В условиях автоматизированного составления отчета кассира и ведения кассовой книги необходимость в проведении многих и указанных процедур отпадает.
Основные нарушения — злоупотребления, хищения, ошибки в области кассовых операций могут быть классифицированы следующим образом.
1. Прямое хищение денежных средств.
1.
1. Ничем не замаскированное.
1.
2. Замаскированное неоформленными документами и расписками.
2. Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм.
2.
1. Из банка.
2.
2. От различных физических и юридических лиц по приходным ордерам.
2.
3. От различных юридических лиц по доверенностям.
3. Излишнее списание денег по кассе.
3.
1. Повторное использование одних и тех же документов.
3.
2. Неправильный подсчет итогов в кассовых документах и отчетах.
3.
3. Списание сумм без оснований или по подложным документам.
3.
4. Подлог в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний.
4. Присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям.
4.
1. Присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям.
4.
2. Присвоение сумм, причитающихся другим предприятиям.
5. Расчеты суммами наличных денежных средств, превышающими предельную величину.
5.
1. С другими юридическими лицами и предпринимателями, действующими без образования юридического лица.
5.
2. Поступающими в кассу проверяемого предприятия.
6. Расчеты с населением наличными за готовую продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги.
6.
1. Без применения контрольно-кассовых машин.
6.
2. Без регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах.
7. Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического учета.
Прежде чем приступить к сплошной проверке кассовых операций, аудитор должен спланировать эту проверку, так как «сплошная» проверка не означает, что один за другим будут просмотрены все кассовые документы. Эти документы могут просматриваться неоднократно, но каждый раз аудитор выполняет совершенно определенную процедуру, направленную на выявление одного из возможных нарушений. Каждая процедура имеет свое назначение, преследует определенную цель, а ее результаты необходимо оформить в виде специальной таблицы (рабочего документа аудитора).
Составлению плана проверки предшествует оценка состояния внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств и других ценностей в кассе предприятия.
Аудитор с помощью специально составленного вопросника определяет состояние внутреннего контроля, дает предварительную оценку соблюдения на предприятии кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые с точки зрения злоупотреблений места, планирует состав основных контрольных процедур, определяет специфические черты ведения учета кассовых операций на предприятии, описание которых отсутствует в имеющемся у него наборе стандартных процедур.
Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля за движением денежных средств в кассе предприятия для аудитора служат:
• отсутствие на предприятии налаженной системы проведения внезапных ревизий кассы с полным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе;
• отсутствие на предприятии приказа руководителя, устанавливающего периодичность проверок;
• наличие признаков формального проведения ревизий кассы: назначение в комиссии по проведению ревизий постоянно одних и тех же лиц, отсутствие прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной комиссии, свидетельствующих о полистном пересчете банк нот, проведение проверок кассы на отчетные даты, когда кассир знает о них и заранее готовится, и др.;
• предоставление права подписи приходных и расходных кассовых ордеров другим лицам помимо главного бухгалтера и руководителя предприятия, не отраженное в распоряжениях руководителя предприятия;
• формальное проведение ревизии кассы при смене (увольнении) кассиров;
• отсутствие в штате кассира и возложение этих функций на счетного работника без письменного распоряжения руководителя предприятия;
• отсутствие договоров с кассиром о полной материальной ответственности;
• отсутствие у кассира навыков подготовки к ревизии кассы, свидетельствующих о том, что такая процедура является для него обычной.
Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров, поэтому аудитор должен опросить каждого из ответственных лиц.
Вопросник аудитора составляется таким образом, что в большинстве случаев ответ не надо вписывать, так как аудитор отмечает вопроснике полученный ответ, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопросник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса». Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каждом из них проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа.
Результаты опроса ответственных лиц могут не совпадать: кассир может не знать, имеется ли на предприятии приказ о внезапных ревизиях кассы, руководитель предприятия — о необходимости заключать договор о полной материальной ответственности с кассиром. Несовпадения в ответах на поставленные аудитором вопросы также свидетельствуют о слабых сторонах внутреннего контроля.
Ответы на вопросы могут быть типа «должен (должны) быть», т. е. отвечающий не уверен в своем ответе. В таком случае ответ на поставленный вопрос аудитору приходится находить самому или опрашивать других сотрудников предприятия. По результатам опроса у аудитора складывается определенное представление о состоянии кассовой дисциплины на предприятии. Представленный вопросник позволяет аудитору сделать ряд промежуточных выводов, совокупность которых дает право сделать основной вывод о том, что кассовая дисциплина у клиента не соблюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается.
Если по результатам опроса сотрудников проверяемого предприятия и данным экспресс-анализа отчетности кассовые операции составляют небольшой удельный вес в общем числе хозяйственных операций, то аудитор может планировать проверку кассовых операций в обычном порядке для оценки существенности статьи «Касса» отчетности предприятия.
Когда удельный вес кассовых операций велик, например, реализация продукции предприятия ведется через кассу, то это может служить основанием аудитору для отказа от выражения своего мнения о достоверности отчетности предприятия.
В общем случае по результатам опроса, а также непосредственного наблюдения за совершением операций по приему и выдаче денег из кассы у аудитора оказывается сформированным план проведения проверки кассовых операций и намечен состав процедур.
По результатам опроса ответственных работников проверяемого предприятия по вопроснику аудитор может сделать выводы о том, что в нарушение:
1. п. 13 Порядка ведения кассовых операций в РФ, кассовые ордера подписываются параллельно с главным бухгалтером лицами полномочия которых не подтверждены письменным распоряжений (приказом) руководителя предприятия;
2. п. 14 Порядка ведения кассовых операций в РФ, расходные кассовые ордера подписываются параллельно с руководителем предприятия лицами, полномочия которых не подтверждены письменным распоряжением (приказом) руководителя предприятия;
3. п. 21 Порядка ведения кассовых операций в РФ, в бухгалтерии предприятия не ведется Журнал регистрации приходных и приходных кассовых документов;
4. п. 37 Порядка ведения кассовых операций в РФ, на предприятии не установлены приказом (распоряжением) руководителя предприятия сроки внезапной ревизии кассы с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценности находящихся в кассе;
5. п. 37 Порядка ведения кассовых операций в РФ, на предприятии при смене кассира не была проведена ревизия кассы;
6. п. 37 Порядка ведения кассовых операций в РФ, приказом руководителя предприятия не назначена специальная комиссия для проведения ревизии кассы;
7. п. 37 Порядка ведения кассовых операций в РФ и приказа руководителя предприятия № __ от _______, на предприятии внезапные ревизии кассы не проводились;
8. п. 32 Порядка ведения кассовых операций в РФ договор полной материальной ответственности с кассиром не заключен;
9. ст. 1 Закона РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» № 5215−1 от 18 июня 1993 г., предприятие производит расчеты с населением готовую продукцию, материалы и прочее без использования контрольно-кассовых машин;
10. ст. 2 Закона РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» № 5215 от 18 июня 1993 г, предприятие не зарегистрировало в налоговой службе используемые при расчетах с населением контролънокассовые машины;
11. Порядка регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах, утвержденного Приказом ГНС РФ № ВГ-3−14/36 от 2 июня 1995 г., предприятие не имеет договоров с центром технического обслуживания и ремонта контрольно-кассовых машин;
12. пп. 22, 23 Порядка ведения кассовых операций в РФ, на предприятии не ведется кассовая книга. Очевидно, что одна такая запись превышает значение всех предыдущих и последующих. Но вывод вполне может быть сделан и тогда, когда кассовая книга представляет собой разрозненные листы, или листы не пронумерованы, книга не прошнурована и не опечатана печатью предприятия;
13. п. 6 Инструкции МФ СССР № 17 от 14 января 1967 г. «О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности», для регистрации и учета выданных доверенностей журнал выданных доверенностей не ведется;,
14. принятых положений, внутренний контроль за правильностью и своевременностью расчетов с персоналом по выплате заработной платы и социальных выплат ослаблен отсутствием на предприятии журнала регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей, передаваемых из отдела труда и заработной платы в предприятия для оплаты;
15. принятых условий, внутренний контроль за расходованием и целевым использованием денежных средств из кассы предприятия ослаблен отсутствием на предприятии установленного приказом руководителя предприятия круга лиц, которым могут быть выданы деньги на хозяйственные нужды;
16. п. 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ, при выдаче на хозяйственные нужды срок, на который они выданы, не устанавливается. Такое положение снижает возможность контроля за расходованием средств;
17. п. 18 Порядка ведения кассовых операций в РФ, кассир при закрытии платежных (расчетно-платежных) ведомостей реестр депонированных сумм не составляет;
18. принятых правил, внутренний контроль за выплатой депонированных сумм ослаблен отсутствием на предприятии журнала учета депонентов;
19. принятых правил, внутренний контроль за выдачей депонированных сумм ослаблен тем, что обязанность ведения книги регистрации депонентов (картотеки депонентов) возложена на кассира, а не на счетного работника.
Заключение
Аудиторская проверка операций по кассе выявила следующее:
а) ведение учета движения денежных средств по кассе соответствует ст. 6. Федерального закона «О бухгалтерском учете» в организации;
б) составление бухгалтерской отчетности соответствует ст. 6. Федерального закона «О бухгалтерском учете» в организации;
в) консультационные услуги по организации первичного учета, налогообложению, учетных решений осуществляются переодически (согласно графику);
г) автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий в системе бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля представлены на должном уровне;
д) обучение бухгалтерского персонала за отчетный период (2007г.) осуществлялась согласно графику и аттестации;
е) подписки предприятия на специальную литературу по бухгалтерскому учету, анализу, аудиту, налогообложению за период с 2000 по 2008 гг. присутствует (имеются подшивки 4 печатных изданий, в том числе журналы «Бухгалтер», «Финансы».
В ходе аудиторской проверки вскрыты имеющиеся потенциальные возможности, направленные на улучшение бухгалтерской отчетности и результатов финансово-хозяйственной деятельности. Они следующие:
1) выявлены дополнительные закупки сырья и материалов, хотя по данным бухгалтерского учета их запас был достаточен;
2) зафиксированы остатки готовой продукции при довольно значительном их наличии на складе;
3) обнаружено нарастание остатков товаров на складах;
4) установлено увеличение дебиторских задолженностей предприятия;
5) обнаружена не зачтенная с бюджетом сумма НДС по приобретенным ценностям;
6) выявлено постоянное увеличение кредиторских задолженностей;
7) установлено, что часть сумм текущих амортизационных отчислений использована для приобретения внеоборотных активов;
8) выявлены незначительные отклонения по расчетам с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям.
Полученные результаты свидетельствуют о больших возможностях, которые открываются при использовании бухгалтерских моделей финансово-хозяйственной деятельности предприятия в качестве инструмента аудиторской проверки предприятия (фирмы), прогнозирования финансового результата.
Кроме главной цели аудита (подтверждения адекватности отчетности реальному финансовому состоянию предприятия) ООО «Аудит +» оказал пищекомбинату следующие виды услуг:
1) бухгалтерское и налоговое консультирование;
2 анализ финансово-экономической деятельности;
3) оценка автоматизации бухгалтерского учета и информационных технологий;
4) оценка стоимости отдельного имущества, определение цены предприятия как имущественного комплекса
5) проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области аудиторской деятельности;
6) обучение в установленном законодательством порядке специалистов в областях, сопряженных с аудиторской деятельностью.
1. Порядок ведения кассовых операций в РФ (письмо Центрального банка России № 40 от 22 сентября 1993 г.).
2. Закон РФ № 5215—1 от 18 июня 1993 г. «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» (ред. от 30 декабря 2001 г.).
3. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность» (утв. Приказом МФ РФ № 43н от 6 июля 1999 г.).
4. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13 июня 1995 г.).
5. Порядок регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах (Приложение к Приказу ГНС РФ № ВГ-3−14/36 от 22 июня 1995 г.).
6. Методические рекомендации по вопросам применения контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (Приложение к письму ГНС РФ № НИ-6−07/152 от 5 мая 1994 г,).
7. Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (Постановление МФ РФ № 104 от 30 августа 1993 г.).
8. Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в РФ между юридическими лицами по одной сделке (Указание ЦБ РФ от 14 ноября 2001 г. № 1050-у),
9. Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету налоговых операций (утв. Постановлением Госкомстата РФ № 88 от 18 августа 1998 г.) (ред. от 3 мая 2000 г.).
10. Альбом унифицированных форм первичной учетной документ по учету денежных расчетов с населением при осуществлении операций с применением контрольно-кассовых машин (утв. явлением Госкомстата РФ № 132 от 25 декабря 1998 г.).
11. Абрамова Н, В., Князев Р. В., Конкин М. П. и др. Налоговый учет. М.: ИД «Главбух», 2002.
12. Акчурина Е. В., Таран Е. С., Казин А. Н. Учет затрат в бухгалтерском учете. М.: ТК «Велби», 2003.
13. Большой словарь-справочник профессионального бухгалтера. Автор и составитель Ю. В. Лукаш. М.: Источник-книга, 2003. с. 592.
14. Аудит Монтгомери / Дефлис Ф. Л., Дженик Г. Р., О' Рейли В. М., Хирш М. Б.; пер. с англ.; под ред.
Я. В. Соколова. М: Аудит: ЮНИТИ, 1997.
15. Аудит: учебник для вузов/под ред. проф. В. И. Подольского. 3-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003.
16. Бухгалтерско-аудиторский портфель. — М.:Соминтэк. 1994
17. Данилевский Ю. А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит: учебное пособие. М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.
18. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению М. -. Налоги и отчетность, 2003.
19. Основные нормативные акты по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности с комментариями, 4-е изд. М.: ООО «Интер Альянс», 2003.
20. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. М.: Современная экономика и право: Юрайт — М, 2000.
21. Робертсон Дж. Аудит: Пер. с англ. — М.: КРМG, 1994
22. Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 2000
23. Хелферт Э. Техника финансового анализа: Пер. с англ, под ред. Л. П. Белых. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
24. Шеремет А. Д. Теория экономического анализа: Учебник. — М.: ИНФРА — М, 2002.
