Особенности начисления таможенных пошлин, налогов для товаров переработки

Отходы производства — товары, неизбежно образующиеся в производственном процессе по изготовлению продуктов переработки.

В новом ТК РФ решен вопрос с определением налоговой базы в отношении отходов, образовавшихся в результате проведенных операций по переработке, предусмотрена специальная норма, учитывающая специфику данного товара. До принятия нового ТК РФ в практической деятельности таможенные органы зачастую сталкивались с проблемой определения таможенной стоимости отходов, образовавшихся в результате переработки иностранных товаров. Суть проблемы заключается в следующем. Общий порядок определения таможенной стоимости подразумевает, что товары (в рассматриваемом случае — отходы) продаются в Россию по цене сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары при их продаже на экспорт в Россию. Однако порядок, закрепленный в Законе РФ от 21 мая 1993 г. N 5003-I «О таможенном тарифе», в данном случае неприменим, поскольку отходы не являются предметом договора купли-продажи и не ввозятся в таком виде в Россию, а представляют собой некую разновидность нового товара, образовавшегося в результате осуществления производственных процессов на территории страны. Не могут быть в отношении отходов также применены последующие методы определения таможенной стоимости, поскольку отходы не ввозятся, и найти информацию о ценах сделок с идентичными (однородными) товарами, проданными на экспорт, также не представляется возможным.

Метод вычитания также неприменим, поскольку товары продаются фактически в переработанном виде, но вычитать стоимость переработки из стоимости отходов нельзя, поскольку это стоимость переработки для получения основного продукта, а при вычитании этой стоимости из стоимости отходов может получиться отрицательное число. Метод сложения также не может быть использован, поскольку не калькулируется стоимость производства отходов, а соответствующие производственные расходы относятся на себестоимость основного продукта переработки. В этой связи и применение гибкого резервного метода невозможно.

Выход из рассматриваемой ситуации позволяют найти положения международного законодательства, и в частности рекомендации ВТО по проектированию национального таможенного законодательства по таможенной оценке, приведенные в документе N VTO 123Е1 от 17 июля 2000 г. «Guidelines on drafting national legislation for implementation of the WTO Valuation Agreement2, согласно которым Соглашение по таможенной оценке ВТО регулирует только прямой импорт, а национальное законодательство должно установить специальные нормы таможенной оценки для других таможенных процедур, в том числе при выпуске для внутреннего потребления после переработки.

Киотская конвенция прямо предусматривает возможность взимания ввозных таможенных пошлин в отношении отходов, которые не вывезены и не переработаны в коммерчески непригодное состояние (стандартное правило 2, гл. F-1 Специального приложения). В соответствии с положениями ст. 666 Инструкции по применению Таможенного кодекса Европейского сообщества (в редакции от 21 мая 2000 г.) таможенная стоимость продуктов переработки, помещаемых под таможенный режим для внутреннего потребления после переработки, определяется как: 1) таможенная стоимость идентичных или однородных товаров; 2) их продажная цена, если на нее не повлияла взаимозависимость; 3) цена продажи в Европейском сообществе идентичных (однородных) товаров.

В этой связи в новом ТК РФ предложена специальная норма, учитывающая особенности рассматриваемых отношений. Так, если в результате переработки образовались отходы, которые не вывезены и не переработаны в состояние, непригодное для дальнейшего коммерческого использования, то в отношении их возникает обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов. Детально расписан порядок определения таможенной стоимости, которая является основой налогообложения при применении адвалорных и комбинированных ставок таможенных пошлин. Как общий принцип заложено, что для целей налогообложения отходы рассматриваются как товары, ввозимые в Российскую Федерацию, с учетом особенностей, установленных ТК РФ. При невозможности определения таможенной стоимости отходов по приведенным в предыдущем абзаце методам таможенной оценки стоимость отходов определяется по: 1) цене продажи при их первой реализации на территории РФ; 2) цене продажи товаров, являющихся идентичными или однородными с оцениваемыми отходами, если такие товары получены в результате аналогичной переработки; 3) цене сделки с товарами, являющимися идентичными или однородными с оцениваемыми отходами, ввозимыми в Россию приблизительно в то же время, в которое производится декларирование оцениваемых отходов; 4) цене реализации на внутреннем рынке России товаров, являющихся идентичными или однородными с оцениваемыми отходами, с учетом вычетов внутренних налогов.

Переработка для внутреннего потребления — таможенный режим, при котором ввезенные товары используются на таможенной территории Российской Федерации в течение установленного срока (срока переработки товаров) для целей проведения операций по переработке товаров с полным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин с последующим выпуском продуктов переработки для внутреннего потребления с уплатой таможенных пошлин по ставкам, применяемым к продуктам переработки (п. 1 ст.187 ТК РФ).

Новый в российском таможенном законодательстве таможенный режим переработки для внутреннего потребления имеет экономическое значение и призван способствовать развитию производства на таможенной территории РФ. Экономический смысл этого таможенного режима заключается в том, что он применяется для нивелирования (исправления) аномалий эскалации таможенного тарифа. По общему правилу эскалации таможенного тарифа чем выше степень переработки товара, тем выше уровень ставки таможенной пошлины. Тем не менее существует ряд товаров с высокой степенью обработки, в отношении которых уровень ставок таможенных пошлин ниже уровня ставок, применяемых к материалам, сырью, комплектующим, используемым для их изготовления. Это относится к некоторым видам технологического оборудования, полиграфической продукции и другим товарам. Таможенный режим переработки для внутреннего потребления позволит стимулировать изготовление этих товаров с использованием иностранных комплектующих и материалов при помощи льготного налогообложения.

При помещении иностранных товаров под таможенный режим переработки для внутреннего потребления они освобождаются от уплаты только ввозных таможенных пошлин, а налог на добавленную стоимость и акцизы (по подакцизным товарам) уплачиваются в полном объеме. Продукты переработки, полученные в результате осуществления производственных процессов, подлежат выпуску для внутреннего потребления на территории страны.

В отношении товаров, помещаемых под этот таможенный режим, нетарифные меры регулирования, установленные в соответствии с законодательством РФ о регулировании внешнеторговой деятельности, применяются в полном объеме.

Переработка для внутреннего потребления допускается, если:

1) суммы таможенных пошлин, подлежащие уплате в отношении продуктов переработки, ниже тех, которые подлежали бы уплате на день помещения ввезенных товаров под таможенный режим переработки для внутреннего потребления, если бы они были выпущены для внутреннего потребления;

2) таможенные органы могут идентифицировать ввезенные товары в продуктах переработки;

3) продукты переработки не могут быть восстановлены в первоначальном состоянии экономически выгодным способом (п. 3 ст.188 ТК РФ).

Помещение под таможенный режим переработки для внутреннего потребления обусловлено выдачей разрешения на его применение.

Таможенный режим может быть применен, если в результате переработки иностранных товаров на таможенной территории сумма ввозных таможенных пошлин на продукты переработки ниже той суммы, которая была бы применена к ввезенным иностранным товарам на момент их ввоза. Это является основным условием для помещения товаров под таможенный режим. Перечень таких товаров определяется Правительством РФ.

В отличие от соответствующих положений таможенного режима переработки на таможенной территории в перечне операций по переработке для внутреннего потребления отсутствует операция, связанная с осуществлением ремонта товаров. Подобный подход обусловлен тем, что под таможенный режим переработки для внутреннего потребления помещаются товары, в процессе переработки которых изменяется классификационный код по ТН ВЭД, следствием чего является изменение ставки таможенной пошлины в сторону понижения. При ввозе товара для ремонта тарифная позиция отремонтированного товара не меняется по сравнению с ввезенным товаром. Поэтому на товары, ввозимые для ремонта, не распространяются условия таможенного режима переработки.

Ст. 189 ТК предусматривает совершение двух операций по переработке:

операции по собственно переработке и обработке, в результате чего происходит потеря индивидуального характера товара, являющегося объектом переработки, и его трансформация в продукт переработки;

операции по изготовлению нового товара, в том числе монтажу, сборке или разборке, которой свойственно сохранение основных характеристик товара в продукте переработки.

Таможенный режим переработки для внутреннего потребления завершается выпуском продуктов переработки в свободное обращение с учетом особенности налогообложения, предусмотренной комментируемой статьей. Особенность заключается в том, что при выпуске продуктов переработки для внутреннего потребления таможенные пошлины исчисляются исходя из ставок, применимых к продуктам переработки, без учета добавленной стоимости самой переработки. Таможенная стоимость и количество товаров определяются на день их заявления к выпуску для внутреннего потребления.

Пункт 2 статьи 195 ТК РФ наделяет Правительство РФ правом в отношении отдельных категорий товаров и (или) продуктов их переработки определять таможенную стоимость на момент помещения под таможенный режим переработки для внутреннего потребления. Такой подход делает более экономически привлекательным использование российских товаров и труда при изготовлении продуктов переработки в рамках таможенного режима.

Понятия продуктов переработки и отходов переработки общие для всех таможенных режимов, связанных с переработкой товаров. Продукты переработки — товары, произведенные из объектов переработки и являющиеся конечной целью применяемого режима. Отходы производства — товары, неизбежно образующиеся в производственном процессе по изготовлению продуктов переработки.

Статья 196 ТК РФ определяет особенности применения ставок таможенных пошлин в отношении продуктов переработки. Как правило, ставки таможенных пошлин применяются к продуктам переработки, а не к исходным товарам.

Особенностью применения ставок таможенных пошлин является их дифференциация в зависимости от страны происхождения товара. Ставки, установленные в импортном таможенном тарифе, являются базовыми и применяются к товарам, ввозимым из стран, которым Россия в торгово-политических отношениях предоставляет режим наибольшего благоприятствования нации (РНБ). Если товары ввозятся из стран, которым Россия не предоставляет РНБ, или если страна происхождения неизвестна, то применяются двойные ставки. Преференциальные ставки (пониженные — 75% от базовой и нулевые) применяются только к товарам, на которые распространяется преференциальный таможенный режим. В ситуации с переработкой нередки случаи, когда для изготовления продуктов переработки используются различные товары, происходящие из разных стран. Данная норма предлагает для целей применения ставок таможенных пошлин руководствоваться правилами, согласно которым при изменении кода товара на уровне любого из первых четырех знаков классификационного кода по ТН ВЭД России применяются ставки по импортному тарифу. В иных случаях применяются ставки по той стране происхождения, товары которой имеют наибольшую таможенную стоимость.

Остальные виды таможенных платежей — НДС, акцизы, таможенные сборы — уплачиваются при ввозе исходного товара на таможенную территорию РФ.

Статья 194 ТК РФ содержит отсылочную норму, согласно которой правила, установленные в отношении отходов и остатков, образовавшихся в результате переработки товаров на таможенной территории, применяются и в отношении отходов и остатков, образовавшихся в результате переработки иностранных товаров, помещенных под таможенный режим переработки для внутреннего потребления. Согласно ей, в отношении отходов, образовавшихся в результате переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки для внутреннего потребления, применяются правила, предусмотренные ст. 183 ТК РФ.

Остатки — часть предназначенных для переработки иностранных товаров, которая не была использована для изготовления продуктов переработки и не изменила свои товарные характеристики по классификационному коду ТН ВЭД России.

Статья 194 ТК РФ содержит отсылочную норму, согласно которой правила, установленные в отношении отходов и остатков, образовавшихся в результате переработки товаров на таможенной территории, применяются и в отношении отходов и остатков, образовавшихся в результате переработки иностранных товаров, помещенных под таможенный режим переработки для внутреннего потребления. Согласно ей, в отношении остатков, образовавшихся в результате переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки для внутреннего потребления, применяются правила, предусмотренные ст. 184 ТК РФ.

Остатки, в отношении которых уплачиваются таможенные пошлины, налоги, подлежат декларированию.

Сумма таможенных пошлин, налогов определяется исходя из размера количественной или стоимостной части остатков пропорционально сумме таможенных пошлин, налогов, которая подлежала бы уплате, если бы товары, в результате переработки которых образовались такие остатки, на день помещения под таможенный режим переработки на таможенной территории были выпущены для внутреннего потребления.

Ст. 184 ТК РФ регулирует вопросы, связанные с образовавшимися в процессе переработки остатками неиспользованных иностранных товаров. Для определения налогооблагаемой базы используется таможенная стоимость на момент их ввоза на территорию страны. В зависимости от ставок таможенных пошлин адвалорных или специфических остатков рассчитывается размер сумм таможенных платежей, который определяется пропорционально той сумме, которая подлежала бы уплате в отношении остатков, если бы они были выпущены для внутреннего потребления на день их помещения под таможенный режим переработки. Не случайно законодатель использует данную формулу, апеллируя к выпуску для внутреннего потребления, поскольку последний предполагает не только уплату платежей, но и соблюдение нетарифных мер регулирования, которые попросту не могут быть применены к товару, образовавшемуся на территории страны. Важным аспектом является положение, предписывающее осуществлять в отношении остатков процедуру декларирования, т. е. требование юридически оформить оставшиеся на территории страны товары.

Ст. 207 ТК РФ регламентирует применение полного или частичного освобождения от уплаты таможенных пошлин, налогов к продуктам переработки.

Экономический смысл режима переработки вне таможенной территории — льготное налогообложение ввозимых продуктов переработки, которое выражается в полном или частичном освобождении от уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов в отношении продуктов переработки. Полное освобождение предоставляется в том случае, когда целью переработки за рубежом был гарантийный (безвозмездный) ремонт товаров, вывезенных в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории. Полное освобождение не предоставляется в отношении товаров, ранее выпущенных для внутреннего потребления на таможенной территории, если при выпуске учитывалось наличие дефекта, являющегося причиной ремонта. В остальных случаях предоставляется частичное освобождение.

В новом ТК РФ предложено несколько вариантов расчета налогообложения.

Если к продуктам переработки применяются специфические ставки таможенных пошлин и операцией по переработке не является ремонт, то сумма подлежащих уплате таможенных пошлин определяется как разность между суммой ввозной таможенной пошлины, применяемой в отношении продуктов переработки, и суммой ввозной таможенной пошлины, которая применялась бы в отношении вывезенных товаров на момент ввоза продуктов переработки (например, вывозится давальческое сырье — шкурки для пошива меховых изделий, ввозятся готовые меховые изделия; для расчета по предложенному методу из суммы пошлин, применяемых к меховым изделиям вычитается сумма пошлин, применяемая к сырью, определяемая на момент ввоза меховых изделий).

Также возможен расчет сумм таможенных пошлин, исходя из стоимости операций по переработке товаров.

Если отсутствуют документы, подтверждающие стоимость операций по переработке, то сумма подлежащих уплате таможенных пошлин определяется как разность между таможенной стоимостью продуктов переработки и таможенной стоимостью вывезенных на переработку товаров.

Расчет сумм налога на добавленную стоимость производится исходя из стоимости операций по переработке товара. Если отсутствуют документы, подтверждающие стоимость операций по переработке, то эта стоимость определяется как разность таможенной стоимости продуктов переработки, ввезенных на таможенную территорию, и таможенной стоимостью вывезенных на переработку товаров.

Акцизы уплачиваются в полном объеме, за исключением случаев, когда операцией по переработке был ремонт.

При несоблюдении условий и требований таможенного режима переработки товаров вне таможенной территории либо при ввозе продуктов с нарушением установленных сроков полное или частичное освобождение от уплаты не предоставляется.

Заключение

Выводы об особенностях взимания таможенных пошлин при переработке товаров следующие.

1.Согласно ст. 182 ТК при вывозе продуктов переработки с таможенной территории РФ таможенные пошлины не уплачиваются, а за отходы, которые остаются на таможенной территории РФ, необходимо платить таможенные пошлины (ст. 183 ТК).

2.Вывозимые с таможенной территории РФ товары для переработки освобождаются от уплаты вывозных таможенных пошлин. К таким товарам не применяются запреты и ограничения экономического характера, установленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.

3.При вывозе товаров для переработки вне таможенной территории освобождение от уплаты, возврат либо возмещение внутренних налогов (НДС и акцизов) не производится.

4.На основании ст. 207 ТК РФ к продуктам переработки, ввозимым на таможенную территорию РФ, применяется полное или частичное освобождение от уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов. Полное освобождение от уплаты таможенных пошлин и налогов предоставляется при ввозе с переработки товаров после безвозмездного гарантийного ремонта.

Во всех иных случаях продукты переработки ввозятся в РФ с частичным освобождением от уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов. Частичное освобождение применяется только к ввозной таможенной пошлине и налогу на добавленную стоимость. Акцизы в отношении продуктов переработки подлежат уплате в полном объеме, за исключением случая, когда операцией по переработке товаров является ремонт вывезенных товаров.

Таможенный кодекс Российской Федерации М.: Проспект — 2007 — 223 с.

Налоговый кодекс Российской Федерации. М.: Проспект — 2007 — 432 с.

Федеральный закон «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» от 20 октября 2003 г. //Система ГАРАНТ Закон РФ «О таможенном тарифе» от 23 мая 1993 г. (в ред. Федерального закона от 27.

06.2006) //Система ГАРАНТ Гуев А. Н. Постатейный комментарий к Таможенному кодексу Российской Федерации. — Система ГАРАНТ, 2006.

Егиазарова В. В. Новый Таможенный кодекс // Хозяйство и право, 2004, № 1 — с. 23 — 31; № 2 — с. 21 — 28.

Егиазарова В. Стрижова О. Изменения в Законе о таможенном тарифе //Приложение к журналу «Хозяйство и право», 2006, № 8 — 64 с.

Журавлев А.А. О проблемах поступления таможенных платежей.// Финансы. — 2006, № 9.

Козырин А. Н., Егиазарова В. В. Таможенные режимы. М.: Статут, 2005 — 320 с.

Миляков Н. В. Таможенная пошлина. М.: Финансы и статистика, 2005 — 288 с.

Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2004 — 616 с.

Свинухов В. Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. М.: Экономистъ, 2004 — 432 с.

Таможенное право /под ред. М. М. Рассолова, Н. Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005 — 384 с.

Халипов С. В. Таможенное право. М.: Зерцало, 2005 — 430 с.

Чекмарева Г. И. Таможенное дело. Ростов-на-Дону: Издательский дом «Мар

Т", 2004 — 576 с.

Таможенное право /под ред. М. М. Рассолова, Н. Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005 — С.222

Свинухов В. Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. М., 2004 -С.127

Свинухов В. Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. М.: Экономистъ, 2004 — С.128

Миляков Н. В. Таможенная пошлина. М.: Финансы и статистика, 2005 — С.47−48

Халипов С. В. Таможенное право. М.: Зерцало, 2005 — С.172; Андреев И. А. Определение таможенной стоимости товаров // Всё о налогах, 2005, № 8, С.24

Бакаева О. Ю. Исчисление и уплата таможенных платежей // Юрист, 2005, № 4, С.29

Егиазарова В. В. Новый Таможенный кодекс // Хозяйство и право, 2004, № 1 — С.25

Егиазарова В. В. Новый Таможенный кодекс // Хозяйство и право, 2004, № 2 — С.27

Свинухов В. Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. М.: 2004 — С.146

Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2004 — С.278

Гуев А. Н. Постатейный комментарий к Таможенному кодексу Российской Федерации. — Система ГАРАНТ, 2006.

Гуев А. Н. Постатейный комментарий к Таможенному кодексу Российской Федерации. — Система ГАРАНТ, 2006.

Козырин А. Н., Егиазарова В. В. Таможенные режимы. М.: Статут, 2005 — С.222

Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2004 — С.322

Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2004 — С.334

Таможенное право /под ред. М. М. Рассолова, Н. Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005 — С.227

Егиазарова В. В. Новый Таможенный кодекс // Хозяйство и право, 2004, № 1 — с.30

Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2004 — С.337−338

Гуев А. Н. Постатейный комментарий к Таможенному кодексу Российской Федерации. — Система ГАРАНТ, 2006.

Халипов С. В. Таможенное право. М.: Зерцало, 2005 — С.221