На практике не всегда верно оформляются договора на аудит в случае, когда заказчиком является не аудируемое, а третье лицо. В этих случаях в соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона об аудите для передачи аудиторского заключения либо иных полученных аудитором в ходе проверки сведений заказчику обязательно наличие письменного согласия аудируемого лица на передачу заключения (кроме случаев, предусмотренных законом). Аналогичные требования относятся и к разглашению иной полученной в ходе аудиторской проверки информации.
В настоящее время указанная ситуация регулируется статьей 780 Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которой исполнитель по договору возмездного оказания услуг обязан оказать услуги лично, если иное не предусмотрено договором. То есть, при наличии в договоре условия о возможности привлечения аудитором к проведению проверки третьих лиц он освобождается от обязанности сообщать клиенту о факте такого привлечения.
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности
Акционерного Коммерческого Банка «Московский банк реконструкции и развития» за 2009 год проведено ООО «Гильдия аудиторов».
Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности Акционерного Коммерческого Банка «Московский банк реконструкции и развития». За период с 1 января по 31 декабря 2009 года включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность Акционерного Коммерческого Банка «Московский банк реконструкции и развития» состоит из:
— бухгалтерского баланса,
— отчета о прибылях и убытках,
— отчета об уровне достаточности капитала, величине резервов на покрытие сомнительных ссуд и иных активов,
— отчета о движении денежных средств,
— сведений о составе участников банковской (консолидированной) группы,
— сведений об обязательных нормативах,
— пояснительной записки.
Ответственность за подготовку и предоставление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган Акционерного Коммерческого Банка «Московский банк реконструкции и развития» Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ на основе проведенного аудита.
Мы провели аудит в соответствии с:
Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ;
Федеральными Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, Внутренними актами Банка России.
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнении о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность Акционерного Коммерческого Банка «Московский банк реконструкции и развития» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 2009 года и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 2009 включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и Указаний Банка России от 16 января 2004 года № 1376-У «О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный Банк Российской Федерации», от 8 октября 2008 года № 2089;У «О порядке составления кредитными организациями годового отчета» и от 20 января 2009 года № 2172-У «Об опубликовании и представлении информации о деятельности кредитных организаций и банковских (консолидированных) групп.
Заключение
Отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соблюдать и подчиняться нормам профессиональной этики аудитора.
Значительную роль в развитии российского аудита как важнейшего института рыночной экономики сыграл Указ Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. N 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Концепция Временных правил в целом соответствовала международно-принятым принципам и нормам аудита. В то же время в силу различных причин в то время не удалось создать законодательный акт, который бы в необходимой степени отвечал потребностям государственного регулирования этой деятельности. Понимание государством этого обстоятельства явным образом было отражено в названии (Временные правила) и в поручении подготовить к 1 октября 1994 года соответствующий проект Закона.
Однако Закон об аудите появился практически на 7 лет позже планируемого срока. На мой взгляд существует несколько причин, обусловивших такое развитие событий:
Достаточно жизнеспособная для начального этапа регулирования конструкция Временных правил и созданной в соответствии с Указом N 2263 системы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.
Отсутствие «критической массы» коллективного опыта аудиторской деятельности и ее регулирования, которые бы позволили создать более совершенный, детализированный законодательный акт и при этом не затормозить развитие аудиторской деятельности надуманными регламентами, не вызванными реальными потребностями аудиторского рынка и профессии.
Основной обязанностью аудиторских организаций является качественное проведение аудиторских проверок и оказание сопутствующих аудиту услуг. Однако чтобы с полным основанием решить в каждом конкретном случае, проведена аудиторская проверка качественно или нет, требуются кропотливые расследования не менее компетентных специалистов. В обычных ситуациях достаточным критерием хорошего качества аудиторской проверки является соблюдение аудиторскими организациями требований нормативных актов по аудиту и правил (стандартов) аудиторской деятельности. Поскольку на практике такое соблюдение проверяется сравнительно просто, то оно принимается за конструктивный рабочий критерий качества аудиторских проверок. Западный опыт подтверждает эффективность такого подхода.
Приложение 1
Этапы планирования аудита Перечень возможных действий аудитора по сбору и уточнению информации на этапе планирования аудита Нормативныедокументы Трудозатраты, чел/час Исполнитель Рекомендуемые аудиторские процедуры Ознакомление с учредительными документами организации Сведения об учредителях
Уставный (складочный) капитал, проверка правильности его формирования Анализ организационной структуры клиента, статус его отдельных структурных подразделений, положение о подразделении Порядок регистрации в налоговых органах Описания организационной структуры Проверка документов по существу Фед. закон от 26.
12.1995 № 208-ФЗ, Фед. закон от 08.
02.1998 № 14-ФЗ, Приказ Минфина России от 29.
07.1998 № 34н, Приказ Минфина России от 31.
10.2000 № 94н, Письмо Минфина СССР от 07.
03.1960№ 63, ст. 270 НК РФ Аналитические процедуры Инспектирование Ознакомление с основными направлениями производственно-хозяйственной деятельности клиента Описание производственной структуры клиента Аналитические процедуры Наблюдение Наличие лицензий и срок их действия в случае осуществления лицензируемых видов деятельности Проверка документов по существу Аналитические процедуры Инспектирование Формирование предварительного мнения об организации бухгалтерского учета Аналитические процедуры Учетная политика организации, рабочий план счетов, порядок отражения хозяйственных операций в реестрах бухгалтерского учета, формы и методы в данных регистрах Аудит обоснованности и своевременности записей на счетах бухгалтерского учетаклиента Организационная структура подразделения, отвечающего за бухгалтерский учет, распределение обязанностей между работниками бухгалтерии Фед. закон от 21.
11.1996 № 129-ФЗ, Письмо № 63, Письмо Минфина СССР от 06.
06.1960 № 176, Приказ Минфина России от 21.
12.1998 № 64н Аналитические процедуры Запрос и подтверждение Инспектирование Заполнение вопросников и тестов Описание структуры подразделения Предварительная оценка Ознакомление с организацией подготовки, оборота и хранения документов Изучение документов по существу Предварительная оценка Аналитические процедуры Проверка полноты, достоверности и своевременности оформления первичныхдокументов, отражающих факт совершения хозяйственных операций Организация документооборота, анализ взаимосвязей между должностными инструкциями, положениями об отдельных службах организации и фактически применяющемся анализируемом периоде документообороте с учетом специфики клиента Изучение документов по существу Предварительная оценка Закон № 129-ФЗ, Приказ Минфина России от 29.
07.1983 № 105 Аналитические процедуры Запрос и подтверждение Инспектирование Знакомство с системой внутреннего контроляклиента Предварительное изучение и оценка Аналитические процедуры Проверка соблюдения формы и процедуры исправления обнаруженных ошибок (недостатков) Обоснованность списания убыли, в том числе естественной Запрос и подтверждение Получение предварительного представления о полноте и достоверности инвентаризации имущества и финансовых вложений Предварительный анализ работы ревизионной комиссии, в том числе: анализ оформленных организацией документов по результатам инвентаризаций за проверяемый период участие аудиторов в инвентаризации имущества и финансовых вложений Закон № 129-ФЗ, Приказ Минфина России от 13.
06.1995 № 49 Аналитические процедуры Запрос и подтверждение ИнспектированиеНаблюдение Предварительное ознакомление с организацией налогового учета Аналитические процедуры Анализ методологии составления учетных регистров в целях налогового учета, соответствие действующим правиламбухгалтерского учета и налогового законодательства Закон № 129-ФЗ, Приказ № 34н, Приказ Минфина России от 30.
03.2001 № 26н, ст.ст.258 -259 НК РФ Аналитические процедуры ИнспектированиеЗапрос и подтверждение Рассмотрение возможности аудита на базе использования компьютерной системыучета Соответствие ее возможностей требованиям бухгалтерского и налогового учета Степень использования компьютерного учета, сохранность информации, содержащейся в компьютерной системе Закон № 129-ФЗ, Фед. закон от 07.
08.2001 № 119-ФЗ Аналитические процедуры Предварительное ознакомление с квартальной и годовой отчетностью о финансово-хозяйственной деятельности клиента, ее налоговыми декларациями Аналитические процедуры Прослеживание Первичная сверка данных аналитического учетас данными главной книги и бухгалтерской отчетности Прослеживание Знакомство с договорами, заключенными с контрагентами Аналитические процедуры Запрос и подтверждение Наличие и правильность оформления документов, подтверждающих факт заключения договора, его выполнения и оплаты Аналитические процедуры Инспектирование
Уголовный кодекс РФ Гражданский Кодекс РФ Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
Приказ Минфина РФ от 29 апреля 2002 г. N 38н «Об утверждении Временного положения о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов Российской Федерации»
Кодекс профессиональной этики аудиторов некоммерческого партнерства «Международный институт аудиторов».
Указание Банка России от 16 января 2004 года № 1376-У «О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный Банк Российской Федерации»
Указание Банка России от 8 октября 2008 года № 2089;У «О порядке составления кредитными организациями годового отчета»
Указание Банка России от 20 января 2009 года № 2172-У «Об опубликовании и представлении информации о деятельности кредитных организаций и банковских (консолидированных) групп»
Комментарий к Федеральному закону от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ" Об аудиторской деятельности"
Аудит: Учебник / Под ред. В. И. Подольского. — М .: Экономистъ, 2004. — 494 с
. Международные стандарты аудита: учебное пособие / Б. Т. Жарылгасова, А. Е. Суглобов. — М .: КНОРУС, 2005. — 400 с
. Панкова С. В. Международные стандарты аудита: Учебное пособие. — М.: Экономистъ, 2005. — 158 с
. Панкова С. В. Взаимосвязь международных стандартов финансовой отчетности и аудита // Международный бухгалтерский учет. 2002. №
Международные стандарты аудита: учебное пособие / Суворова С. П., Парушина Н. В., Галкина Е. В. — М .: ИД «ФОРУМ»: ИНФРА-М, 2007. — 320 с. — (Высшее образование) Журнал «Аудит сегодня»
Финансовая газета", N50, КОММЕНТАРИИ К ПРАВИЛУ (СТАНДАРТУ) АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ «ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ И ПРОВЕРЯЕМЫХ ЭКОНОМИЧЕСКИХ СУБЪЕКТОВ, 2002 г.
" Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, январь 2007 г. А. В. Грищенко, аттестованный аудитор Минфина РФ, к.э.н Экономическая газета" Выпуск газеты № 25(642) от 04.
04.2003 / комментарий специалиста/ К вам едет ревизор. Таможенный.
Ремизов Н. А. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Комментарий.// Финансовые и бухгалтерские консультации.
2001. N 9. с.14
. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). — М.: МЦРСБУ, 2000
Международные стандарты финансовой отчетности 1999: издание на русском языке. — М.:Аскери-АССА, 1999
Адамс Р. Основы аудита: пер. с англ. / Под ред.Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005. с.6
Гутцайт Е. М. Правила, стандарты аудиторской деятельности. — М.: Современная Экономика и Право, 2000
Ремизов Н. А., Золотухина Ю. А. Международные стандарты аудита и российская аудиторская практика. // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2001.
N 1. с. 60−77, N 2. с.55−65
Пятенко С. В. Организация работы аудитора и консультанта. Учебно-практическое пособие. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001
Валерий Курганов. Страховать необходимо не профессиональную, а гражданскую ответственность. // Финансовые известия. 22.
10.1996 г.
Данилевский Ю.А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит. Учебное пособие. — М.: ФБК — ПРЕСС, 1999. С. 270 — 276
Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
Комментарий к Федеральному закону от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ" Об аудиторской деятельности"
" Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, январь 2007 г. А. В. Грищенко, аттестованный аудитор Минфина РФ, к.э.н
Ремизов Н. А. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Комментарий.// Финансовые и бухгалтерские консультации.
2001. N 9. с.14
Гражданский Кодекс РФ
Пятенко С. В. Организация работы аудитора и консультанта. Учебно-практическое пособие. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001
Уголовный кодекс РФ
Аудит: Учебник / Под ред. В. И. Подольского. — М .: Экономистъ, 2004. — 494 с
Гутцайт Е. М. Правила, стандарты аудиторской деятельности. — М.: Современная Экономика и Право, 2000
Финансовая газета", N 50, Комментарии к правилу (стандарту) аудиторской деятельности права и обязанности аудиторский организаций и проверяемы экономических субъектов, 2002
Данилевский Ю.А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит. Учебное пособие. — М.: ФБК — ПРЕСС, 1999. С. 270 — 276
" Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, январь 2007 г. А. В. Грищенко, аттестованный аудитор Минфина РФ, к.э.н
Адамс Р. Основы аудита: пер. с англ. / Под ред.Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005. с.6
Пятенко С. В. Организация работы аудитора и консультанта. Учебно-практическое пособие. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001
Гутцайт Е. М. Правила, стандарты аудиторской деятельности. — М.: Современная Экономика и Право, 2000
