периодичность проведения проверки наличия устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. На основании п. 38 ПБУ 19/02 организации могут проводить указанную проверку:

один раз в год по состоянию на 31 декабря отчетного года;

один раз в квартал по состоянию на дату составления промежуточной бухгалтерской отчетности. [4].

Для того чтобы признать, что вложения обесцениваются, необходимо одновременное наличие следующих условий:

• 1) на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
• 2) в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
• 3) на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений. [20, с.9]

Если проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то организация образует резерв под обесценение финансовых вложений [8, с.22]. Указанный резерв образуется за счет финансовых результатов организации (в составе прочих расходов): на сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Аналогичная запись делается при увеличении величины указанных резервов.

Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:

на вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

К первой группе относятся:

государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций.

Ко второй группе относятся:

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций;

предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в банках, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования. [13, с.2].

В Письме от 11.10.2011 N 07−02−10/89 Минфин России разъясняет, что финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.

Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг [7, с.33].

Если по состоянию на отчетную дату организатор торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывает в установленном порядке рыночную цену ценных бумаг, то для целей бухгалтерской отчетности на указанную дату за текущую рыночную стоимость данных ценных бумаг целесообразно принимать последнюю по времени расчета их рыночную цену.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений у коммерческой организации относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов), так указано в п. 20 ПБУ 19/02 [4]. В рассматриваемом бухгалтерском стандарте не говорится, что переоценка финансового вложения признается изменением оценочного значения, но это следует из сущности пересмотра стоимости актива, меняющейся от периода к периоду. [8, с. 20].

В соответствии с п. 21 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.