Отражение результатов деятельности предприятия в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Курсовая работа Тема: «Отражение результатов деятельности предприятия в бухгалтерской (финансовой отчетности)»

В современных условиях социально-экономического развития России, в условиях рыночных отношений, центр экономической деятельности перемещается к основному звену всей экономики — предприятию. Именно на этом уровне создается нужная обществу продукция, оказываются необходимые услуги. Здесь решаются вопросы экономного расходования ресурсов, применение высокопроизводительной техники, технологии. На предприятии добиваются снижения до минимума издержек на производство и реализацию продукции. Разрабатываются бизнес-планы, применяется маркетинг, осуществляется управление — менеджмент. От наличия или отсутствия доходов будет зависеть, в конечном счете, возможность функционирования предприятия, его конкурентоспособность, финансовое состояние.

Прибыль, как экономическая категория — это чистый доход, созданный прибавочным трудом. Прибыль является экономическим показателем, характеризующим финансовые результаты предпринимательской деятельности. Кроме того, через прибыль реализуется принцип материальной заинтересованности в процессе ее распределения и использования, который определяется основной целью предпринимательской деятельности. Заинтересованность в получении предприятием прибыли касается государства, коллектива предприятия, инвесторов, каждого работника, а также других предприятий, с которым у данного предприятия имеются договорные отношения. А также через прибыль реализуется принцип материальной ответственности, который реализуется, как правило, в форме штрафов, пеней и неустоек, взимаемых при нарушении договорных обязательств, несвоевременности возврата долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов, погашения векселей, при нарушении налогового законодательства. В более широком смысле материальная ответственность предприятия состоит в том, что ухудшение финансового состояния автоматически приводит к невозможности бесперебойной деятельности, нормального кругооборота средств и порождает целый ряд проблем, без решения которых продолжение работы предприятия вообще ставится под угрозу. Наконец, прибыль является одним из основных источников формирования финансовых ресурсов предприятий и доходов бюджетов.

Получение прибыли в результате предпринимательской деятельности является обязательным условием функционирования предприятия и его роста в рыночной экономике. Таким образом, жизнеспособность предприятия, целесообразность деловой активности во многом зависят от того, в какой мере обеспечена финансовая отдача от вложенных средств, насколько достигнутый уровень доходности создает экономические стимулы дальнейшего роста предприятия, что в свою очередь определяется уровнем информационного анализа, контроля и управления финансовой деятельности того или иного предприятия.

В данной работе исследована классификация и структура финансовых результатов деятельности предприятия, рассмотрены особенности организации аналитического и синтетического учета доходов и расходов организации. Также уделено внимание бухгалтерской отчетности предприятия, связанной с учетом финансовых результатов. Бухгалтерская отчетность представляет собой совокупность данных, характеризующих результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия за отчетный период, полученный из данных бухгалтерского и других видов учета.

Объектом исследований — является акционерное общество закрытого типа НЗМК «ТЕМ-ПО».

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

— раскрыть экономическое содержание финансовых результатов, понятие доходов и расходов и их признание в бухгалтерской отчетности;

— рассмотреть порядок отражения финансовых результатов по международным стандартам;

— рассмотреть порядок отражения финансовых результатов от обычных и прочих видов деятельности на предприятии ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»;

— изучить особенности налогового учета финансовых результатов деятельности в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»;

— определить степень соответствия применяемой методики учета финансовых результатов нормативным документам;

— по итогам проведенного исследования определить основные направления совершенствования бухгалтерского учета финансовых результатов на предприятии.

1. Экономическое содержание финансовых результатов

1.1 Понятие финансового результата деятельности организации

Формирование локальной информации, характеризующей определенные стороны хозяйственных процессов и явлений, обеспечивается посредством бухгалтерских счетов. Именно структура счетов системы учета финансовых результатов и содержание информации, поставляемых ею, четко указывают на направленность всей системы бухгалтерского учета как инструмента управления организацией в различные периоды времени.

Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются приростом (снижением) суммы собственного капитала, основным источником которого является прибыль либо убыток от операционной, инвестиционной, финансовой деятельности, а также в результате чрезвычайных обстоятельств. Предприятие, установив цену на продукцию, реализует ее потребителю, получая при этом денежную выручку, что не означает получение прибыли. Для выявления финансового результата необходимо сопоставить выручку с затратами на производство и реализацию, которые принимают форму себестоимости продукции. Когда выручка превышает себестоимость, финансовый результат свидетельствует о получении прибыли.

Предприятие всегда ставит своей целью прибыль, но не всегда ее получает. Если выручка равна себестоимости, то удалось лишь возместить затраты на производство и реализацию продукции. При реализации без убытков отсутствует и прибыль как источник производственного, научно-технического и социального развития. При затратах, превышающих выручку, предприятие получает убытки — отрицательный финансовый результат, что ставит его в достаточно сложное финансовое положение, не исключающее и банкротство (11, С. 15).

В процессе осуществления хозяйственной деятельности на предприятии формируется финансовый результат в составе, которого аккумулированы: доходы и расходы от обычных видов деятельности, доходы и расходы от прочей деятельности. Принципиальная классификация финансовых результатов любой организации будет иметь следующий вид (таблица 1):

Таблица 1. Принципиальная классификация финансовых результатов

Таким образом, формирование информации о финансовых результатах в текущем бухгалтерском учете осуществляется на базе классификационного признака экономической однородности хозяйственных операций.

Представление информации о показателях однородных хозяйственных операций в бухгалтерской отчетности осуществляется при помощи алгоритмизации данных о процессах деятельности, направленной, в том числе, и на раскрытие элементов, характеризующих структуру конечного финансового результата.

Приведенный в «Указаниях об объеме форм бухгалтерской отчетности» от 22 июля 2003 г. № 67н алгоритм расчета конечного финансового результата в Отчете о прибылях и убытках выделяет следующие элементы, характеризующие его:

— валовая прибыль;

— прибыль / убыток от продаж;

— прибыль / убыток до налогообложения;

— чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

Финансовый результат определяется раздельно по каждому виду деятельности предприятия, относящемуся к реализации продукции, выполнению работ, оказанию услуг. Он равен разнице между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах и затратами на ее производство и реализацию (21, С. 812).

Затраты, образующие себестоимость, группируются по экономическим элементам (рис. 1.).

Рис. 1. Классификация затрат по экономическим элементам

Финансовые результаты от прочих операций — это прибыль (убыток) по операциям различного характера, не относящимся к основной деятельности предприятия и не связанным с реализацией продукции, основных средств, иного имущества предприятия, выполнением работ, оказанием услуг. Финансовый результат определяется как доходы (убытки) за минусом расходов по прочим операциям. Перечень прочих прибылей (убытков) предприятия разнороден и довольно обширен. Значительный удельный вес могут составлять доходы от долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений и доходы от сдачи имущества в аренду (они учитываются в составе внереализационных прибылей, если сдача имущества в аренду не является основной деятельностью предприятия) (34, С. 546).

Для удовлетворения требований различных пользователей с целью определения разнообразных результатных показателей финансово-хозяйственной деятельности организации в ретроспективном и текущем периоде используется следующая классификация финансовых результатов:

1. По однородности хозяйственных операций:

— прибыль / убыток от обычных видов деятельности;

— прибыль / убыток от операционной деятельности;

— прибыль / убыток от прочих операций;

— текущий налог на прибыль.

2. По составу элементов, представляемых в отчетности:

— Валовая прибыль;

— прибыль / убыток от продаж;

— прибыль / убыток до налогообложения;

— текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток);

— прибыль / убыток хозяйствования Чистая прибыль (чистый убыток).

3. По отношению к отчетному периоду формирования показателей:

— прибыль, созданная с начала деятельности;

— прибыль, изъятая собственниками с начала деятельности;

— нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);

— прибыль / убыток отчетного периода;

— доходы и расходы будущих отчетных периодов.

4. По характеру распределения прибыли в отчетном периоде:

— капитализированная прибыль;

— прибыль, изъятая из оборота собственниками;

— налогооблагаемая прибыль;

— авансовая прибыль для расчета авансовых платежей по налогу на прибыль;

— льготированная прибыль;

— прибыль, облагаемая по другим ставкам.

5. По составу элементов, регулирующих величину конечного финансового результата:

— доходы и расходы будущих отчетных периодов;

— недостачи и потери от порчи ценностей;

— резервы предстоящих расходов.

6. По способам раскрытия дополнительной информации:

— прибыль / убыток как результат события после отчетной даты;

— условная прибыль / условный убыток;

— прибыль / убыток информационного сегмента;

— прибыль / убыток на акцию.

7. По составу элементов, устанавливающих взаимосвязь между бухгалтерским и налоговым учетом финансовых результатов:

— условный доход (расход);

— постоянное налоговое обязательство;

— отложенный налоговый актив;

— отложенное налоговое обязательство;

— текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) (20, С. 325).

Таким образом, формирование информации о финансовых результатах в текущем бухгалтерском учете осуществляется на базе классификационного признака экономической однородности хозяйственных операций. Далее для более полного представления порядка формирования финансовых результатов деятельности предприятия в бухгалтерском учете рассмотрим понятие доходов и расходов и их признание в учете.

1.2 Понятие доходов и расходов, их признание в бухгалтерском учете

Порядок учета доходов и расходов и их признание в бухгалтерском учете предприятий осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 9/99 «Доходы организаций» и ПБУ 10/99 «Расходы организаций».

В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)» (3, С. 1−4).

В ПБУ 9/99 дана классификация доходов организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) операционные доходы;

в) прочие доходы.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований Положения, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при следующих условиях:

1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2) сумма выручки может быть определена;

3) имеется уверенность в увеличении экономических выгод в результате конкретной операции;

4) право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

— штрафы, пени, неустойки — в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

— суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности;

— суммы дооценки активов — в отчетном периоде, к которому относится дата переоценки;

— иные поступления — по мере образования (выявления) (3, С. 1−4).

В соответствии с ПБУ 9/99 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

а) о порядке признания выручки организации;

б) о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

По выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств неденежными средствами, должна быть раскрыта следующая информация:

— общее количество организаций, с которыми заключены указанные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;

— доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями;

— способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

Прочие доходы организации за отчетный период, не зачисляемые на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (4, С. 1−4).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на следующие виды:

— расходы по обычным видам деятельности (расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. ПБУ 10/99 п. 5);

— прочие расходы, которые, в свою очередь, подразделяются на:

— операционные расходы,

— прочие расходы.

Для целей Положения расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы.

Прочие расходы не учитываются на счетах учета затрат на производство. Расходы по обычным видам деятельности — это расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также приобретением и продажей товаров (4, С. 1−4).

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2) сумма расходов может быть определена;

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в учете эти расходы признаются дебиторской задолженностью.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

В соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности расходы признаются в том отчетном периоде, в котором совершены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Если организацией принят порядок признания выручки после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (4, С. 4).

Большое значение для правильной организации учета расходов имеет их классификация. Расходы по обычным видам деятельности группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг), видам расходов, экономической роли в процессе производства, по составу, способу включения в себестоимость продукции, периодичности, участию в процессе производства, отношению к объему производства, составу производственной себестоимости и по эффективности.

По месту возникновения расходы группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям организации. Такая группировка затрат необходима для организации управленческого учета и определения производственной себестоимости продукции.

По видам продукции (работ, услуг) расходы группируют для исчисления их себестоимости.

По видам расходов затраты группируют по элементам затрат и статьям калькуляции. Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка расходов по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов расходов в общей сумме расходов (12, С. 312).

В соответствии с ПБУ 10/99 в составе информации об учетной политике организаций в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

В отчете о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие, управленческие, операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.

Так как по видам расходов затраты группируют по элементам затрат и статьям калькуляции, то необходимо рассмотреть подробнее их группировку.

Затраты, включаемые в затраты на производство продукции, группируются по двум основным признакам:

— что и сколько израсходовано на производство;

— на что произведены затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам производится по первому признаку, охватывает производственное использование всех хозяйственных ресурсов организации и является единой для всех отраслей экономики. При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена и группировка по следующим элементам:

— материальные затраты (за вычетом возвратных отходов), затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции затраты группируются и учитываются по статьям калькуляции. Данная группировка производится по второму основному признаку — «на что произведены затраты». Каждая статья представляет назначение определенного вида затрат в хозяйственном процессе, образующих себестоимость продуктов труда. Перечень (номенклатура) статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями. Однако в зависимости от специфики производства организация может корректировать предлагаемую группировку (17, С. 256).

Организации, осуществляющие промышленную деятельность, используют типовую группировку затрат, которая содержит следующие статьи:

1) сырье и материалы;

2) возвратные отходы (вычитаются);

3) покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций;

4) топливо и энергия на технологические цели;

5) заработная плата основных производственных рабочих;

6) отчисления на социальные нужды;

7) расходы на подготовку и освоение производства;

8) общепроизводственные расходы;

9) общехозяйственные расходы;

10) потери от брака;

11) прочие производственные расходы Итого производственная себестоимость продукции

12) расходы на продажу Итого коммерческая себестоимость продукции.

Порядок учета и признания доходов и расходов организаций регламентируется положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Так как ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 были приняты во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета, далее, рассмотрим методику отражения финансовых результатов по международным стандартам финансовой отчетности.

1.3 Отражение финансовых результатов по международным стандартам

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) — это документы, определяющие общий подход к составлению финансовой отчетности и предлагающие варианты оценки и учета активов, обязательств и операций по их изменению.

Рассмотрим международные подходы к определению финансовых результатов деятельности предприятия.

Согласно п. 70. раздела «Принципов» МСФО доходом является приращение экономических выгод в течение отчетного, периода, происходящее в форме притока, или увеличения активов, или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении, капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала (19, С. 15).

Из определения следует, что доходы, не всегда могут быть связаны с физическим поступлением активов. В соответствии с МСФО определение дохода включает в себя выручку и прочие доходы (параграф 74 Принципов).

В соответствии с МСФО 18 «Выручка» под выручкой понимается валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров.

Прочие доходы — иные, чем выручка, статьи, которые отвечают определению дохода, при этом они могут, как возникать, так и не возникать в процессе обычной деятельности компании (параграф 75 Принципов).

К прочим доходам относятся, например, поступления от продажи основных средств; нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных бумаг, и др.

Международные подходы в определении дохода от обычной деятельности и чрезвычайных обстоятельств. Согласно МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» непосредственно в самом отчете о прибылях и убытках должна быть раскрыта информация о прибыли или убытке от обычной деятельности и чрезвычайных обстоятельств.

Обычная деятельность — это деятельность компании, составная часть ее бизнеса, а также любая другая деятельность, которая имеет к ней отношение или из нее возникает.

Результаты чрезвычайных обстоятельств — доходы или расходы, возникающие в результате событий или сделок, отличных от обычной деятельности предприятия, частое или повторяющееся появление которых в этой связи не ожидается (19, С. 22).

Согласно МСФО для признания, т. е. включения в отчет о прибылях и убытках, доходы должны отвечать соответствующему определению и следующим критериям:

— существует вероятность того, что организация получит какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные данным объектом: оценка производится на основе доказательств, существующих на момент составления бухгалтерской отчетности;

— признание дохода происходит одновременно с признанием увеличения активов или уменьшения обязательств (например, чистое увеличение активов (дебиторской задолженности) при продаже товаров или услуг, или уменьшение обязательств при отказе от выплаты долга) (параграф 92 Принципов);

— принятие решения о включении объекта в отчет о прибылях и убытках должно отвечать требованию существенности (параграф 84 Принципов);

— доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее увеличение будущих экономических выгодах, связанное с соответствующими активами, или уменьшение обязательств может быть измерено с достаточной степенью надежности. Во многих случаях стоимость и оценка должны определяться расчетно. Использование обоснованных расчетных величин является важной частью составления финансовой отчетности и не подрывает ее надежности. Однако в том случае, когда невозможно получить обоснованную расчетную величину, объект не признается в балансе или отчете о прибылях убытках (параграф 86 Принципов) (32, С. 125).

В МСФО формулируются условия признания доходов в бухгалтерской отчетности — в отчете о прибылях и убытках. ПБУ 9/99 устанавливает критерии признания доходов в бухгалтерском учете.

В соответствии с МСФО все доходы, независимо от их классификации, включаются в отчет о прибылях и убытках, только если они отвечают условиям признания.

В системе МСФО имеет место стандарт МСФО «Выручка», получивший такое название в официальном переводе на русский язык. МСФО 18 применяется при учете выручки, полученной от продажи товаров предоставления услуг, использования другими предприятиями активов данной компании, приносящих проценты, дивиденды и лицензионные платежи. Таким образом, определяются вопросы учета доходов только от основной, систематической деятельности.

В соответствии с МСФО 18 — выручка — это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров.

Выручкой могут быть признаны поступления экономических выгод, например: от продажи товаров, от оказания услуг, проценты, лицензионные платежи и дивиденды.

Выручка исключает средства, собранные от имени третьих лиц, таких как, например, НДС, налог с продаж.

Относительно признания выручки МСФО 18 устанавливает различные требования в случаях: продажи товаров, предоставления услуг, процентов, лицензионных платежей, дивидендов.

Если же рассматривать российский подход, то очевидно, что ПБУ 9/99 не раскрывает в должной мере специфику признания в зависимости от предмета деятельности предприятия, что в некоторых случаях приводит к путанице и противоречивости условий признания выручки.

Далее рассмотрим признание расходов в соответствии с принципами МСФО.

Согласно МСФО (см. параграфы 78−80 Принципов) определение расходов включает расходы, возникающие в процессе обычной деятельности компании (такие расходы как себестоимость продаж, заработная плата и амортизация), а также убытки (35, С. 3).

Убытки — другие статьи, которые подходят под определение расходов, при этом они могут, как возникать, так и не возникать в процессе обычной деятельности компании. К убыткам относятся, например, убытки, возникающие в результате стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.

Убытки обычно отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельно, потому что информация о них полезна для принятия экономических решений. Убытки часто отражаются в отчетах за вычетом соответствующего дохода.

Согласно МСФО 1 (см. параграфы 77−85) для целей выделения компонентов финансовых результатов расходы классифицируются: по характеру (метод характера затрат), по функциям (метод функции затрат или «себестоимость продаж»).

Согласно МСФО для признания, т. е. включения в отчет о прибылях и убытках, доходы и расходы должны отвечать соответствующему определению и следующим критериям:

— существует вероятность того, что организация потеряет какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные данным объектом: оценка производится на основе доказательств, существующих на момент составления бухгалтерской отчетности. Признание расходов происходит одновременно с признанием увеличения обязательств или уменьшения активов (например, задолженность по выплатам заработной платы или амортизация оборудования) (параграф 94 Принципов);

— принятие решения о включении объекта в отчет о прибылях и убытках должно отвечать требованию существенности (параграф 84 Принципов);

— важнейшим условием признания расходов для отражения в отчете о прибылях и убытках является условие соответствия доходов и расходов, в соответствии с которым расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, имея в виду прямую связь между произведенными затратами и поступлениями по соответствующей статье (параграф 95 Принципов).

Важнейшим условием признания расходов для отражения в отчете о прибылях и убытках согласно МСФО является условие соответствия доходов и расходов, в соответствии с которым расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, имея в виду прямую связь между произведенными затратами и поступлениями по соответствующей статье.

Часто достаточно сложно определить, привели ли данные расходы к доходам текущего периода. В целом действует следующее правило: если произведенные затраты приводят к будущим выгодам, они отражаются как активы; если они приводят к текущим выгодам — как расходы; если не приводят ни к каким выгодам — как убытки.

Расход признается в отчете о прибылях и убытках после признания дохода, который был получен в результате осуществления затрат (расходов). Например, себестоимость проданной продукции признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках только после признания дохода — выручки от продажи этой продукции.

Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется опосредованно, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между периодами.

Статья признается как расход отчетного периода, если соответствующая статья не принесет будущих экономических выгод организации или если будущие экономические выгоды не отвечают критерию отражения актива в бухгалтерском балансе.

В отчет о прибылях и убытках включаются расходы отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета, удовлетворяющие критерию признания расходов, независимо от того признаются ли они в целях налогообложения или нет. Расходы также признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникает обязательство без факта отражения имущества, например, в случае возникновения обязательства по гарантии на товар (см. параграфы 95 — 98 Принципов).

Если проводить сравнительный анализ между российским и международным подходами можно отметить, что в российском подходе критерии признания расходов в отчете о прибылях, и убытках соответствуют изложению принципа соответствия доходов и расходов в МСФО. Однако противоречивость ПБУ 10/99 (например, признание расходов в бухгалтерском учете и отчете о прибылях и убытках), а также отсутствие четких регламентации по многим вопросам, касающимся, например, затрат, отложенных расходов и т. д., по нашему мнению, свидетельствует об отсутствии единой концепции соответствия доходов и расходов.

Различные стандарты учета и отчетности сами по себе не хуже и не лучше других. И все же МСФО более предпочтительны для иностранных пользователей финансовой отчетности, чем российские ПБУ.

2. Отражение результатов деятельности в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»

2.1 Краткая характеристика предприятия

Акционерное общество закрытого типа НЗМК «ТЕМ-ПО» было образовано в 1997 г.

Место нахождения Общества: Российская Федерация, Республика Татарстан, г. Набережные Челны.

Данное общество учреждено несколькими лицами, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров.

ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» от своего имени приобретает и осуществляет имущественные и личные неимущественные права, несет обязанности, несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, является истцом и ответчиком в суде.

ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» не имеет филиалы и представительства.

Между учредителями данного общества заключен учредительный договор и утвержден устав общества. В учредительном договоре определены: состав учредителей, размер уставного капитала и размер доли каждого из учредителей, размер и состав вкладов, порядок и сроки их внесения в уставный капитал общества при его учреждении, ответственность учредителей за нарушение обязанностей по внесению вкладов, условия и порядок распределения прибыли, состав органов общества и порядок выхода из общества.

Уставный капитал ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» образуют доли его участников по номинальной стоимости. Размер уставного капитала и номинальная стоимость долей участников общества определены в валюте РФ.

Размер доли участников данного общества определен в виде дроби (соотношение номинальной стоимости доли участника и уставного капитала). Вкладом в уставный капитал общества помимо денег является имущество, имеющее денежную оценку.

Видами деятельности Общества является:

— выполнение строительно-монтажных работ;

— проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

— разработка, изготовление, испытание автотранспортных средств с улучшенными потребительскими свойствами и специального назначения, запасных частей к ним, технологического и инженерного оборудования, оснастки, инструмента;

— восстановление и ремонт всех групп сложностей автомобильной, тракторной, прицепной и прочей техники;

— разработка, технологическая подготовка производства и внедрение технологий, проектная и собственная коммерческая деятельность;

— проведение технических, технико-экономических, финансовых, правовых и иных экспертиз и консультаций, информационное обслуживание;

— производство продукции производственно-технического назначения;

— производство стройматериалов;

— производство продуктов питания;

— оптовая и розничная торговля, торгово-закупочная, посредническая деятельность в том числе транспортными средствами и запасными частями к ним, горюче-смазочными материалами, нефтепродуктами;

— оказание бытовых, транспортных услуг, ремонт и техническое обслуживание транспортных средств;

— эксплуатация автозаправочных станций и автостоянок;

— проектные, строительно-монтажные, отделочные и ремонтные работы жилых, административных, промышленных, торговых объектов недвижимости, инженерных сооружений и коммуникаций;

Организационная структура предприятия представлена на рисунке.

Рис. 2. Организационная структура ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»

Во главе ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» стоит генеральный директор. Целью его деятельности является организация работы и эффективного взаимодействия служб управления и производственных подразделений для обеспечения прибыльной работы предприятия. У генерального директора есть четыре зам. директора и юрисконсульт, которые подчиняются ему и предоставляют ему всевозможные отчеты по результатам деятельности различных отделов. Каждое структурное подразделение имеет свои цели и решает свои конкретные задачи.

Основными задачами отдела продаж является сбытовая деятельность, а именно: осуществление рекламной деятельности, поиск каналов сбыта, заключение договоров, и т. д. Отдел кадров осуществляет: поиск и наем работников для удовлетворения потребностей производства, обеспечивает контроль уровня качественного и количественного состава персонала, организацию обучения (повышение квалификации) персонала в соответствии с производственной необходимостью и т. д.

При ведении бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций способом двойной записи в организации используют рабочий план счетов бухгалтерского учета, который соответствует Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению.

2.2 Бухгалтерский учет доходов и расходов предприятия

В связи с тем, что в 2006 г. произошли изменения в порядке отражения финансовых результатов и отражения их в отчетности будет рассматриваться 2005 и 2006 гг. (для проведения сравнения порядка учета и составления отчетности).

Для обобщения информации о доходах и расходах связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО», используется счет 90 «Продажи» в соответствии с утвержденным рабочим планом счетов.

В соответствии с рабочим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» к счету 90 «Продажи» открываются следующие субсчета:

— 90−01 Выручка;

— 90−02 Себестоимость продаж;

— 90−03 Налог на добавленную стоимость (НДС);

— 90−09 Прибыль (убыток) от продаж

Все операции по доходам и расходам оформляются приходными и расходными документами и счетами-фактурами (независимо от источников потребностей налоговых расчетов). Вся информация по операциям вводится в компьютерную систему организации в реальном масштабе времени.

Сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90−01 «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90−02 «Себестоимость продаж», 90−03 «Налог на добавленную стоимость» и кредитового оборота по субсчету 90−01 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90−09 «Прибыль (убыток) от продаж» и кредиту счета 99−01 «Прибыль или убыток от обычных видов деятельности» (в случае прибыли) или по дебету счета 99−01 «Прибыль или убыток от обычных видов деятельности» и кредиту счета 90−09 (в случае убытка).

Таким образом, по окончании каждого месяца синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с января отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам счета 90 «Продажи» не производится.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90−09 «Прибыль (убыток) от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90−09 «Прибыль (убыток) от продаж». Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет по этому счету в случае необходимости ведется по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

Для выявления финансового результата сопоставляют выручку с затратами на производство и реализацию, которые принимают форму себестоимости продукции. В 2006 выручка ниже себестоимости и затрат на реализацию, поэтому финансовый результат свидетельствует о получении убытка. Таким образом, бухгалтерскими проводками выявляется стоимость товара, группируются издержки по производству продукции, а также отражается конечный финансовый результат.

Согласно изменениям от 2006 г. для обобщения информации об операционных и внереализационных доходах и расходах в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» рабочим планом счетов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету открываются следующие основные субсчета: 91−01 Прочие доходы; 91−02 Прочие расходы; 91−03 НДС; 91−09 Сальдо прочих доходов и расходов.

Формирование финансовых результатов ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» за 2006 гг. рассмотрим при помощи таблицы 2.

Таблица 2. Формирование финансовых результатов от обычных видов деятельности в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» за 2006 гг.

Так как в 2005 г. и в 2006 г. изменилась структура счета 91 «Прочие доходы и расходы», то формирование финансовых результатов за 2005 и 2006 гг. будет рассматриваться отдельно.

При рассмотрении таблицы 3 можно сделать вывод о том, что финансовый результат от прочей деятельности отражается на счете 91 (по субсчетам), причем по дебету счета отражается расходы, по кредиту доходы.

Далее рассмотрим отражение финансовых результатов от прочей деятельности ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» в 2006 г. (таблица 4).

Таким образом, после рассмотрения данных таблиц 3 и 4 можно отметить, что в принципе учет прочих доходов и расходов упростился, в частности нет необходимости разграничивать в бухгалтерском учете и отчетности прочие операционные и внереализационные доходы и расходы, как это производилось до 2006 г.

Был рассмотрен порядок учета и отражения финансовых результатов от прочей деятельности ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО».

2.2 Формирование конечного финансового результата и составление отчета о прибылях и убытках

В состав бухгалтерской отчетности предприятия обязательно входит форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках». Все данные в форме № 2 показывают нарастающим итогом с 1 января по 31 декабря. При этом в графе 3 приводят данные за отчетный год г., а в графе 4 — за аналогичный период прошлого года. Отрицательные показатели записывают в круглых скобках.

При формировании финансового результата и заполнении финансовой отчетности бухгалтерия ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» руководствуется действующим законодательством и учетной политикой предприятия.

Учетная политика ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» является внутренним документом, определяющим совокупность способов ведения бухгалтерского учета общества:

— первичного наблюдения (документация, инвентаризация);

— стоимостного измерения (оценка и калькулирование);

— текущей группировки (счета и двойная запись);

— итогового обобщения (баланс и отчетность) фактов хозяйственной деятельности, которые регламентируются законодательством Российской Федерации, Уставом общества, — внутренними документами ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО». В учетной политике ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО» утверждены:

— рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий счета (субсчета), необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;

— формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые унифицированные формы первичных документов.

Доходы признаются равномерно (ежемесячно) в течение срока действия заключенных договоров. Финансовый результат выявляется ежемесячно, как разница между выполненными работами и приходящимися на них затратами.

Рассмотрим счета бухгалтерского учета, которые используются при заполнении формы № 2 «Отчета о прибылях и убытках» в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО». Для удобства представления информации воспользуемся таблицами 5. и 6.

Таблица 5. Сведения, для заполнения раздела «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»

При рассмотрении данных таблицы 5 необходимо отметить, что процесс формирования отчета о прибылях и убытках в части прочих доходов и расходов приведен по состоянию на 2006 гг., тогда как в 2005 г., в отчете о прибылях и убытках прочие доходы и расходы подразделялись на прочие операционные и внереализационные доходы и расходы.

Таблица 6. Взаимоувязка оборотов по счетам бухгалтерского учета и строк формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» в ЗАО НЗМК «ТЕМ-ПО»

Так как в настоящее время, в связи с изменениями законодательства, прочие операционные и внереализационные доходы и расходы входят в состав прочих доходов и расходов, за 2006 г. прочие доходы составили 66 005 тысяч рублей, прочие расходы 63 145 тысяч рублей.

В системе счетов, отражающих финансовые результаты деятельности предприятия за отчетный год (аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убытки») формируется вся необходимая информация о показателях, содержащихся в финансовой отчетности — форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

В расшифровке отдельных прибылей и убытков расписывают наиболее значительные внереализационные доходы и расходы. По строке 210 показывают неустойки за нарушение хозяйственных договоров, полученные или уплаченные организацией. Эти суммы должны быть начислены по решению суда или с согласия должника. Гражданское законодательство предусматривает два вида неустойки — штраф и пени. Размер штрафа обычно фиксированный: это либо проценты от цены договора, либо конкретная сумма. А вот величина пеней зависит от времени, в течение которого исполнялись условия договора. Чаще всего пени начисляют за каждый день опоздания с оплатой и тоже устанавливают в процентах от цены.

Чтобы взыскать неустойку, продавец выставляет недобросовестному партнеру письменную претензию, где указывает, какие именно условия договора нарушены и сколько за это придется заплатить. Если партнер согласен с претензией, он направляет продавцу соответствующее письмо. Если же он посчитает, что размер санкций должен быть меньше, или вообще откажется платить, то спор придется решать в арбитражном суде. Бывает и наоборот: неустойку покупателю платит продавец. Такое случается, если продавец с опозданием поставил товар или выполнил работы, отгрузил некачественную продукцию и т. д.

Порядок, в котором покупатель должен отразить в своем учете неустойку, зависит от того, оплатил ли он к этому времени продукцию, являющуюся предметом договора. Если еще нет, то на сумму неустойки он вправе уменьшить свою задолженность перед поставщиком. Если же товар уже оплачен, то сумму штрафа и пеней включают в состав внереализационных доходов.