Назначение и состав пояснений к бухгалтерской отчетности

140 ф. N 2). В отчете раскрываются механизм ее формирования и направления использования, что показано на рисунке. Таким образом, необходимо оценивать как «вклад» каждого из источников образования прибыли (текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), так и соотношение между двумя ее частями: первой, которая будет потреблена самой организацией, и второй, изымаемой в доход государства.

Раздел V. Окончание финансового года, очевидно, не влечет автоматического завершения всех хозяйственных операций и процессов, имеющих место в организации. При определенных условиях завершение до истечения срока представления бухгалтерской отчетности некоторых событий, начавшихся в отчетном году или в период между отчетной датой и датой подписания отчета, может оказать влияние на размеры имущества, обязательств и капитал организации и, следовательно, на достоверность показателей основных отчетных форм.

Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату.

Раздел VII. Пользователи бухгалтерской отчетности многоотраслевых организаций либо компаний, имеющих широкую географию рынков сбыта, сталкиваются с проблемой оценки влияния, которое оказывают отдельные подразделения на общие финансовые результаты хозяйственной деятельности. Дополнительную информацию, необходимую для целей анализа и прогнозирования прибыли, целесообразно привести в пояснительной записке, так как структура активов, денежные потоки и рентабельность различных подразделений могут существенно различаться. Ведущие отечественные компании в этом случае ограничиваются представлением данных о вкладах отраслевых (региональных) подразделений в совокупный финансовый результат. Однако, учитывая несомненный интерес определенных групп пользователей к деятельности компании в конкретной сфере экономики либо на обособленной территории, нужно постараться максимально удовлетворить их запросы. Такая детализация дает возможность пользователям реально оценить степень риска инвестиций, полагаясь не только на обобщающие, но и на частные показатели бухгалтерской отчетности.

Раздел VIII. Для получения более подробной информации об имущественном положении организации и результатах ее деятельности за отчетный период, а также о планируемых путях развития и возможностях их реализации пользователи бухгалтерской отчетности должны располагать дополнительными сведениями, необходимыми для выполнения процедур финансового анализа, которые представляют собой:

описание применяемых методик расчета основных финансово — экономических характеристик хозяйственной деятельности (аналитических коэффициентов);

выполненные расчеты указанных коэффициентов за истекший год, а также результаты расчетов за предыдущие отчетные периоды при условии обеспечения сопоставимости данных.

Приводимые в записке относительные показатели, как правило, группируются по видам (направлениям) финансового анализа, а именно:

показатели текущей платежеспособности;

показатели финансовой устойчивости;

показатели деловой активности;

производственные показатели;

показатели эффективности деятельности;

показатели рыночной активности (в случае, если ценные бумаги организации котируются на открытом рынке).

К сожалению, в настоящее время отсутствуют единые методики (стандарты) расчета указанных показателей, утвержденные в установленном порядке. Поэтому раскрытие информации о методах, применяемых конкретной организацией, является существенным условием для правильного восприятия заинтересованными лицами полученных значений аналитических коэффициентов, дающим возможность дальнейшего их использования в сравнительном или перспективном анализе.

Заключительные процедуры. Пояснительная записка, как отмечалось, является составной частью годовой бухгалтерской отчетности организации (кроме малых предприятий и общественных организаций).

Подчеркнем, что рассмотренные структура и процесс подготовки пояснительной записки носят рекомендательный характер. Составители имеют полную свободу выбора формы и содержания записки, руководствуясь в первую очередь потребностями организации и действующими нормативными актами.

Информация О составлении пояснительной записки содержится в п. 2 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете. Составлять пояснительную записку должны все организации, кроме бюджетных; общественных организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг); субъектов малого предпринимательства, не обязанных проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством РФ (п. 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). Имеют право не вести бухгалтерский учет и не представлять пояснительную записку организации, применяющие УСН. Это предусмотрено п. 3 ст. 4 Закона о бухгалтерском учете.

Как требует п. 31 ПБУ 4/99, в пояснительной записке должны быть указаны сведения:

о юридическом адресе организации;

об основных видах деятельности;

о среднегодовой численности работающих за отчетный период (или численности работающих на отчетную дату);

о составе (по фамилиям и должностям) членов исполнительных и контрольных органов организации.

Правда, имеется одна оговорка. Эти сведения приводятся только в том случае, если они отсутствуют в информации, сопровождающей бухгалтерский отчет. В частности, акционерные общества должны указать фамилии и должности членов совета директоров (наблюдательного совета), членов исполнительного органа.

Ранее п. 141 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации требовал, чтобы по этим лицам указывалась общая сумма выплаченного им вознаграждения с расшифровкой: оплата труда; премии; различные льготы и привилегии. В настоящее время в Приказе N 67н такого требования нет, поэтому если руководство общества не желает выставлять на всеобщее обозрение данную информацию, оно может этого не делать.

Значительный объем информации в пояснительной записке занимают сведения, касающиеся доходов и расходов организации, при отражении которых надо руководствоваться п. 27 ПБУ 4/99. Прочитавший пояснительную записку пользователь должен получить подробные сведения:

об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (или отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (или деятельности);

о составе затрат на производство (или издержках обращения);

о составе резервов предстоящих расходов и платежей, наличии их на начало и конец отчетного периода и их движении;

о наличии чрезвычайных фактов хозяйственной деятельности и их последствиях.

Так, например, фирма одновременно может иметь значительный объем оптовой и очень небольшой объем розничной торговли, не превышающий показателя существенности, установленного в организации. Поэтому в отчете о прибылях и убытках строку для отражения данных по розничной торговле отдельно выделять не надо. Для пользователя отчетности будет важно, что такая торговля фирмой ведется, ведь в ее регионе может действовать ЕНВД.

Отметим, что в п. 19 ПБУ 9/99 в отношении выручки, полученной по договорам, предусматривающим погашение обязательств неденежными средствами, содержится отдельное требование о раскрытии информации в пояснительной записке. Надо сообщить пользователям отчетности:

б общем количестве организаций, с которыми осуществляются указанные договоры, с выделением тех из них, на которые приходится основная часть такой выручки;

о доле выручки, полученной по указанным договорам со связанными с фирмой организациями;

о способе определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией по таким договорам.

В части общих сведений об организации указывают:

количество акций, которые выпущены и оплачены;

акции, которые выпущены, но не оплачены или оплачены частично;

номинальную стоимость акций, принадлежащих самому акционерному обществу, а также его дочерним и зависимым предприятиям.

Как показывает практика, большинство аудиторов в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности достаточно добросовестно осуществляют проверку показателей в формах N 1 — 6 отчетности и расшифровок (пояснений) к ним. В то же время проверке пояснительной записки зачастую не уделяется должного внимания по ряду причин. Дело в том, что проверка соблюдения общих принципов составления отчетности (достоверность, полнота, существенность, нейтральность и сопоставимость информации и др.) требует значительной квалификации аудитора. Кроме того, в пояснительную записку могут включаться показатели, не обрабатываемые непосредственно в системе бухгалтерского учета, а также нефинансовые показатели, что также затрудняет ее проверку. В статье рассматриваются особенности данного вида аудита.

Как известно, состав бухгалтерской отчетности определен и в общем случае включает бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2) и приложения к ним, предусмотренные нормативными актами, а также пояснительную записку. Состав приложений к формам N N 1 и 2 для большинства организаций установлен Приказом Минфина России от 22.

07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» и включает отчет об изменениях капитала (форма N 3), отчет о движении денежных средств (форма N 4), приложение к балансу (форма N 5) и отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

В ряде нормативных документов Минфина России приводятся положения, касающиеся пояснительной записки и (или) пояснений к отчетности. Некоторые из этих положений носят характер обязательных для исполнения при подготовке отчетности, другие — характер рекомендаций. Таким образом, при проверке аудитор должен потребовать от аудируемой организации включения в пояснительную записку первых и рекомендовать включение вторых. Однако ПБУ 4/99 и другие нормативные документы, регулирующие порядок формирования отчетности, оперируют понятием «пояснения к бухгалтерской отчетности», подразумевая под последними как набор финансовых показателей в формах N N 3 — 6 отчетности, так и собственно пояснительную записку. Ряд обязательных к раскрытию в пояснениях к отчетности показателей нашел отражение в типовых формах бухгалтерской отчетности, приведенных в Приложении к Приказу N 67н, например предусмотренные п. 27 ПБУ 4/99 данные:

о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов нематериальных активов (форма N 5);

о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств (форма N 5);

об изменениях в капитале — уставном, резервном, добавочном и др. (форма N 3);

о прибыли, приходящейся на одну акцию (форма N 2).

Некоторую сложность в работу аудиторов вносит то, что из типовых форм отчетности, утвержденных Приказом N 67н, по сравнению с ранее применявшимися типовыми формами, утвержденными Приказом от 13.

01.2000 N 4н, был убран ряд расшифровок (преимущественно статей баланса). Хотя типовые формы отчетности носят рекомендательный характер, бухгалтерами они практически повсеместно использовались и используются как обязательные. Таким образом, количество показателей, обязательных для анализа аудиторами на предмет их раскрытия в пояснительной записке, после появления Приказа N 67н несколько возросло.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Пояснительная записка — одна из составляющих бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке должна быть приведена информация о данных, требование о раскрытии которых определено в п. 27 ПБУ 4/99, а также других Положениях по бухгалтерскому учету (об изменениях учетной политики организации, о материально-производственных запасах, основных средствах, о доходах и расходах организации, о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной жизни, об информации по аффилированным лицам, об информации по операционным и географическим сегментам и пр.) и не нашедших отражения в формах бухгалтерской отчетности.

Информацию о соответствующих данных рекомендуется включать в пояснительную записку в виде отдельных разделов.

В пояснительной записке подлежат раскрытию данные статей, по которым в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках отражаются прочие активы, прочие кредиторы, дебиторы, иные обязательства, отдельные виды прибылей и убытков в случае их существенности.

В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации, т. е. соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.

При изложении основных показателей деятельности может быть приведена характеристика основных средств (доля активной части основных средств, коэффициенты износа, обновления, выбытия и пр.), нематериальных активов, финансовых вложений, научно-технического уровня продукции и пр. При этом информация может быть дополнена необходимыми аналитическими таблицами, расшифровками. Рекомендуется определять тенденции основных показателей деятельности, а также качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины.

В случае необходимости в пояснительной записке следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).

При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). При характеристике платежеспособности следует обратить внимание на такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченные дебиторскую и кредиторскую задолженности, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует обратить внимание на оценку положения организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводится характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и пр. Дается характеристика динамики инвестиций за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих инвестиций.

Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности организации, критериями которой являются широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт, репутация организации, выражающаяся, в частности, в известности клиентов, пользующихся услугами организации, и др.; степень выполнения плановых показателей, обеспечения заданных темпов их роста (снижения); уровень эффективности использования ресурсов организации. Целесообразно включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий, природоохранных мероприятий и другой информации, интересующей возможных показателей бухгалтерской отчетности.

Акционерные общества в пояснительной записке приводят фамилии и должности членов совета директоров (наблюдательного совета), членов исполнительного органа, общую сумму выплаченного им вознаграждения. При этом описываются все виды выплаченного вознаграждения (оплата труда, премии, комиссионные) и иные имущественные предоставления (льготы и привилегии).

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.

11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Аудит пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской отчетности) // Аудиторские ведомости, 2006, № 2;

Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения. «Бухгалтерский учет», 2008 г.

Как написать пояснительную записку к годовому отчету // Бухгалтерский учет, 2006, N 1;

Минаков ИА. Заполнение пояснительной записки // // Главбух, 2007, N 3);

Пантелеев В. Ф. Составляем пояснительную записку // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 2007, N 7;

Востриков Р. Г. Пояснительная записка в составе отчетности // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 2008, № 3;

ПРИКАЗ Минфина РФ от 22.

07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации»;

Резник А. С. Составление пояснительной записки к бухгалтерскому отчету по новым правилам // Советник бухгалтера социальной сферы, 2006, N 9;

Соколов Д. М. Пояснительная записка // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения, 2007, № 24;

Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения. «Бухгалтерский учет», 2008 г.

Пояснительная записка в составе отчетности // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 2008, № 3.

ПРИКАЗ Минфина РФ от 22.

07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации».

Составляем пояснительную записку // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 2007, N 7.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.

11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Федеральный закон от 21.

11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от 22.

07.2003 N 67н.

Аудит пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской отчетности) // Аудиторские ведомости, 2006, № 2.