Особенности решения задач оптимизации программ снабжения, производства и сбыта с использованием данных управленческого учета

Федеральное агентство по образованию Омский государственный институт сервиса Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита Защищена с оценкой Допустить к защите.

«_________________» __________________.

___________________ (Ф.И.О. руководителя).

«___"________2008г.

КУРСОВАЯ РАБОТА по курсу «Бухгалтерский управленческий учет».

на тему: «Особенности решения задач оптимизации программ снабжения, производства и сбыта с использованием данных управленческого учета».

Выполнила студентка гр.__Б51_____________.

(Ф.И.О.).

Руководитель работы.

_______________________.

(ученая степень, звание, Ф.И.О.).

Омск.

2008 г.

Федеральное агентство по образованию Омский государственный институт сервиса Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита ЗАДАНИЕ НА КУРСОВУЮ РАБОТУ Студенту. группа Б51.

(Фамилия, инициалы).

1. Тема курсовой работы Особенности решения задач оптимизации программ снабжения, производства и сбыта с использованием данных управленческого учета.

2. Срок представления работы к защите «12» ноября 2008 г.

3. Исходные данные для научного исследования Труды современных ученых — экономистов по теме исследования, периодические издания, нормативные акты и инструкции по их применению.

4. Содержание пояснительной записки Введение____________________________________________________.

1.Обзор литературы_________________________________________.

2. Использование информации управленческого учета для принятия управленческих решений.

2.1. Анализ безубыточности производства________________________.

2.2. Планирование ассортимента продукции (товара) подлежащей реализации_________________________________________.

2.3. Принятие решений по ценообразованию.

2.4. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора Заключение_______________________________________________.

3. Расчетная часть_________________________________________.

5. Перечень графического материала: Работа содержит 5 рисунков___.

Руководитель работы___________________.

(подпись) (инициалы, фамилия) Задание принял к исполнению __________ «12» ноября 2008 г.

(подпись).

1.Обзор литературы.

2. Использование информации управленческого учета для принятия управленческих решений.

2.1. Анализ безубыточности производства.

2.2. Планирование ассортимента продукции (товара) подлежащей реализации.

2.3. Принятие решений по ценообразованию.

2.4. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора Заключение Библиографический список Приложения.

3. Расчетная часть.

Одной из важных задач бухгалтерского управленческого учета является сбор и обобщение информации, полезной для принятия менеджерами и выс-шим руководством предприятия правильных управленческих решений.

В настоящее время принимаемые руководством решения по развитию и организации производства и сбыта продукции в большей степени носят ин-туитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета. В лучшем случае отсутствие та-ких расчетов компенсируется богатым производственным и организаторс-ким опытом руководителей предприятия.

Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, сто-ящих перед предприятием. От этого, в конечном счете, зависит отбор исход-ной управленческой информации и избранный алгоритм решения. Бухгал-терский управленческий учет обладает целым арсеналом приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию.

На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей сте-пени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, при-чем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случаев в расчетах прихо-дится учитывать и упущенную выгоду предприятия.

Актуальность выбранной темы подтверждается тем, что в специальных и научных изданиях вопросы, связанные с принятием оптимального решения представлены достаточно широко.

Главной целью данной курсовой работы является правильно подобранная и проанализированная информация, представленная своевременно и в необходимом объеме для принятия оптимального решения по управлению предприятием.

В соответствии с поставленной целью определяется задачи:

— Изучить доступную литературу по данной теме;

— Рассмотреть анализ безубыточности производства;

— Ознакомиться с планированием ассортимента продукции (товара) подлежащей реализации;

— Изучить принятие решений по ценообразованию;

— Рассмотреть определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора;

Работа выполнялась на базе новейших законодательных актов, учебников и учебных пособий, монографий, также были рассмотрены и изучены статьи по данной теме.

При написании курсовой работы использовались такие приемы и методы исследования, как монографическое исследование, сравнение, графический способ.

Курсовая работа выполнялась с применением средств компьютерной техники. При написании курсовой работы использовалась информационно-правовая система Консультант Плюс.

Данная курсовая работа рассматривалась с целью углубить знания по всем вопросам, поставленным в рамках выбранной темы. Выполнение практической части курсовой работы закрепит имеющиеся теоретические знания.

Обзор литературы

Управленческое решение — результат анализа, прогнозирования, оптимизации, экономического обоснования и выбора альтернативы. В организации менеджерами различных уровней постоянно принимаются какие-либо решения, связанные с управлением подразделениями организации или управлением бизнесом.

Каверина [9,с.196] пишет, что процесс принятия решений лежит в основе планирования деятельности организации, так как план (или бюджет) можно представить в виде набора решений по получению ресурсов, их размещению и использованию для достижения организационных целей. Управленческие решения, с одной стороны, предшествуют управленческому воздействию, а с другой стороны — выступают как процесс, включающий анализ ситуаций в управляемой системе и разработку мер для ее целесообразного изменения. В этом качестве принятие решения выступает уже как предмет труда, который требует организации и управления, и это та основная форма управленческой деятельности, в которой выражается содержа-ние труда руководителя. Принятие оптимального решения является основной предпосылкой обеспечения конкурентоспособности про-дукции и организации на рынке.

Николаева О.Е. и Шишкова Т. В. [16,с.240] рассматривает процесс принятия управленческих решений, как особый вид деятельности, требующий высокой квалификации, практического опыта, развитой интуиции. Многие решения являются уникальными, и процесс их выработки не может быть определен строгими правилами, конкретными шагами и четкой последовательностью. Тем не менее, в анализе процесса принятия управленческих решений можно выделить наиболее общие определенные этапы:

1) Возникновение проблем;

2) Определение альтернативных курсов действий;

3) Анализ влияния каждой альтернативы на хозяйственные операции;

4) Принятие решений: выбор наилучшей альтернативы;

5) Анализ последствий решений (обратная связь).

— нет необходимости дальнейших действий (нет проблемы).

Каверина [9,с.197] выделяет группы взаимосвязанных процессов:

* принятие (подготовка) управленческого решения;

* выполнение принятого решения;

* контроль за результатами выполнения решения;

* сбор информации для последующих решений.

Многие авторы [3,7,9,10,12,14,] пишут, что принятие решения — это процесс выбора курса действий из двух или более альтернатив в ходе достижения поставленной цели. Про-цесс подготовки и реализации управленческих решений можно пред-ставить в виде набора операций, которые, в свою очередь, подраз-деляются на процедуры, т. е. конкретные действия, необходимые для достижения поставленных целей и задач в данный момент управления.

По мнению Вахрушиной [3,с.101] на практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, причем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случаев в расчетах приходится учитывать и упущенную выгоду предприятия.

На базе информации управленческого учета решаются оперативные задачи, такие как:

— определение точки безубыточности;

— планирование ассортимента продукции (товара), подлежащей реализации;

— определение структуры выпуска продукции с учетом лимитирующего фактора;

— отказ или привлечение дополнительных заказов;

— принятие решений по ценообразованию (имеет для предприятий особое значение в условиях конкурентной борьбы).

Решения об объеме производства осуществляются на основе CVP-анализа (анализа безубыточности, критической точки, «затра-ты — объем — прибыль»). На величину планируемого объема производ-ства влияет ряд условий: существующая производственная мощность, состав оборудования, технология, рынок сбыта и др. Методика подго-товки релевантной информации для управляющих зависит, например, от того, насколько загружены мощности предприятия. В любом слу-чае предпочтительнее маржинальный подход. Существует множество моделей, основанных на изучении взаимосвязи затрат, прибыли и объ-ема. Ч. Т. Хорнгрен и Дж. Фостер [25,с.206] предлагают расчет объема в кри-тической точке, объема при заданной прибыли, с учетом налога на прибыль, при использовании денежного измерителя, при ассорти-ментных сдвигах; К. Друри [7,с.289] - экономическую и бухгалтерскую модель расчета критической точки; С. А. Николаева [16,с.230], М.А. Вахру-шина [3,с.104] - с учетом многономенклатурного производства. Обычно рассмотрение вопроса начинается с анализа критической точки, т. е. той точки объема продаж, где нет ни прибыли, ни убытка. Ч.Т. Хорн-грен и Дж. Фостер в книге «Бухгалтерский учет: управленческий ас-пект» и М. А. Бахрушина в книге «Бухгалтерский управленческий учет» дают три метода расчета критической точки: уравнения, маржи-нального дохода и графический. Разделение первых двух излишне, так как метод уравнения выходит на конечную формулу, которая ис-пользуется в методе маржинального дохода:

Постоянные расходы в общей сумме

Критическая точка = Цена — Удельные переменные расходы Методику деления затрат на постоянные и переменные в анализе «затра-ты — объем — прибыль» рассматривает Каверина [9,с.214]:

1) на величину затрат влияет только один фактор — объем;

2) все затраты можно разделить на переменные и постоянные;

3) поведение затрат и выручки линейно в пределах области реле-вантности;

4) постоянные расходы не зависят от объема в пределах области релевантности;

5) переменные расходы изменяются прямо пропорционально объ-ему в пределах области релевантности;

6) неизменны продажные цены; покупные цены на материалы и услуги; производительность труда;

7) незавершенное производство отсутствует, оно стабильно или его изменения незначительны, т. е. объем производства равен объему продаж (влияние изменения величины запасов на CVP-анализ зависит от того, какой метод оценки запасов применяется);

8) при наличии структурных сдвигов следует применять специ-альную методику.

Искусство планирования ассортимента продукции состоит в умении воплощать уже имеющиеся и/или потенциальные технические и материальные возможности в продуктах, которые, принося производителю прибыль, обладают потребительской ценностью, удовлетворяющей покупателя, пишет Панкратов Ф. Г [19,с.215]. Иными словами, производитель не просто занят созданием и производством товаров, но также формированием клиентуры и удовлетворением ее специфических потребностей.

Планирование ассортимента начинается либо с момента выявления потребности, либо с момента, когда в результате изучения рынка или на основе другой информации сформировалось основное представление о продукте. Независимо от источника происхождения замысла нового продукта необходимо раньше или позже провести исследование рынка, чтобы выяснить, отвечает ли задуманный продукт осознанной или еще не осознанной потребности.

Планирование ассортимента продукции заключается в планировании всех видов деятельности, направленных на отбор продукции для будущего производства и сбыта, разработки спецификаций и характеристик этой продукции в соответствие с требованиями потребителей.

Планирование ассортимента является непрерывным процессом, продолжающимся в течение всего жизненного цикла продукции, начиная с зарождения замысла о создании нового изделия и кончая снятием его с производства. Иначе говоря, предприятие не может сколь угодно долго поставлять на рынок одну и ту же продукцию.

Постоянное новаторство в выпуске продукции — обязательное условие выживания предприятия в условиях рынка.

Любое предприятие-изготовитель, решившееся на инновацию, может выбрать один из следующих вариантов по поиску замысла новой продукции:

· купить информацию о новых видах продукции у внешних источников;

· изобрести самостоятельно новый вид продукции, используя информацию и аналитические материалы службы маркетинга;

· усовершенствовать конструкцию или внешнее оформление ранее выпускаемой продукции;

· привлечь другого партнёра к разработке новой продукции.

Необходимость действий в одном из этих направлений связана с тем, что каждый вид продукции имеет свой жизненный цикл. Однако время от времени появляются неординарные виды продукции, которые имеют исключительно высокую продолжительность жизненного цикла. В этом случае необходимо тщательно продумать систему её разработки. Стадиями такого анализа могут быть, например:

§ принятие долгосрочных решений о стратегии технологических инноваций или действиях в случае непредвиденных событий;

§ проведение фундаментальных исследований, открывающих возможность прорыва в сфере технологии;

§ проведение прикладных исследований, обеспечивающих практическое использование прикладных исследований применительно к потребностям выявленных групп потребителей;

конструирование и разработка новых видов продукции, как на основе прикладных исследований, так и непосредственно на основе изучения рынка Планирование ассортимента продукции предполагает координацию целого ряда взаимосвязанных видов деятельности: научно-технических исследований и разработок, исследований рынка, организации товародвижения, стимулирования сбыта и рекламы. Максимальная эффективность достигается не столько за счёт оптимизации каждого элемента в отдельности, сколько суммой составных частей.

Существуют различные методы планирования ассортимента продукции. Наиболее распространенными из них являются:

— Метод операционного рычага;

— Метод ранжирования ассортимента продукции на основе матрицы БКГ;

— Метод линейного программирования.

Керимов В.Э. [12,с.274] пишет, что процесс тактического планирования начинается с определения объемов продаж. Практически вся система внутрифирменного планирования базируется на этом показателе. На основе плана продаж осуществляется планирование производственной программы предприятия, своевременная подготовка сырья, материалов, комплектующих изделий, инструмента, оборудования для изготовления конечной продукции и создания необходимых производственных запасов.

Керимов В.Э., Епифанов А. А., Селиванов П. В., Крятов М. С. [11,с.126] рассматривают вопрос ценообразования на реализуемые товары важнейшим вопросом производственной организации. Они считают, что необходимо установить такую цену, которая с одной стороны приносила бы организации прибыль, а с другой стороны — удовлетворяла бы запросам покупателей.

Николаева О. Е и Шишкова Т. В. [16,с.276] определяют, что установление цены — это трудный и сложный процесс, требующий учета большого количества факторов. Все факторы можно подразделить на две группы — внешние и внутренние.

Установление продажной цены на продукт — важнейшая задача предприятия и искусство менеджера. Карпова Т. П. [10,с.292] выделяет несколько подходов к формированию цены в условиях рыночной экономики. Один подход — назначить такую цену, которая привлечет покупателя; другой — использовать цены конкурента, чтобы установить для себя определенную границу цен; третий — использовать информацию о себестоимости продукции, с тем чтобы определить порог рентабельности, величину переменных затрат и маржинального дохода.

По мнению Кондракова Н. П., Ивановой М. А. [14,с.292] задача управленческого учета состоит в том, чтобы представить менеджеру необходимую и исчерпывающую информацию для принятия правильного решения в области ценообразования. Информация должна быть многовариантной и сопоставимой, в ней должны быть продемонстрированы положительные и отрицательные результаты, которые предприятие может получить в случае принятия того или иного решения. На основании всестороннего анализа и обсуждения представленной информации на предприятии разрабатывают политику цен на краткосрочный и среднесрочный период.

Керимов В.Э., Епифанов А. А., Селиванов П. В., Крятов М. С. [11,с.128] приводят некоторые варианты, которыми может руководствоваться организация.

Стратегия высоких цен заключается в установлении первона-чально высоких цен на какой-либо товар, с тем чтобы в дальней-шем понижать их. Данная стратегия эффективна в отношении но-вого товара, в условиях высокого спроса, когда такая цена воспринимается потребителем как свидетельство отличного каче-ства.

Стратегия низких цен — это стратегия проникновения на ры-нок, которой руководствуется организация с целью стимулирования спроса. Такая позиция эффективна в отношении товаров с высокой эластичностью, когда покупатели реже реагируют на снижение цен и увеличивают спрос. Организация за счет больших объемов реали-зации поддерживают низкий уровень цен.

Стратегия дифференцированных цен проявляется в установ-лении цен в сочетании со всевозможными скидками и надбавками для различных рынков, их сегментов и покупателей.

Стратегия льготных цен направлена на работу с покупателями в которых особо заинтересована организация и ее собственники (пайщики).

Стратегия гибких, эластичных цен, при которой цены устанавливаются в зависимости от возможностей покупателей, их покупательной способности.

Карпова Т.П. [10,с.293] рассматривает следующие виды цен и тарифов, которые могут быть установлены на продукцию, товары и услуги: обязательные для продавцов и покупателей — официальные, одинаковые для всех покупателей данного вида продукта у данного предприятия — регулируемые, разные в каждом отдельном акте купли-продажи — договорные. Официальные и регулируемые цены устанавливаются на основе цен мирового рынка или обоснованных затрат производства. Договорные цены определяются либо на основе индивидуаль-ных затрат, либо эксплуатационных параметров (товарных ха-рактеристик), либо колебаний спроса и предложения. Задача формирования реальной цены в настоящее время усложнена наличием на предприятиях излишних мощностей при спаде производства, расходами на их содержание, снижением произ-водительности труда, инфляцией и методикой исчисления на-лога на добавленную стоимость.

Принятие конечного решения по установлению цены зависит от ответа на следующие вопросы, предполагает Николаева О. Е и Шишкова Т. В. [16,с.276]:

1. Каков общий спрос на рынке на данный продукт?

2. Имеются ли на рынке аналогичные товары других фирм?

3. Какова цена на аналогичную продукцию у конкурирующих фирм?

4. В чем больше заинтересованы покупатели: в меньшей цене на продукцию или в более высоком качестве товара?

5. Является ли продукция фирмы настолько новой и уникаль-ной, что она сможет вытеснить с рынка продукцию других-фирм?

Если на рынке существует сильная конкуренция, имеется большое количество товаров такого же качества, то фирма для за-воевания рынка обычно устанавливает более низкие цены, иногда даже ниже полной себестоимости.

Если фирма начинает производство совсем новой и в какой-то степени уникальной продукции, то при установлении цены можно не учитывать конкуренцию на рынке, но надо иметь в виду, что покупателю надо привыкнуть к новому продукту, необходимо сформировать покупательский спрос. И в этом случае цены, устанавливаемые на продукцию, должны быть достаточно гибкими.

Таким образом, для принятия окончательного решения по установлению цены необходимо хорошо знать положение на рын-ке, потребности покупателя.

Внутренние факторы также должны учиты-ваться при ценообразовании. Наиболее важное место среди этих факторов занимает себестоимость. Необходимо сопоставить вели-чину затрат с возможностью их покрытия при установлении цены. Выживаемость компании зависит от степени покрытия не толь-ко текущих расходов, но и расходов, связанных с капитальными вложениями, рассчитанными на длительный период.

Николаева О. Е и Шишкова Т. В. [16,с.277] рассматривают четыре метода ценообразования, базирую-щихся на затратах. Это методы ценообразования на основе.

1) переменных затрат;

2) валовой прибыли;

3) рентабельности продаж;

4) рентабельности активов.

Первый из подходов к установлению цены на основе затрат состоит в том, что рассчитывается некоторая процентная наценка к пере-менным производственным затратам для каждого вида продукции. Этот подход называется методом ценообразования на основе пе-ременных затрат. Этот метод целесообразно использовать, если соблюдены два условия:

1) стоимость активов, вовлеченных в производство каждого вида продукции в компании, одинакова;

2) отношение переменных затрат к остальным производствен-ным расходам одинаково для каждого вида продукции.

Второй метод установления цены в качестве расчетной базы использует валовую прибыль, которая определяется как разница между объемом реализации продукции (выручкой от реализации) и себестоимостью реализованной продукции. Цена устанавлива-емая по этому методу должна обеспечить получение желаемой прибыли и покрыть все затраты, которые не учтены при рас-чете валовой прибыли. Этот метод может быть легко применен, поскольку информацию о производственных затратах, операцион-ных расходах на единицу продукции легко получить из учетных данных, нет необходимости деления затрат на постоянные и пере-менные.

При этом методе используются следующие две формулы:

1) Процент наценки = (желаемая величина прибыли + ком-мерческие, общие, административные расходы) / суммар-ные производственные затраты.

2) Цена на основе валовой прибыли = суммарные производ-ственные затраты на единицу + (процент наценки * суммарные производственные затраты на единицу) Когда используется метод рентабельности продаж, процентная наценка включает только желаемую величину прибыли. Чтобы этот метод был эффективным, все затраты должны быть распределены по единицам продукции. Поскольку коммерческие, общие и административные расходы труднее отнести на конкретные виды продукции, чем переменные и постоянные производственные за-траты, то для их распределения можно использовать произвольные методы. Однако, такое произвольное распределение коммерческих, общих и административных расходов может привести к ошибкам в определении цены изделия. Так как такие внешние факторы, как конкуренция и положение на рынке, должны быть учтены прежде установления окончательной цены, то метод ценообразования на основе рентабельности продаж может быть использован в качестве исходной цены в решении проблемы ценообразования. Для расчетов используются формулы:

1) Процент наценки = желаемая величина прибыли / суммар-ные затраты.

2) Цена на основе рентабельности продаж =суммарные затра-ты на единицу + (процент наценки * суммарные затраты на единицу) Установление цены на основе рентабельности активов должно обеспечить компании определенный уровень рентабельности активов. Предполагая, что компания имеет минимальную желаемую норму рентабельности активов, можно использовать следующую формулу для расчета цены:

1) Цена на основе рентабельности активов = суммарные затра-ты на единицу + (желаемая норма рентабельности активов * общая стоимость задействованных активов / ожидаемый объем производства в единицах).

В краткосрочном плане спрос на продукцию может превышать текущую производственную мощность. Например, выход продукции может быть ограничен наличием квалифицированных работников, материалов, оборудования или пространства. Если спрос на продукцию превышает производственную мощность компании, следует выявить, что ограничивает возможности увеличения выхода продукции. Такие редкие ресурсы называются ограничивающими факторами, пишет.

К. Друри [7,с.287]. В течение короткого промежутка времени маловероятно, что производственные ограничения можно устранить или приобрести дополнительные ресурсы.

Для написания данного раздела курсовой работы было изучено большое количество книг и статей, рассмотрены мнения авторов отечественных и зарубежных изданий. Это позволило подтвердить актуальность данной темы и раскрыть ее в полном объеме.

2. Использование информации управленческого учета для

принятия управленческих решений

Одной из важных задач бухгалтерского управленческого учета является сбор и обобщение информации, полезной для принятия менеджерами и высшим руководством предприятия правильных управленческих решений.

Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, стоящих перед предприятием. От этого зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения. Управленческий учет обладает богатым набором приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию.

На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия.

На базе информации управленческого учета решаются:

— оперативные задачи:

— определение точки безубыточности;

— планирование ассортимента продукции (товаров), предназначенных для продажи;

— определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора;

— отказ или привлечение дополнительных заказов;

— принятие решений по ценообразованию (имеет для предприятий особое значение в условиях конкуренции).

2.1. Анализ безубыточности производства

Формирование рынка и выработка методов его регулирования выявляют взаимосвязи и взаимозависимости рыночных элементов — спроса, предложения, цены. Каждый элемент системы изменяется и зависит от влияния факторов производства, затрат и доходности (маржинальности).

В целях изучения зависимости между изменениями объема производства, совокупного дохода от продаж, расходов и чис-той прибыли проводят анализ безубыточности производства. При этом особое внимание уделяется анализу выпуска продукции, что позволяет руководству определять критические («мертвые») точки объема производства. Критической считается такая точка объ-ема продаж, при которой предприятие имеет затраты, равные выручке от реализации всей продукции. В этой системе нет ни прибыли, ни убытков.

Анализ безубыточности производства определяет зависимо-сти между объемом продаж, расходами и прибылью в течение короткого промежутка времени. Период, в течение которого по результатам анализа даются рекомендации, ограничен имею-щимися в данное время производственными мощностями.

В международной практике для определения критической точки используются методы уравнения (математический метод), маржинального дохода, графический.

Метод уравнения (математический метод) основан на исчислении чистой прибыли по формуле:

Выручка Переменные Постоянные Чистая от реализации — затраты — затраты = прибыль продукции за этот же в общей сумме от реализации.

объем реализации продукции.

Детализируя порядок расчета показателей формулы, её можно представить в следующем виде:

Количество Количество Постоянные Чистая единиц * — единиц * — затраты = прибыль.

Цена единицы Переменные в общей сумме от реализации Продукции расходы на единицу продукции.

Метод уравнения (математический метод) можно использовать при анализе влияния структурных сдвигов. Реализацию рассматривают как набор от-носительных долей продукции в общей сумме выручки от реа-лизации. Если структура меняется, то объем выручки может достигать заданной величины, а прибыль может быть меньше. Влияние на прибыль будет зависеть от того, как изменился ас-сортимент — в сторону низкорентабельной или высокорента-бельной продукции.

Допустим, что предприятие выпускает продукцию двух ви-дов (А и В), и имеет следующие показатели: (Приложение 1).

На реализацию единицы продукции В приходится 5 шт. продукции А. Далее условно допускается, что до критической точки X шт. продукции В и 5Х— количество продукции А.

После подстановки получаем:

(2000 * 5Х) + 3000Х — (1600 * 5Х) — 1900Х — 30 000 000 = 0.

10 000 + 3000Х — 8000Х — 1900Х — 30 000 000 = 0.

3100 Х = 30 000 000 руб.,.

X = 9677 шт. — продукция В,.

9677 шт. * 5 = 48 385 шт. — продукция А,.

9677 шт. + 48 385 шт. = 58 062 шт.

Критическая точка объема реализации — 58 062 шт., из них 9677 шт. продукции В и 48 385 шт. продукции А.

Предположим, что произошли следующие изменения структуры реализованной продукции. (Приложение 2).

При сопоставлении структуры продукции становится оче-видным, что увеличилась доля продукции с высоким маржи-нальным доходом и потому увеличилась чистая прибыль.

Находим критическая точку:

(2000 * 2Х) + 3000Х — (1600 * 25Х) — 1900Х — 30 000 000 = 0,.

4000Х +3000Х — 3200Х — 1900Х -30 000 000 = 0,.

1900Х=30 000 000,.

X = 15 790 шт. — продукция В,.

15 790 шт. * 2 =31 580 шт. — продукция А,.

15 790 шт. + 31 580 шт. = 47 370 шт.

Критическая точка объема реализации будет 47 370 шт., из них 15 790 шт. продукции В и 31 580 шт. продукции А.

Сравнивая результат с предыдущим расчетом, отмечаем, что критическая точка изменилась на 1015шт. в сторону уменьшения объема. При этом обращает на себя внимание тот факт, что объем реализации в натуральном выражении остался без изменений.

Следовательно, даже при контроле общего объема продаж необходим анализ структурных сдвигов, так как он дает карти-ну отклонений фактической прибыли от запланированной. Максимизация реализации продукции рассматривается и с точ-ки зрения обеспеченности ресурсами. Дополнительные произ-водственные мощности могут быть бесполезными.

Метод маржинального дохода — разновидность метода урав-нения основывается на формуле:

Выручка Переменные затраты Маржинальный доход = от реализации — на этот же объем.

Продукции реализации.

Тогда:

Постоянные расходы в общей сумме

Критическая точка = Маржинальный доход на единицу.

В нашем примере это будет:

Критическая точка = 30 000 000 / 516 700 = 58 062 шт.

62 000 тыс. руб. / 120 000шт. = 516 700.

При маржинальном подходе менеджер получает информацию о постоянных расходах; возмещаются ли они общей маржой или нет; о величине маржинального дохода от каждого вида продукции; о маржинальности каждого продукта. В нашем примере.

Продукция, А = 400/2000 * 100 = 20%;

Продукция В = 1100/3000 * 100 = 36,7%.

Маржинальность продукта — это маржинальный доход, при-ходящийся на единицу продукции, выраженный в процентном от-ношении к выручке (цене).

Маржинальный доход лежит в основе управленческих ре-шений, связанных с пересмотром цен, изменением ассорти-мента выпускаемой продукции, установлением размера премий, стимулирующих реализацию продукции, проведение рекламной кампании и других маркетинговых операций.

Графический метод выявляет теоретическую зависимость со-вокупного дохода от реализации, издержек и прибыли от объе-ма производства на основе построения графиков экономиче-ской и бухгалтерской моделей безубыточности.

Экономическая модель поведения затрат объема производства и прибыли представляет, насколько и при каких условиях пред-приятие может реализовать возрастающее количество выпускаемой продукции. На ее основании можно определить положительное и отрицательное воздействие снижения цен на увеличение объема продажи, следовательно, на объем производства.

На рисунке 1 (Приложение 3) изображен график затрат и объема производства. Линия АD — совокупные издержки — показывает, что на отрезке АВ они возрастают при небольших объемах производ-ства, на отрезке ВС линия совокупных издержек начинает вы-равниваться. Это означает, что предприятие может полнее ис-пользовать производственные мощности, непрерывный график производственного процесса и серийный выпуск продукции. На отрезке выше точки С линия совокупных издержек начинает возрастать, что показывает использование производственного потенциала выше проектного уровня: недостаток сырья, посто-янное нарушение графика производственного процесса, нали-чие сверхурочных работ и другие явления, вызывающие резкое увеличение затрат на единицу продукции.

Линия АК показывает величину постоянных издержек, не-зависимых от изменений объема производства. Совокупные доходы предприятия изображены линией ОС, которая отражает изменение цен на продукцию.

Экономическая модель в основном показывает поведение переменных издержек в ситуациях возрастания объема произ-водства и его снижения. Экономисты различают два типа влия-ния: возрастающий и отрицательный эффект масштаба.

Возрастающий эффект масштаба — переменные издержки на единицу продукции выше при низких уровнях производства и выравниваются при наиболее эффективном уровне производства.

Отрицательный эффект масштаба — переменные издержки на единицу продукции резко возрастают за пределами эффек-тивного уровня производства вследствие дефицита ресурсов и кризисных ситуаций.

Бухгалтерская модель безубыточности — это график линей-ной зависимости совокупного дохода и совокупных издержек от изменения объема производства. Основанием для анализа служит расчет точки безубыточности (критической точки). Зона прибыли и зона убытков распространяются направо и налево от критической точки (см. рис. 2. Приложение 4).

На графике представлена одна точка безубыточности В и приемлемый диапазон объемов производства. При этом линия АК показывает постоянные затраты, АD — совокупные из-держки, отрезок КD характеризует величину переменных за-трат, ОС — выручку от реализации продукции. Бухгалтерская модель показывает изменение совокупных издержек и доходов при уровне производства, который запланирован на будущее.

В реальных условиях поведение затрат зависит не только от физического объема производства. С ними взаимодействуют цены на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, производительность труда, изменение технологии и законодательства, кризис экономики и так далее. Поэтому в анализе поведения прибыли, затрат и объема используются допущения, ограничивающие точность и надежность расчетов:

— совокупные затраты и выручка от реализации продукции жестко определены и являются линейными;

— все затраты делятся на переменные и постоянные;

— постоянные расходы остаются независимыми от объема в пределах исследуемого диапазона производства;

— переменные расходы прямо пропорциональны объему в пределах исследуемого диапазона производства; цена реа-лизации продукции не меняется;

— цены на материалы и услуги, используемые в производст-ве, не меняются;

— отсутствуют структурные сдвиги;

— объем производства равен объему реализации, или изме-нения начальных и конечных запасов нереализованной продукции незначительны.

Допущения постоянно пересматриваются, так как бизнес динамичен. Управленческий учет непрерывно готовит информацию о поведении затрат и периодически определяет точку перелома, то есть критическую точку.

В данном разделе был рассмотрен анализ безубыточности, который основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.

2.2. Планирование ассортимента продукции (товара) подлежащей

реализации

Важным фактором деятельности производственной организации, определяющим уровень и рентабельность производства и продаж является соответствие ассортимента и номенклатуры выпускаемых изделий запросам покупателей.

Широкий ассортимент выпускаемой продукции позволяет орга-низации удовлетворять различные требования покупателей и соот-ветственно увеличивать объем производства и продаж, но это связа-но с рядом сложностей.

Для получения наибольшей прибыли организации необходимо постоянно следить за ассортиментом продукции, пользующейся спросом. Это можно сделать путем сопоставления выручки и сово-купных затрат, состоящих из переменной и условно-постоянной части.

Сложности могут возникнуть при расчете распределения условно-постоянных затрат между видами продаваемых изделий. Для по-лучения достоверных результатов нужно правильно и обоснованно выбрать базу распределения. За основу могут быть приняты удель-ные переменные затраты, заработная плата производственных рабочих и другое.

При анализе влияния структурных изменений в ассортименте продукции можно использовать метод уравнений. В этом случае реализация рассматривается как набор относительных долей разных видов продукции в общей сумме выручки от реализации. Если структура меняется, то объем выручки может достигать заданной величины, а прибыль может быть меньше. В этих условиях влияние на прибыль будет зависеть от того, как произошло изменение ассор-тимента — в сторону низкорентабельной или высокорентабельной продукции.

Пример. Организация выпускает два вида изделий и имей сле-дующие показатели:

На производство и реализацию одного изделия Б приходится 0,8 изделия, А (22 400 шт.: 28 000шт.). Поэтому для определения точки безубыточности можно условно приравнять количество выпушен-ной продукции — X изделия Б к 0,8 X изделия А. (таблица 3. Приложение 8).

Подставляя эти значения в уравнение получим:

(2,5 * 0,8Х + 3*Х) — (1,3 *0,8Х+ 1,9*X) — 20 000 = 0,.

2Х+ 3Х — 1,04Х— 1,9Х— 20 000 = 0,.

2,06Х = 20 000,.

Х= 20 000 /2,06 = 9 709 шт. изделия Б,.

9 709 шт. * 0,8 = 7 765 шт. изделия А, Всего: 17 474 шт. = (9 709 + 7 765).

Из приведенных данных видно, что точка безубыточного объема производства и реализации составит 17 474 шт., из них 9 709 шт. — изделия Б и 7765 шт. — изделия А.

Теперь предположим, что в структуре выпускаемой продукции произошли следующие изменения (табл. 4. Приложение 9).

На первый взгляд увеличение производства продукции с более высокой продажной ценой (изделие Б) — это положительное явле-ние. Однако, сравнивая изменения в структуре выпускаемой про-дукции, становится очевидным, что увеличилась доля продукции с низкой величиной маржинального дохода, в связи с чем, у организа-ции снизилась прибыль на 700 руб. (37 680 — 36 980).

После изменений, произошедших в структуре произведенное продукции на единицу изделия Б приходится 0,44 изделия, А (15 400 шт./ 5 000 шт.).

Найдем точку безубыточности после изменения ассортимента производства продукции:

(2,5 * 0,44X + 3 *X) — (1,3 * 0,44X + 1,9 *X) — 20 000 = 0,.

1,1X + ЗХ — 0,572Х — 1,9Х — 20 000 = 0,.

1,628Х = 20 000,.

X = 20 000 / 1,628 = 12 285 шт. изделия Б,.

12 285* 0,44 = 5 405 шт. изделия А, Всего: 17 690 шт. = (12 285 + 5 405).

На основании приведенных данных следует, что в целом по ор-ганизации точка безубыточности составит 17 690 шт., из них 12 285 шт. — изделия Б и 5 405 шт. изделия А. Сравнивая результат с пре-дыдущим расчетом можно отметить, что точка безубыточности уве-личилась на 216 шт. (с 17 474 до 17 690 шт.). При этом необходимо обратить внимание на тот факт, что объем реализации в натураль-ном выражении остался без изменения (50 400 шт.).

Исходя из это-го, можно сделать вывод, что даже при контроле за общим объемом продаж необходимо постоянно анализировать структурные измене-ния в ассортименте выпускаемой продукции, так как это дает кар-тину отклонений фактической прибыли от запланированной.

Для определения рентабельности выпускаемой продукции мож-но также воспользоваться методом маржинального дохода.

Пример. Организация занимается производством и реализацией двух видов изделий и имеет следующие показатели (таблица 5. Приложение 10):

Как видно из табл. 5, за месяц организация заработает 3 680 руб. прибыли. Величина удельного маржинального дохода для изделия, А составляет 1,2 руб., а для изделия Б — 1,1 руб.

Предположим, что организация имеет резервы для расширения объемов производства продукции, А в количестве 2 600 шт., а продукции Б — в количестве 5 000 шт.

При увеличении объемов производства величина маржинального дохода от продажи изделия, А составит:

1,2 руб. * 25 000 шт. = 30 000 руб.

Величина маржинального дохода от продажи изделия Б составит:

1,1 руб. * 30 000 шт. = 33 000 руб.

Величина маржинального дохода от пропажи обоих изделий бу-дет равна:

30 000 руб. +33 000 руб. = 63 000 руб.

Условно-постоянные затраты организации останутся без измене-ний и составят 20 000 руб.

Прибыль организации после изменения структуры ассортимента будет составлять: 63 000 руб. — 20 000 руб. = 43 000 руб.

Из этого следует, что данное увеличение объемов производства принесет организации дополнительную прибыль в размере 5 320 руб. (43 000 — 37 680 руб.).

Важное значение при анализе имеет правильность распределе-ния постоянных затрат между видами выпускаемой продукции.

Если организация за базу распределения примет цену изделия, то последовательность расчетов будет следующей (табл.6.Приложение 11).

Сначала определяется удельный вес каждого вида продукции в совокупной выручке, для чего выручку от реализации каждого вида продукции делят на общую выручку и умножают на 100. Далее не-обходимо общую сумму условно-постоянных затрат (90 000 руб.) распределить между видами продукции — полученные проценты умножают на выручку от реализации соответственного вида про-дукции.

После этого рассчитывают условно-постоянные затраты на еди-ницу для чего условно-постоянные затраты на весь объем продаж необходимо разделить на количество единиц каждого вида продукции.

В данном разделе был рассмотрен вопрос планирования ассортимента продукции (товара) подлежащей реализации. При анализе ассортимента важно выяснить, какой удельный вес в общем обороте занимает каждый вид продукции. Чем выше удельный вес продукции с большей долей маржинального дохода, тем больше прибыли получит организация.

2.3. Принятие решений по ценообразованию

Одной из основных задач управленческого учета являет-ся разработка научно обоснованной политики цен на реали-зуемые изделия (товары, услуги).

Как известно, основной целью любого коммерческого предприятия является получение прибыли, необходимой для дальнейшего развития и расширения производственной дея-тельности, повышения благосостояния его работников и соб-ственников-учредителей, а также выполнения своих обяза-тельств перед обществом посредством своевременных и пол-ных платежей в виде налогов, отчислений, сборов и др.

Каждая организация, прежде чем начать свою деятель-ность, определяет, какую прибыль, какой доход оно сможет получить. Прибыль предприятия, как правило, в основном зависит от двух показателей: цены продукции и затрат на ее производство.

Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под взаимодействием законов рыночно-го ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукции не может быть выше или ниже по желанию произ-водителя или покупателя, она выравнивается автоматически. Другое дело — затраты на производство продукции, или издержки производства. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве.

Вместе с тем, в какой бы рыночной позиции ни находилось предприятие, оно не может функционировать без четкой ценовой политики, а также серьезного анализа и управления объемами производства, качеством продукции и затратами.

Конфликты между финансистами и маркетологами по вопросу о политике цен обычно возникают на тех предпри-ятиях, где руководство не сделало четкого выбора между двумя альтернативными подходами к ценообразованию: зат-ратным и ценностным. Их суть можно проиллюстрировать с помощью рис. 3.(Приложение 5).

Затратный подход к ценообразованию — историчес-ки самый старый и на первый взгляд самый надежный. В его основе лежит такая реальная категория, как затраты предприятия на производство и реализацию продукции, т. е. затраты, подтвержденные первичными документами бухгалтерии. Более того, в определенной мере авторитет этого подхода поддерживается самой экономической теорией: когда она рассматривает ценообразование с позиции необходимости для предприятия получить нормальный доход на свои правильно распределенные между продуктами затраты.

На самом деле этот подход обладает принципиально неус-транимым дефектом. Во многих случаях величину удельных затрат на единицу продукции, которая собственно и должна быть основой цены при этом подходе, невозможно определить до того, как цена будет установлена. Причина этого пред-ставлена на рис. 4.(Приложение 5).

При рыночной организации сбыта продукции уровень цены определяет возможный объем продаж и соответственно возможный масштаб производства. Между тем и экономи-ческая теория, и управленческий учет признают, что от масш-таба производства прямо зависит величина удельных затрат на производство единицы продукции. При росте объемов выпуска снижается сумма постоянных затрат, приходящихся на одно изделие, и, соответственно, величина средних затрат на его выпуск. Следовательно, разумный менеджер не должен вста-вать на путь пассивного ценообразования, когда установление цен происходит строго на основе затратного метода или только под влиянием ценовых решений конкурентов.

Наиболее разумный подход — активное ценообразование, когда через управление ценами достигается нужная величина продаж и соответствующая ей величина средних затрат, что выводит предприятие на желаемый уровень прибыльности.

Если попытаться сформулировать вопросы, которые в наибольшей мере адекватны логике активного ценообразования, то они будут звучать примерно так: «Насколько вам нужно увеличить количество продаваемых товаров, чтобы при более низкой цене получить большую массу прибыли? «или: «Каким количеством продаваемых товаров мы можем по-жертвовать, чтобы при более высокой цене получать боль-шую массу прибыли, чем раньше?» .

Именно такой подход позволяет избежать серьезного дефекта затратного ценообразования слишком высоких цен на «слабых» рынках (т. е. рынках с ухудшающейся конъюнк-турой) или слишком низких цен на «сильных» рынках (т. е. рынках с растущим спросом).

Следует отметить, что отказ от затратного ценообразо-вания дается менеджерам предприятия нелегко, поскольку реально он требует определения их позиции по вопросу о цене даже до начала инвестирования в производство но-вой продукции. Это особенно непривычно для российских предприятий, где двигателем развития всегда было изде-лие как таковое.

Как известно, подавляющее большинство руководите-лей отечественных предприятий имеют техническое обра-зование и пришли на свои посты после инженерной карье-ры (как правило, с должности главного инженера или замести-теля по производству). Поэтому они привычно поддерживают следующую процедуру создания нового продукта.

Инициатива исходит от конструкторских служб, которые предлагают изделие с параметрами и свойствами, «соответству-ющими современному техническому уровню». Затем проект но-вого изделия поступает к технологам, а от них — в экономичес-кий отдел и бухгалтерию. Следующий шаг — включение в рабо-ту финансистов, которые обсчитывают общую сумму требуе-мых инвестиций и организуют инвестирование для обеспече-ния производства нового изделия. На этом же этапе определя-йся и цена, которая должна обеспечить возмещение затрат и нужную окупаемость инвестиций. И лишь потом призывают маркетологов (там, где такие специалисты вообще есть) или сотрудников отдела сбыта и поручают им организовать продажи, убедив покупателей, что запрашиваемая цена оправдывается свойствами и качеством изделия. Если результаты такой «агитации» оказываются неутешительными, то руковод-ство предприятия обычно пытается спасти ситуацию за счет предложения скидок с цен. Но этот путь довольно скользкий — получается, что покупателей премируют скидками за то, что они воздерживаются от покупок. Возникает ситуация, на-зываемая обычно рынком покупателей, когда именно они начинают диктовать свои условия и добиваться от продавцов все больших и больших скидок, отказываясь иначе покупать товар вообще.

Из сказанного можно сделать вывод, что прийти к успе-ху, ориентируясь на затратное ценообразование, крайне труд-но. В этих условиях предприятия должны отдать предпочте-ние ценностному ценообразованию (рис. 3. Приложение 5).

Задача ценностного подхода к ценообразованию состоит не в том, чтобы клиенты предприятия были довольны. Такую благосклонность нетрудно приобрести и за счет больших ски-док с цен. Ценностное ценообразование призвано обеспечить, прежде всего, получение прибыли за счет достижения выгод-ного для предприятий соотношения «ценность/затраты», а вов-се не за счет максимального наращивания объемов продаж.

При ценностном ценообразовании маркетологи и сбыто-вики должны убедить покупателей в том, что им стоит зап-латить за этот товар более высокую цену, поскольку он им куда полезнее, чем они «сами поначалу подумали». И если к этому добавляются еще усилия финансистов и бухгалтеров (специалистов по управленческому учету), то возникает имен-но тот результат, к которому и должно стремиться предпри-ятие: максимальная разница между ценностью товара для покупателя, которую он готов оплатить, и затратами, кото-рые необходимы предприятию, чтобы изготовить товар с та-кими свойствами. Задача ценообразования состоит как раз в том, чтобы как можно большая часть этой разницы превра-тилась в прибыль предприятия и как можно меньшая — в выигрыш покупателя (рис. 5 Приложение 6).

Естественно, что решение этой задачи, как правило, за-висит от влияния еще и третьей стороны — других предприятий, конкурирующих на этом рынке. Поэтому в идеале це-новая политика предприятия рождается и совершенствуется в итоге постоянного сотрудничества бухгалтеров, финансис-тов, маркетологов, менеджеров и сотрудников информацион-ных служб, изучающих рыночную ситуацию. При этом про-цедура разработки ценовой политики предприятия должна быть построена с учетом сведения воедино различных факто-ров, способных повлиять на условия сбыта и прибыльность предприятия при тех или иных вариантах цен на реализуе-мые изделия (рис. 6. Приложение 7).

При принятии управленческих решений в области ценовой политики важное значение имеет установление цены безубыточной реализации продукции. Цена продукции при безубыточной реализации определяется при помощи формулы:

Пороговая выручка

Цена безубыточности = Объем произведенной продукции.