Особенности применения таможенных платежей в различных таможенных режимах

В соответствии с российским Кодексом обязанность по уплате таможенных платежей возникает у лиц, не являющихся декларантом, как правило, только при нарушении ими норм, регламентирующих применение таможенных процедур.

В соответствии с п. 4 ст. 320 Таможенного кодекса РФ при незаконном перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу РФ ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов несут:

— лица, незаконно перемещающие товары и транспортные средства через таможенную границу РФ;

— лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения, а при ввозе — также лица, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза, что надлежащим образом подтверждено в порядке, установленном законодательством РФ.

Указанные лица несут такую же ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов, как если бы они выступали в качестве декларантов незаконно вывозимых или незаконно ввезенных товаров.

В ТК ТС указано на то, что обязанность по уплате таможенных платежей при применении процедуры транзита возникает уже с момента подачи транзитной декларации. В случае нарушения условий применения этой процедуры у перевозчика наступает обязанность уплаты. ТК ТС определяет возникновение обязанности по уплате таможенных платежей в зависимости от совершаемых таможенных операций или заявленной таможенной процедуры, и в каждый период времени определяет то лицо, на которое такая обязанность возлагается.

В общем случае ТК ТС устанавливает срок уплаты таможенных платежей при помещении товаров под таможенные процедуры до выпуска товаров и расширяет по сравнению с ТК РФ перечень случаев, когда обязанность по уплате таможенных платежей прекращается (ст. 80 ТК ТС):

— уплата или взыскание таможенных платежей;

— помещение товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления с предоставлением льгот по уплате таможенных пошлин, налогов, не сопряженных с ограничениями по пользованию и (или) распоряжению этими товарами;

— уничтожение (безвозвратная утрата) иностранных товаров вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;

— если размер неуплаченной суммы таможенных пошлин, налогов не превышает сумму, эквивалентную пяти евро по курсу валют;

— помещение товаров под таможенную процедуру отказа в пользу государства, если обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов возникла до регистрации таможенной декларации на помещение товаров под эту таможенную процедуру;

— обращение товаров в собственность государства;

— обращение взыскания на товары, в том числе за счет стоимости товаров;

— отказ в выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой, в отношении обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов, возникшей при регистрации таможенной декларации на помещение товаров под эту таможенную процедуру;

— признание ее безнадежной к взысканию и списанию;

— возникновение обстоятельств, с которыми ТК ТС связывает прекращение обязанности по уплате таможенных платежей.

Пункт 3 ст. 80 ТК ТС определяет случаи, когда таможенные платежи не уплачиваются:

— при помещении товаров под таможенные процедуры, не предусматривающие такую уплату, при соблюдении условий соответствующей таможенной процедуры;

— при ввозе товаров, за исключением товаров для личного пользования, в адрес одного получателя от одного отправителя по одному транспортному (перевозочному) документу, общая таможенная стоимость которых не превышает суммы, эквивалентной 200 (двумстам) евро по курсу валют, устанавливаемому в соответствии с законодательством государства — члена ТС, таможенным органом которого осуществляется выпуск таких товаров, действующему на момент возникновения обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов;

— при перемещении товаров для личного пользования в случаях, установленных международными договорами государств ТС;

— если в соответствии с ТК ТС, законодательством и (или) международными договорами государств ТС товары освобождаются от обложения таможенными пошлинами, налогами (не облагаются ими) и при соблюдении условий, в связи с которыми предоставлено такое освобождение.

Здесь речь идет о товарах, в отношении которых предоставлены льготы, сопряженные с ограничением по пользованию и распоряжению. Соответственно, если таких ограничений нет, то обязанность прекращается, если они есть, пошлины и налоги не уплачиваются при соблюдении условий предоставления освобождения.

ТК ТС устанавливает сроки уплаты пошлин и налогов в рамках регулирования каждой таможенной процедуры (ст. 82 ТК ТС). Изменение сроков уплаты производится в форме отсрочки или рассрочки (п. 1 ст. 83 ТК ТС).

При этом основания, условия и порядок изменения указанных сроков определяются международным договором государств — членов ТС. Основания и условия изменения сроков уплаты налогов определяются национальным законодательством каждого из трех государств. Статьей 79 ТК ТС в качестве плательщиков, как и по российскому законодательству, определены декларанты или иные лица, на которых ТК ТС, международными договорами или национальным законодательством возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов. Таким образом, ТК ТС не предусматривает возможности уплаты таможенных пошлин, налогов третьими лицами, которые не владеют или не могут распоряжаться товарами.

В ст. 84 ТК ТС содержатся общие нормы, которыми регламентируется порядок уплаты таможенных пошлин и налогов. Они уплачиваются в государстве, таможенный орган которого производит выпуск товара, за исключением товаров, выпущенных по таможенной процедуре таможенного транзита. Форма уплаты и момент исполнения обязанностей определяются национальным законодательством. Уплаченные (взысканные) суммы ввозных таможенных пошлин подлежат зачислению и распределению между государствами — членами ТС в порядке, установленном международным договором трех стран — Соглашением об установлении и применении в ТС порядка зачисления и распределения ввозных таможенных пошлин (иных пошлин, налогов и сборов, имеющих эквивалентное действие) от 1 сентября 2010 г. Нормативы распределения сумм ввозных таможенных пошлин для каждой стороны устанавливаются в следующих размерах: Республика Беларусь — 4,70%; Республика Казахстан — 7,33%; Российская Федерация — 87,97%.

ТК РФ позволяет применять механизм уплаты таможенных пошлин и налогов с использованием авансовых платежей, поскольку считается, что авансовые платежи — это имущество плательщика. Плательщик вправе самостоятельно распорядиться своими денежными средствами путем подачи таможенной декларации или совершения иных действий, направленных на использование своих денежных средств. В ТК ТС зафиксирована норма, свидетельствующая о том, что авансовые платежи могут вноситься только в счет уплаты вывозных таможенных пошлин, налогов и таможенных сборов (ст. 73 ТК ТС). Следовательно, речь идет уже о двух финансовых потоках. Участники ВЭД должны будут отдельным платежным поручением по отдельному коду бюджетной классификации уплачивать ввозную таможенную пошлину, остальные платежи можно производить с использованием авансовых платежей.

Возврат излишне уплаченных (излишне взысканных) таможенных пошлин, налогов осуществляется в порядке, установленном национальным законодательством трех государств. При этом порядок возврата ввозных таможенных пошлин должен учитывать особенности, оговоренные международным Соглашением об установлении и применении в ТС механизма зачисления и распределения сумм ввозных таможенных пошлин.

Излишне уплаченные или взысканные суммы ввозных таможенных пошлин могут быть возвращены на счет плательщика либо зачтены в счет исполнения обязанности по уплате ввозных таможенных пошлин.

При неуплате или неполной уплате в установленные сроки пошлин, налогов таможенные органы взыскивают их принудительно за счет денежных средств и (или) иного имущества плательщика, в том числе за счет излишне уплаченных таможенных пошлин, налогов и (или) сумм авансовых платежей, а также за счет обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов. В соответствии с п. 2 ст. 349 ТК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки уплаты таможенных пошлин, налогов начиная со дня, следующего за днем истечения сроков уплаты таможенных пошлин, налогов. Для целей исчисления применяется ставка рефинансирования Банка России.

Порядок взыскания неуплаченных таможенных пошлин, налогов, а также основания признания задолженности безнадежной к взысканию и ее списания, как и порядок начисления, уплаты, взыскания и возврата пеней, предусмотренных в случае неуплаты или неполной уплаты таможенных пошлин, налогов в оговоренный ТК ТС срок, устанавливаются национальным законодательством государств ТС.

Взыскание таможенных платежей не производится: по истечении срока взыскания неуплаченных таможенных пошлин, налогов, предусмотренного законодательством государства — члена ТС, таможенным органом которого производится взыскание таможенных платежей; если обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов прекратилась в соответствии с п. 2 ст. 80 ТК ТС.

§ 2 Обеспечение уплаты таможенных платежей Статьями 85 — 88 ТК ТС предусмотрено, что исполнение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов обеспечивается в следующих случаях:

— перевозка товаров в соответствии с таможенной процедурой таможенного транзита;

— изменение сроков уплаты таможенных пошлин, налогов, если это предусмотрено международными договорами и (или) законодательством государств союза;

— помещение товаров под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории; при выпуске товаров в соответствии со ст. 198 ТК ТС (выпуск товаров при необходимости исследования документов, проб и образцов либо получение заключения эксперта);

— иные случаи, предусмотренные ТК ТС, международными договорами и (или) законодательством государств союза.

Таким образом, сократив перечень случаев, когда требуется обеспечение уплаты таможенных пошлин, налогов (в него не включены такие случаи, предусмотренные ТК РФ, как условный выпуск товаров, хранение иностранных товаров), ТК ТС предусматривает возможность расширения перечня на уровне норм национального законодательства. Обеспечение уплаты не предоставляется, если сумма подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов и процентов не превышает сумму, эквивалентную 500 евро. В соответствии с ТК РФ эта сумма определена в размере 20 тыс. руб. Одновременно ТК ТС предусмотрена возможность установления на уровне национального законодательства иных случаев, когда обеспечение уплаты таможенных пошлин, налогов не предоставляется. Обеспечение уплаты производится плательщиками, т. е. декларантом, либо иными лицами, на которые возложена обязанность по их уплате. При этом при перевозке товаров в соответствии с таможенной процедурой таможенного транзита обеспечение может вноситься также иным лицом за плательщика, если оно вправе владеть, пользоваться и (или) распоряжаться товарами, в отношении которых производится обеспечение уплаты таможенных платежей.

Возврат обеспечения будет осуществляться при условии исполнения обеспеченных обязательств либо если обеспеченное обязательство не возникло. Способы обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов установлены те же, что и в ТК РФ. Согласно ст. 86 ТК ТС уплата обеспечивается денежными средствами (в терминах ТК РФ это денежный залог), банковской гарантией, поручительством, залогом имущества. При этом законодательством государств ТС могут быть предусмотрены иные способы обеспечения, которых нет в российском законодательстве. Плательщик вправе выбрать любой из способов обеспечения. Порядок применения способов обеспечения уплаты таможенных платежей и валюта, в которой оно вносится, будут определяться национальным законодательством, поскольку имеются существенные различия в сфере гражданского права и банковского законодательства государств ТС.

Новая норма, которой нет в российском законодательстве, это то, что исполнение плательщиком обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов должно быть обеспечено непрерывно в течение всего срока действия обязательства (п. 3 ст. 86 ТК ТС). Причем срок действия предоставляемого обеспечения уплаты таможенных платежей должен быть достаточным для своевременного направления таможенным органом требования об исполнения обязательства.

Статьей 87 ТК ТС установлена возможность внесения генерального обеспечения. В случаях если одним и тем же лицом на территории одного из государств ТС совершается несколько таможенных операций в определенный срок, таможенному органу такого государства может быть предоставлено обеспечение уплаты таможенных пошлин, налогов для совершения всех таких операций (генеральное обеспечение). Порядок применения генерального обеспечения определяется национальным законодательством государств — членов ТС.

Определение суммы обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов в ТК ТС отличается от российского Кодекса. В соответствии с ТК РФ размер обеспечения определяется таможенным органом, исходя из сумм таможенных платежей, процентов, подлежащих уплате при выпуске товаров для свободного обращения или их вывозе в соответствии с таможенным режимом экспорта. Он не может превышать размер указанных сумм. В соответствии со ст. 88 ТК ТС сумма обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов определяется исходя из сумм таможенных пошлин, налогов, подлежащих уплате при помещении товаров под таможенные процедуры выпуска для внутреннего потребления или экспорта без учета тарифных преференций и льгот по уплате таможенных пошлин, налогов. При помещении товаров под таможенную процедуру таможенного транзита сумма обеспечения определяется таким же образом, но при этом должна быть не менее сумм таможенных пошлин, налогов, которые подлежали бы уплате в других государствах союза, как если бы товар помещался на их территории под таможенные процедуры выпуска для внутреннего потребления или экспорта без учета тарифных преференций и льгот по уплате таможенных пошлин, налогов. Кроме того, ТК ТС позволяет на уровне национального законодательства предусмотреть включение в обеспечение сумм таможенных сборов и процентов. В ТК ТС предусмотрена возможность установления фиксированных сумм обеспечения, если это предусмотрено законодательством государств ТС.

§ 3 Основные направления совершенствования взимания таможенных платежей Один из методологически спорных вопросов в сфере таможенных платежей — определение объекта обложения таможенными платежами.

В соответствии со ст. 75 Таможенного кодекса ТС объектом обложения таможенными платежами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Налоговым кодексом РФ в качестве объекта налогообложения по НДС и акцизам, уплачиваемым в составе таможенных платежей, определен ввоз товаров в РФ [2, пп. 4 п. 1 ст. 146, пп. 13 п. 1 ст. 182].

Из приведенных положений следует, что, хотя в НК РФ и ТК РФ используются не полностью согласованные подходы к определению объекта обложения («товары ввозимые» и «ввоз товаров»), в любом случае возникновение последнего связано с фактом перемещения товаров через таможенную границу.

В целом лежащая в основе такого подхода идея, в соответствии с которой обязанности по уплате таможенных платежей должны возникать в связи с перемещением товаров через таможенную границу, не вызывает возражений. В то же время фактически дословное перенесение этой идеи в правила регулирования таможенных платежей представляется спорным.

Учитывая, что отношения по уплате таможенных платежей в значительной степени следует рассматривать как налоговые отношения, при определении объекта обложения таможенными платежами, на наш взгляд, следует опираться на подход к определению объекта налогообложения, получивший законодательное оформление в НК РФ. А именно: объект налогообложения — это обстоятельство, с наличием которого связывается возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога [3, ст. 38]. Исходя из этого получается, что наличие товаров, перемещаемых через таможенную границу, или факта ввоза товаров, указанных в качестве объекта обложения таможенными платежами, уже само по себе приводит к возникновению объекта обложения, а значит, и обязанностей по уплате данных платежей. Сомнения в правильности такого положения возникают в связи со следующим обстоятельством.

Подход к определению объекта налогообложения, закрепленный в НК РФ, базируется на теоретических представлениях о возникновении объекта налогообложения только тогда, когда для этого имеются экономические основания или факты, обусловливающие появление налоговой обязанности.

Попробуем использовать указанный подход применительно к объекту обложения таможенными платежами.

Товары, перемещаемые через таможенную границу, в обязательном порядке проходят ряд взаимосвязанных процедур: таможенное оформление, подача таможенной декларации, помещение товара под определенный таможенный режим, выпуск товара, таможенный контроль и другие. При этом очевидно, что сам по себе факт наличия товара, перемещаемого через таможенную границу, или ввоза товара может и не сопровождаться, например, его выпуском и полноценным введением в деловой оборот.

Кроме того, известно, что товары перемещаются через границу с разными экономическими целями, в зависимости от которых выбирается таможенный режим, в максимальной степени соответствующий экономической цели проводимой внешнеторговой операции. В некоторых случаях товары могут первоначально помещаться под один таможенный режим, а в дальнейшем — под другой.

С учетом этих особенностей возникает вопрос: корректно ли с точки зрения экономической сущности считать объектом налогообложения товары, перемещаемые через таможенную границу, или факт их ввоза? Представляется, что нет. Полагаем, что сами по себе внешнеторговые товары или их ввоз сложно считать экономическими основаниями возникновения налоговых обязанностей, а указанные варианты объекта обложения таможенными платежами — излишне расширенными и обобщенными. Такое обобщенное определение объекта обложения таможенными платежами, как установлено действующим регулированием, ведет к методологически спорным и неоднозначным ситуациям, которые могут быть представлены как минимум в виде двух групп.

Первая — ситуации, возникающие вследствие нечеткого объекта обложения при помещении под новый таможенный режим товара, который ранее пересек таможенную границу и уже был помещен под один из таможенных режимов, предусматривающих его завершение.

Вторая — ситуации, возникающие вследствие неясного понимания состава льгот по таможенным платежам. Дело в том, что независимо от используемого таможенного режима все перемещаемые через границу товары автоматически рассматриваются как объект обложения, а значит, решение государства не взимать в общем порядке таможенные платежи в отношении товаров, помещенных под таможенные режимы, экономическая сущность которых предусматривает особенности обложения таможенными платежами, часто рассматривается как льгота по их уплате.

К спорным ситуациям, возникающим вследствие нечеткого объекта обложения при помещении товара под новый таможенный режим, можно назвать — определение налоговой базы при помещении под таможенный режим «выпуск для внутреннего потребления» товаров, которые при ввозе первоначально были помещены в другие таможенные режимы, предусматривающие особые правила обложения таможенными платежами, например «временный ввоз».

Представляется, что указанная проблема вызвана неоднозначным подходом в регулировании таможенных платежей, а именно нечетким определением такого элемента, как объект обложения. Поскольку база служит характеристикой объекта налогообложения, при обсуждении возможности изменения налоговой базы при выпуске для свободного обращения временно ввезенного товара следует учитывать не только законодательное определение объекта обложения таможенными платежами, но и соответствие последнего экономической сущности проводимых операций.

Опираясь на получивший законодательное оформление подход, который, на наш взгляд, представляется спорным, можно сделать вывод: при помещении временно ввезенного товара под новый таможенный режим, в том числе выпуска для внутреннего потребления, новый объект обложения не возникает, а значит, не должна возникать и новая налоговая база.

Похожие ситуации постоянно встречаются на практике, например при выпуске для внутреннего потребления товаров, ранее помещенных под режим «таможенный склад», реимпорте товаров, ранее вывезенных в режиме экспорта, но решаются они по-другому. Если перемещаемый через таможенную границу товар первоначально помещался под один таможенный режим, а в дальнейшем существует необходимость помещения этого товара под новый таможенный режим, то правилами таможенного регулирования помещение товара под новый режим фактически рассматривается как обстоятельство, в связи с которым возникают обязанности по уплате таможенных платежей.

Если же следовать принятому в НК РФ общему подходу (согласно которому объектом налогообложения является обстоятельство, с наличием которого связывается возникновение обязанности по уплате налога), то в случае таможенных платежей таким обстоятельством может быть вид таможенного режима, выбор которого зависит от экономического характера проводимых операций и, соответственно, обусловливает особенности обложения таможенными платежами, но не перемещаемый товар или его ввоз.

Сказанное позволяет сделать вывод: неоднозначные и несогласованные подходы к определению объекта обложения таможенными платежами вызывают системные практические проблемы таможенного обложения, формирующие условия возникновения методологически некорректных ситуаций, когда налоговая база определяется в отсутствие объекта обложения.

Кроме того, выполненный анализ дает возможность оспорить выводы отдельных авторов, по мнению которых для возникновения объекта обложения таможенными платежами достаточно лишь обстоятельства перемещения товаров через таможенную границу. Совершенно очевидно, что такие обстоятельства сами по себе не могут быть экономическими основаниями возникновения обязанностей по уплате, а те объекты обложения таможенными платежами, в том виде, как это определено в законодательстве, представляются излишне расширенными.

С проблемой необоснованного расширения объекта обложения таможенными платежами тесно связан комплекс вопросов, касающихся квалификации той или иной операции в качестве льготируемой. Эти вопросы имеют огромное значение как для плательщиков, так и для государства.

С точки зрения интересов плательщиков таможенных платежей можно обратить внимание на следующее. Как уже отмечалось, в рамках действующего регулирования любой факт перемещения товаров через таможенную границу рассматривается как приводящий к возникновению однородного объекта обложения. Это, в свою очередь, приводит к тому, что помещение товаров в рамках операций, которые исходя из своей экономической сущности не должны облагаться таможенными платежами, под один из соответствующих сути этих операций таможенных режимов, предусматривающих пониженное обложение, рассматривается как предоставление преимуществ, т. е. льгот.

Такой подход получил законодательное оформление. При этом, устанавливая обязанность подтверждать соблюдение условий помещения товаров под заявленный таможенный режим, законодатель говорит о режимах, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты таможенных платежей либо возврат уплаченных сумм. Таким образом, подразумевается, что при использовании таможенных режимов, предусматривающих неполное обложение таможенными платежами, плательщик получает освобождение, т. е. преимущество или льготу.

С позиций юридического оформления государственного регулирования такой подход, может быть, и является допустимым, но с точки зрения экономической сущности операций, в рамках которых перемещаемые через границу товары помещаются под пользующиеся преимуществами таможенные режимы, он представляется некорректным.

Например, осуществляется транзитное перемещение товаров через Россию. Для этого заявляется таможенный режим «международный таможенный транзит», при применении которого таможенные пошлины, НДС и акцизы не уплачиваются. Однако можно ли в данном случае говорить о том, что лицо, поместившее товары под этот режим, пользуется преимуществами по сравнению с лицами, которые ввозят товары в режиме «выпуск для внутреннего потребления»? Представляется, что нет, поскольку перемещение транзитных товаров имеет совершенно иные экономические цели по сравнению с выпуском для внутреннего потребления. Или о каких, например, преимуществах можно говорить в ситуациях, когда вывезенный ранее в таможенном режиме экспорта товар ввозится обратно без уплаты таможенных платежей в режиме реимпорта в связи с обнаруженными зарубежным покупателем неисправностями.

Аналогичные сомнения в возникновении преимуществ возникают и в отношении большого количества других экономических ситуаций, когда перемещаемые через таможенную границу товары помещаются под таможенные режимы, предусматривающие пониженное обложение таможенными платежами, что в настоящее время часто трактуется как льготы. Очевидно, что во всех этих ситуациях более правильно говорить не о преимуществах (льготах), а об отсутствии объекта обложения таможенными платежами, поскольку нет экономических оснований для возникновения обязанностей по их уплате.

Рассмотренная проблема важна не только для плательщиков таможенных платежей, но и для государства. При выработке политики (и налоговой, и таможенной, и экономической) государство должно располагать достоверной информацией о суммах, которые не поступили в федеральный бюджет в результате применения льгот по уплате таможенных платежей.

Понятно, что совершенно неоправданно было бы считать суммы таможенных платежей, которые не поступили в федеральный бюджет при предоставлении «льгот» в связи с использованием таких таможенных режимов, как «международный таможенный транзит» или аналогичных других, экономическая сущность которых не предполагает уплату таможенных платежей, бюджетными потерями.

Таким образом, можно констатировать: в настоящее время объект обложения таможенными платежами представляется неоправданно расширенным (включает большое количество операций, экономический смысл которых не позволяет рассматривать их в качестве такового). Спорное определение объекта обложения обусловливает проблемы некорректного понимания состава льгот, в том числе неверной квалификации различных операций в качестве льготируемых.

Для решения описанных проблем, на наш взгляд, целесообразно было бы уточнить объект обложения таможенными платежами, с тем чтобы относимые сегодня к льготным ситуации с учетом их экономической сущности рассматривались не как льготы, а как обстоятельства, не приводящие к возникновению объекта обложения.

Полагаем, что в качестве объекта обложения таможенными платежами следует установить помещение перемещаемых через границу товаров под определенный таможенный режим, поскольку именно таможенный режим определяет особенности обложения таможенными платежами с учетом деловых целей перемещения конкретных товаров через таможенную границу.

Предлагаемый подход предусматривает, что часть таможенных режимов, используемых для оформления товаров, перемещаемых через таможенную границу в целях и в рамках операций, которые по своей экономической сущности не должны облагаться таможенными платежами, как и в настоящее время, не будет рассматриваться в качестве объекта обложения.

Использование подхода, получившего распространение в «обычном» налогообложении, обеспечит более четкое разграничение таких элементов обложения, как объект и льготы.

Следует, однако, учитывать то, что в настоящее время реализация такого предложения в определенной степени затруднена: действующие правила допускают применение отдельных таможенных режимов в отношении экономически неоднородных операций.

В таблице 1 предпринята попытка провести классификацию таможенных режимов, при помещении товаров в которые должен и не должен возникать объект обложения таможенными платежами. Классификация дается в отношении ввозимых в Россию товаров, поскольку при их вывозе НДС и акцизы в составе таможенных платежей не уплачиваются; вывозная же пошлина установлена в отношении достаточно узкой номенклатуры специфических товаров.

Таблица 1 — Классификация таможенных режимов (ввоз товаров) с точки зрения возникновения объекта налогообложения Признается объектом налогообложения Не признается объектом налогообложения НДС и акцизы Выпуск для внутреннего потребления Временный ввоз Реимпорт Переработка на таможенной территории Переработка под таможенным контролем Переработка вне таможенной территории Беспошлинная торговля Свободная таможенная зона Свободный склад Транзит Таможенный склад Реэкспорт Уничтожение Отказ в пользу государства Перемещение припасов Таможенная пошлина Выпуск для внутреннего потребления Временный ввоз Переработка на таможенной территории Переработка под таможенным контролем Переработка вне таможенной территории Беспошлинная торговля Свободная таможенная зона Свободный склад Реимпорт Транзит Таможенный склад Реэкспорт Уничтожение Отказ в пользу государства Перемещение припасов В качестве экономической основы классификации принят такой признак, как возможность использования ввозимого товара, помещенного под определенный таможенный режим, в финансово-хозяйственной деятельности на территории нашей страны.

Полагаем, что при помещении ввозимых товаров под такие таможенные режимы, как транзит, таможенный склад, реэкспорт, уничтожение, отказ в пользу государства, перемещение припасов, каких-либо обязанностей по уплате таможенных платежей (учитывая экономическую сущность внешнеторговых операций и деловые цели перемещения товаров через границу) возникать не должно. Таким образом, рассматривать эти операции как приводящие в рамках указанных таможенных режимов к возникновению объекта обложения таможенными платежами экономически необоснованно. Следовательно, было бы неверным считать, что лица, помещающие товары под эти таможенные режимы, получают от государства льготы по уплате таможенных платежей, а бюджет, соответственно, несет какие-то потери.

Можно обратить внимание на то, что в настоящее время в рамках предлагаемой классификации не является однозначным наличие либо отсутствие объекта налогообложения при использовании таможенного режима «реимпорт». По нашему мнению, это объясняется следующим.

Как уже отмечалось, выбор таможенного режима обусловлен экономической целью перемещения товаров через таможенную границу. С. И. Истомин, анализируя институт таможенных режимов, отмечает, что различные виды таможенных режимов охватывают основные предназначения товаров при их перемещении через таможенную границу. Это позволяет сделать вывод о том, что конкретным таможенным режимом должны охватываться экономически однородные операции.

Таможенный же режим реимпорта может быть использован по отношению к экономически неоднородным операциям. Рассмотрим два показательных примера.

1. Российская организация осуществила реализацию и последующий вывоз товара в таможенном режиме экспорта. Право на нулевую ставку НДС и налоговые вычеты не заявлялось. После получения товара зарубежным покупателем были выявлены недостатки товара, в связи с чем бракованный товар ввозится обратно в режиме реимпорта.

2. Российская организация приобрела за рубежом товары российского производства, ранее вывезенные другой организацией в таможенном режиме экспорта. Указанные товары, так же как и в предыдущем примере, ввозятся в Россию в режиме реимпорта.

Очевидно, что в приведенных примерах, несмотря на применение одного и того же таможенного режима, речь идет о совершенно разных экономических ситуациях. В первом случае объект обложения таможенными платежами возникать не должен, во втором — наличие объекта обложения не вызывает сомнений.

Таким образом, предлагаемое определение объекта обложения как помещение товаров под таможенные режимы выглядит более экономически обоснованным, чем закрепленный в действующем законодательстве и применяемый сегодня подход.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Таможенное регулирование как процесс установления порядка и правил перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу служит в конечном итоге интересам любого суверенного государства — обеспечить экономическую безопасность и пополнить бюджет. В этом смысле направления таможенной политики (протекционизм или свободная торговля) продиктованы общим вектором экономической (в том числе и финансовой) политики страны. Разумный баланс государственных интересов и выгоды субъектов предпринимательства в таможенной сфере достигается посредством применения таможенных режимов.

По выбору лица товары, перемещаемые через таможенную границу, помещаются под определенную таможенную процедуру (режим), в порядке и на условиях, которые предусмотрены Таможенным Кодексом Таможенного Союза (далее ТК ТС) и законодательством государств — членов таможенного союза (ст. 203 ТК ТС).

Под таможенной процедурой понимается совокупность норм, определяющих для таможенных целей требования и условия пользования и (или) распоряжения товарами на ТТ ТС или за ее пределами (пп. 26 п. 1 ст. 4 ТК ТС).

В целях таможенного регулирования в отношении товаров установлено 17 видов таможенных процедур (п. 1 ст. 202 ТК ТС): выпуск для внутреннего потребления, экспорт, таможенный транзит, таможенный склад, переработка на таможенной территории, переработка вне таможенной территории, переработка для внутреннего потребления, временный ввоз (допуск), временный вывоз, реимпорт, реэкспорт, беспошлинная торговля, уничтожение, отказ в пользу государства, свободная таможенная зона, свободный склад, специальная таможенная процедура.

По выбору лица товары, перемещаемые через таможенную границу, помещаются под определенную таможенную процедуру в порядке и на условиях, которые предусмотрены ТК ТС. При этом лицо вправе изменить выбранную таможенную процедуру на другую (п. п. 1, 2 ст. 203 ТК ТС). Обязанность подтверждения соблюдения условий помещения товаров под таможенную процедуру возлагается на декларанта (ст. 205 ТК ТС).

Помещение товаров под таможенную процедуру начинается с момента подачи таможенному органу таможенной декларации и (или) документов, необходимых для помещения товаров под таможенную процедуру. Помещение товаров под таможенную процедуру завершается выпуском товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (п. п. 1, 3 ст. 174 ТК ТС).

В силу п. 1 ст. 70 ТК ТС к таможенным платежам относятся:

— таможенные пошлины (вывозная и ввозная);

— НДС и акциз (для подакцизных товаров), взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

— таможенные сборы.

Каждый режим имеет особенности в применении (взимании) таможенных платежей. При этом для некоторых режимов характерно полное или частичное освобождение товаров от уплаты таможенных пошлин и других сборов (реимпорт, международный таможенный транзит, таможенный склад, временный ввоз и временный вывоз и др.), для других — уплата таможенных пошлин является одним из условий помещения товаров под данный таможенный режим (выпуск товаров для внутреннего потребления, экспорт).

Таможенный кодекс ограничивает нахождение товаров под отдельными таможенными режимами определенными сроками. Это относится к режимам международного таможенного транзита, реимпорта, таможенного склада, переработки на таможенной территории, реэкспорта, временного ввоза и временного вывоза товаров, уничтожения и др.

Один из методологически спорных вопросов в сфере таможенных платежей — определение объекта обложения таможенными платежами.

В настоящее время объект обложения таможенными платежами представляется неоправданно расширенным (включает большое количество операций, экономический смысл которых не позволяет рассматривать их в качестве такового). Спорное определение объекта обложения обусловливает проблемы некорректного понимания состава льгот, в том числе неверной квалификации различных операций в качестве льготируемых.

Для решения описанных проблем, на наш взгляд, целесообразно было бы уточнить объект обложения таможенными платежами, с тем чтобы относимые сегодня к льготным ситуации с учетом их экономической сущности рассматривались не как льготы, а как обстоятельства, не приводящие к возникновению объекта обложения.

Полагаем, что в качестве объекта обложения таможенными платежами следует установить помещение перемещаемых через границу товаров под определенный таможенный режим, поскольку именно таможенный режим определяет особенности обложения таможенными платежами с учетом деловых целей перемещения конкретных товаров через таможенную границу.

Предлагаемый подход предусматривает, что часть таможенных режимов, используемых для оформления товаров, перемещаемых через таможенную границу в целях и в рамках операций, которые по своей экономической сущности не должны облагаться таможенными платежами, как и в настоящее время, не будет рассматриваться в качестве объекта обложения.

Таким образом, предлагаемое определение объекта обложения как помещение товаров под таможенные режимы выглядит более экономически обоснованным, чем закрепленный в действующем законодательстве и применяемый сегодня подход.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 12.

12.2008 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

О таможенном тарифе. Федеральный закон РФ от 21.

05.1993 № 5003−1 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности. Федеральный закон РФ от 08.

12.2003 № 164-ФЗ// Справочная правовая система «Консультант плюс».

О компетенции таможенных органов по выдаче разрешений на переработку вне таможенной территории. Приказ ФТС РФ от 30.

04.2009 № 766 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Об использовании таможенными органами договоров поручительства, заключаемых в рамках генеральных договоров поручительства между ФТС России и поручителями, в качестве меры по обеспечению соблюдения таможенного законодательства Российской Федерации при внутреннем и международном таможенном транзите. Приказ ФТС РФ от 25.

07.2008 № 917 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Об утверждении Инструкции о совершении отдельных таможенных операций при использовании таможенного режима переработки вне таможенной территории. Приказ ФТС РФ от 14.

03.2008 № 267 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Об утверждении Инструкции о совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров. Приказ ГТК РФ от 08.

09.2003 № 973 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Артемьев А. А. Как определить объект обложения таможенными платежами? // Налоговая политика и практика. 2010. — № 2.

Верстова М.Е. К вопросу о понятии таможенных платежей как источника доходов бюджета // Внешнеторговое право. 2007. N 2.

Волков В.В. К вопросу о правовой природе таможенных платежей. 20 008. — № 11.

Ермошина Е. Л. Таможенное регулирование на территории РФ // НДС: проблемы и решения. 2010. — № 8.

Ермошина Е. Л. Таможенный кодекс и другие документы таможенного союза // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2010. — № 17.

Истомин С. И. Переработка вне таможенной территории в Таможенном кодексе таможенного союза // Налоги. 2010. — № 6.

Истомин С. И. Таможенное оформление и применение таможенных режимов. М.: Деловой двор, 2008.

Логинов П. Б. Комментарий к законопроекту «О таможенном регулировании в Российской Федерации» // Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров. 2010. — № 11.

Матвиенко Г. В. Взаимодействие и классификация таможенных процедур // Финансовое право. 2008. — № 4.

Миронов В.В. О некоторых аспектах правового регулирования таможенного оформления и таможенного контроля // Вестник Российской таможенной академии. 2009, № 3.

Свинухов В. Г. Правовое регулирование уплаты таможенных платежей в условиях таможенного союза // Право и экономика. 2011. — № 2.

Сизова Т. А. Тарифное регулирование и таможенные льготы// Налоговый вестник. 2010. — № 10.

Смирнова Е. Е. Вывозим товары в режиме реэкспорта // НДС: проблемы и решения. 2010. — № 11.

Таможенное право: учебник / [Гравина А.А. и др.]; отв.

ред. А. Ф. Ноздрачев. — М.: Волтерс Клувер, 2007.

Таможенные платежи в различных таможенных режимах: учебно-методический комплекс / Е. А. Сафонова, А. П. Исаев. — СПб.: Изд-во СЗАГС, 2009. — 168 с.

Чайка К. Изменения правовой базы таможенного регулирования в РФ // Новости российского экспорта. 2011. — № 1−2.

Черныш А.Я., Анисимов Е. Г. Концепция построения теории таможенного дела // Вестник Российской таможенной академии. 2009, № 3.

Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Таможенный кодекс Таможенного союза. Решение Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.

07.2009 № 17 // Справочная правовая система «Консультант плюс».

Ермошина Е. Л. Таможенный кодекс и другие документы таможенного союза // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2010. — № 17.

В объект налогообложения должны включаться обстоятельства, с наличием которых связывается возникновение обязанности по уплате налога; льготы — это преимущества, предоставление которых сопряжено с определенными бюджетными потерями и, следовательно, должно быть обусловлено какими-либо экономическими целями.

Истомин С. И. Таможенное оформление и применение таможенных режимов. М.: Деловой двор, 2008.