В последней графе рабочего документа аудитора производится отметка «Нарушений не выявлено».
Результаты нарушений, выявленных при проведении формальной и арифметической проверок, обобщаются в отчетных документах аудитора.
3.3 Методика проверки учета расчетов с персоналом по оплате труда.
Типичные ошибки, выявляемые при проверке.
Проверку расчетов с персоналом необходимо разбить на несколько этапов.
В начале аудиторской проверки аудитору необходимо обратить внимание на документальное оформление трудовых отношений с работниками предприятия, которые регулируются двумя основными нормативными актами — Трудовым кодексом РФ и Гражданским кодексом РФ.
При проверке необходимо обратить внимание на наличие трудовых договоров, подписанных сторонами и заверенных печатью организации, а также наличие первичных документов, которыми оформляются трудовые отношения.
Аудит расчетов с персоналом по оплате труда необходимо начать с ознакомления аудитора с внутренними распорядительными документами, регулирующими правовые отношения работников предприятия и администрации (работодателя). Такими документами являются штатное расписание, трудовые договора (контракты) с работниками предприятия, положения по оплате труда, положения о премировании и стимулировании работников, коллективный договор и т. д.
На следующем этапе аудитору на основании данных главной книги и расчетно-платежных ведомостей необходимо проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета. К регистрам синтетического учета относятся журналы-ордера и главная книга, а аналитического учета — расчетно-платежные ведомости по заработной плате. Проверка производится путем сопоставления на одну и ту же дату сальдо по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в главной книге и по расчетно-платежной ведомости.
Далее путем сопоставления данных журнала-ордера № 1 «Касса» и дебетовых оборотов главной книги по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» необходимо сверить суммы заработной платы, выданной работникам из кассы, за каждый месяц проверяемого периода.
Также аудитору необходимо проверить соответствие данных о начисленной заработной плате по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» по данным главной книги и данным по расчетно-платежной ведомости.
Из анализа данных, полученных на вышеописанных этапах проверки, аудитор может определить в каком периоде, и в какой сумме возникли расхождения. Эта информация будет использована в дальнейшем при составлении аудиторского отчета.
На следующем этапе проверки аудитору необходимо выборочно проверить правильность начисления заработной платы, отраженной по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на примере нескольких работников предприятия. Для проверки необходимо выбрать работников с различной системой оплаты труда. Трудовым кодексом Российской Федерации предусмотрены две основные формы оплаты труда работников — повременная оплата труда и сдельная оплата труда.
Для проверки правильности повременной оплаты труда работников необходимо проанализировать табель учета использования рабочего времени, который является основанием для начисления заработной платы, и установить, сколько часов (дней) отработал конкретный работник в данном месяце. При этом необходимо помнить, что для учета списочного состава, начисления и выплат заработной платы организация должна использовать унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.
01.2004 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты». Так, для учета расчетов по оплате труда необходимо использовать табель учета рабочего времени унифицированной формы № Т-12 «Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда» и Т-13 «Табель учета рабочего времени».
Кроме того, необходимо выборочно проверить соответствие фактически начисляемых ставок (окладов) тем тарифным ставкам (окладам), которые оформлены в виде штатного расписания и утверждены руководителем организации.
Если штатное расписание отсутствует, то необходимо проверить наличие приказа руководителя о размере тарифных ставок (окладов).
При сдельной заработной плате денежное вознаграждение, которое работник получает, зависит от количества произведенной им продукции (объема выполненной им работы) за определенный период времени. Она подразделяется на прямую сдельную, сдельно-премиальную и аккордную.
Аудитору необходимо проверить, на какие счета бухгалтерского учета отнесены суммы вознаграждений, начисленные по договорам гражданско-правового характера. Если по договору подряда выполнены работы по изготовлению материальных ценностей, основных средств и прочего, то такие суммы должны быть отнесены на соответствующие счета учета, а именно 10 «Материалы», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и т. д.
На следующем этапе аудиторской проверки выборочно по нескольким сотрудникам организации проверяется обоснованность и правильность начисления основных и дополнительных выплат (надбавок, доплат, отпускных, больничных листов и др.)
К основным видам доплат в соответствии с трудовым законодательством можно отнести надбавки и доплаты за особые условия труда:
1) работу в выходные и праздничные дни в соответствии с графиком;
2) многосменный режим работы;
3) работу с разделением рабочего дня на части;
4) сверхурочную работу и др.
5) работу в неблагоприятных (особых) условиях труда (вредных, опасных, тяжелых);
6) интенсивность труда лицам, работающим на конвейерах, поточных и автоматических линиях;
7) совмещение профессий и выполнение обязанностей временно отсутствующих работников;
8) работу в ночное время и др.
Кроме основных видов доплат, организациями производятся выплаты, которые производятся по законодательству (например, оплата больничных листов, компенсация за неиспользованный отпуск, оплата очередных ежегодных отпусков, пособий и т. д.) или по инициативе руководства организации (премии по итогам работы за год, ежемесячные премии по итогам работы, материальная помощь работникам, пособия пенсионерам и т. д.).
В ходе проведения аудиторской проверки необходимо установить, какие виды доплат и премий и на основании каких распорядительных документов производятся организацией. В каждой организации должно быть разработано и утверждено положение о премировании работников. В случае отсутствия положения о премировании налоговые органы могут посчитать премиальные выплаты необоснованными, так как отсутствуют четкие критерии начисления этих сумм, и, следовательно, не признать расходами, которые уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации.
Если организация выплачивает вознаграждение по итогам работы за год или вознаграждение за выслугу лет, то необходимо проверить наличие локальных нормативных актов, на основании которых они производятся. В этих документах организация должна отразить порядок, размеры и условия выплаты вознаграждений.
Особое внимание следует уделить проверке правильности исчисления среднего заработка.
Одним из этапов аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате труда является проверка правильности исчисления сумм удержаний из заработной платы работников. Наибольшее внимание необходимо уделить правильности удержания из заработной платы налога на доходы физических лиц (НДФЛ). При этом необходимо проверить правомерность применения налоговых вычетов (стандартных, имущественных и т. д.), наличие заявлений работников на налоговые вычеты и документов, подтверждающих право на их получение.
Проверка проводится выборочно, по конкретным работникам, при этом желательно проверить сумму удержаний, состоящую из нескольких видов удержаний. Также необходимо проверить наличие первичных документов, своевременность и правильность отражения их в регистрах бухгалтерского учета.
После того как аудитором будут проверены выборочно начисленные и удержанные суммы по заработной плате, необходимо обратить внимание на правильность отражения операций по оплате труда на счетах бухгалтерского учета.
На заключительном этапе проверки аудитору необходимо проверить своевременность проведения инвентаризации расчетов с персоналом по оплате труда, были ли соблюдены сроки проведения инвентаризации расчетов, соответствует ли документарное оформление инвентаризации требованиям, установленным в приказе Минфина России от 13.
06.1995 г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».
В заключение, как было отмечено выше, аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю группы (проверки).
В ходе проведения аудиторской проверки расчетов по оплате труда с персоналом можно выделить ряд типичных ошибок, допускаемых организациями.
Ошибка 1. С работниками предприятия не заключены трудовые договора (контракты).
Отсутствие трудовых договоров (контрактов) является нарушением трудового законодательства, а также может привести к финансовым потерям при проведении налоговой проверки.
В соответствии со ст. 15 Трудового кодекса РФ трудовые отношения — это отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.
Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора.
Трудовой договор — соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные Трудовым кодексом РФ и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего распорядка (ст. 56 Трудового кодекса РФ).
В целях налогообложения прибыли в соответствии с требованиями ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы и условиями труда премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами контрактами и (или) коллективными договорами.
Кроме того, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству и ли работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (подп. 21 ст. 270 НК РФ).
Следовательно, исходя из требований трудового и налогового законодательства наличие трудового договора (контракта) между работодателем и работником обязательно.
Ошибка 2. Работникам предприятия производятся доплаты, надбавки и иные выплаты, не указанные во внутренних локальных актах и трудовых договорах (контрактах).
Одним из существенных условий трудового договора являются условия оплаты труда работников, в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты. Но очень часто на практике в трудовых договорах работодатель указывает только размер тарифной ставки или должностного оклада работника, что может привести к конфликтной ситуации при проведении налоговой проверки, даже при наличии положений о премировании и коллективного договора.
В соответствии с налоговым законодательством, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные принятыми в организации локальными нормативными актами, либо на них нет соответствующих ссылок, такие начисления для целей налогообложения приниматься не должны.
Следовательно, во избежание конфликта с налоговыми органами в заключаемом с каждым из работников трудовом договоре наряду с указанием размера тарифной ставки (должностного оклада) в нем должен быть отражен весь перечень доплат, надбавок и поощрительных выплат или же должны иметься ссылки на соответствующие нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией.
В этом случае будет считаться, что указанные в трудовом договоре локальные нормативные акты распространяются на конкретного работника, и, следовательно, организация может учесть их в расходах, учитываемых при налогообложении налогом на прибыль.
Ошибка 3. При определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются расходы на оплату дополнительных отпусков, предоставляемых в соответствии с коллективным договором.
В соответствии со ст. 116−119 Трудового кодекса РФ работникам организации предоставляются следующие дополнительные оплачиваемые отпуска:
1) работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда: на подземных горных работах и открытых горных работах в разрезах и карьерах, в зонах радиоактивного заражения, на других работах, связанных с неустранимым неблагоприятным воздействием на здоровье человека вредных физических, химических, биологических и иных факторов, в соответствии с Перечнем производств, работ, профессий и должностей, работа в которых дает право на дополнительный оплачиваемый отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда;
2) отдельным категориям работников, труд которых связан с особенностями выполнения работы. Перечень категорий таких работников, а также минимальная продолжительность такого отпуска и условия его предоставления определяются Правительством РФ;
3) работникам с ненормированным рабочим днем, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации и который не может быть менее 3 календарных дней.
На практике часто встречаются случаи, когда работодатели предоставляют своим сотрудникам дополнительно оплачиваемые дни отпуска, например за выслугу лет, за стаж работ на предприятии, ветеранам производства и прочее, в соответствии с коллективным договором или иным внутренним локальным документом.
Действительно, организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска, если иное не предусмотрено федеральными законами. Порядок и условия предоставления таких отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами (ст. 116 Трудового кодекса РФ).
Однако в таких случаях дополнительно предоставляемые отпуска должны оплачиваться за счет средств организации, оставшихся после уплаты налога на прибыль. Согласно п. 24 ст. 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам, в том числе и женщинам, воспитывающим детей.
Ошибка 4. Организацией выплачивается работникам на основании их письменного заявления денежная компенсация за неиспользованный отпуск в части, не превышающей 28 календарных дней.
Начиная с 1 февраля 2002 г. трудовым законодательством разрешено часть отпуска, превышающую 28 календарных дней, по письменному заявлению работников, заменять денежной компенсацией.
Это означает, что организация обязана предоставить работнику отпуск продолжительностью не менее 28 календарных дней без учета дополнительного отпуска за вредные и опасные условия труда.
Однако выплата денежной компенсации за неиспользованный отпуск является не обязанностью, а правом работодателя. Кроме того, не допускается замена отпуска денежной компенсацией беременным женщинам и работникам в возрасте до 18 лет, а также работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда (ст. 126 Трудового кодекса РФ) Таким образом, если организацией допускались случаи выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск, в части не превышающей 28 календарных дней, то налоговые органы могут не принять расходы по их оплате в целях налогообложения налогом на прибыль, так как такие выплаты являются нарушением положений трудового законодательства.
Ошибка 5. На выплаты, производимые за счет собственных средств (материальную помощь, премии, доплаты, оплату питания и т. д.) и не учитываемые в расходах при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль начисляются взносы по ЕСН.
Если организация в ходе производственно-хозяйственной деятельности производит выплаты социального характера или возмещает затраты своим работникам, но при этом не учитывает их в расходах при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, то ЕСН на такие выплаты не начисляется.
Согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Вместе с тем п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ применяется только теми организациями, которые формируют налоговую базу по налогу на прибыль.
Ошибка 6. Организацией выплачивается денежная компенсация работникам, занятым на работах, связанных с вредными условиями труда, для самостоятельного приобретения молока или равноценных продуктов.
Порядок и нормы выдачи молока установлен постановлением Минтруда РФ от 31 марта 2003 г. № 13 «Об утверждении норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда».
В соответствии с п. 5 Норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, являющегося приложением к постановлению Минтруда, не допускается замена молока денежной компенсацией, другими продуктами, кроме равноценных, предусмотренных нормами бесплатной выдачи равноценных пищевых продуктов.
Однако иногда работодатели выплачивают денежную компенсацию для самостоятельного приобретения молока или других равноценных продуктов, размер которой рассчитывают, исходя из норм, установленных законодательством, и учитывают ее в расходах при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Действительно, расходы работодателей на обеспечение работников молоком и (или) ему равноценными продуктами, лечебно-профилактическим питанием, смывающими и обезвреживающими средствами относятся к прочим расходам, учитываемым в целях налогообложения на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на обеспечение нормальных условий труда.
Однако выплаты работникам для самостоятельного приобретения молока и других равноценных продуктов не могут быть квалифицированы как расходы на обеспечение работников молоком и (или) ему равноценными продуктами, нормы и правила выдачи которого установлены постановлением Минтруда РФ от 31 марта 2003 г. № 13 «Об утверждении норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда».
Следовательно, такие выплаты работникам должны относиться за счет внереализационных расходов и не могут увеличивать расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
3.4 Аудиторское заключение как результат аудиторской проверки
Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет ее пользователям делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите».
Рекомендации в отношении формы и содержания аудиторского заключения, которое выдается в результате аудиторской проверки финансовой отчетности субъекта, проведенной независимым аудитором, предоставляет международный стандарт аудита (МСА) № 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности». Он обязывает аудитора изучить и оценить выводы, сделанные на основании полученных аудиторских доказательств, как основу для выражения мнения о финансовой отчетности. При этом аудитор должен определить, подготовлена ли финансовая отчетность в соответствии с признанными основами финансовой отчетности (МСФО), или соответствующими национальными стандартами, или практикой. Также может быть необходимым определение соответствия финансовой отчетности законодательным требованиям. МСА № 700 состоит из пяти рубрик.
В рубрике «Основные элементы аудиторского заключения» определены элементы, входящие в состав аудиторского заключения. К ним отнесены: название, адресат, введение (описание проверенной финансовой отчетности, положение об ответственности руководства субъекта и ответственности аудитора), параграф, описывающий объем или характер аудиторской проверки (ссылка на МСА или соответствующие национальные стандарты, или практику, описание выполнения аудитором работы), параграф, в котором выражено мнение аудитора о финансовой отчетности, дата выдачи аудиторского заключения, адрес аудитора, подпись аудитора. Раскрыто содержание понятия перечисленных элементов.
Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой отчетности субъекта с указанием даты и отчетного периода и ссылки на то, что ответственность за финансовую отчетность лежит на руководстве субъекта, а обязанность аудитора заключается только в выражении его мнения об этой финансовой отчетности на основании проведенной им аудиторской проверки.
Аудиторское заключение должно описывать объем аудиторской проверки с указанием, что проверка была проведена в соответствии с международными стандартами аудита или соответствующими национальными стандартами или практикой. При этом «объем» означает способность аудитора выполнить аудиторские процедуры, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах. Аудиторское заключение должно содержать указание, что аудиторская проверка была спланирована и проведена с целью обеспечения достаточной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Аудиторское заключение должно указывать, что аудиторская проверка включала следующее: осуществляемый путем тестирования анализ доказательств, подтверждающих суммы в финансовой отчетности и раскрываемые в ней сведения; определение принципов бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой отчетности; исследование существенных учетных оценок, сделанных руководством при подготовке финансовой отчетности; оценку общего представления финансовой отчетности.
Заключение
должно содержать подтверждение аудитора относительно того, что аудиторская проверка предоставляет достаточные основания для выражения мнения.
В аудиторском заключении должно быть четко изложено мнение аудитора по поводу того, дает ли финансовая отчетность достоверную и объективную картину в соответствии с основами финансовой отчетности, а также, если это уместно, по поводу соответствия финансовой отчетности законодательным требованиям. Подчеркнуто, что применяемые для выражения аудиторского мнения термины «дает достоверную и объективную картину» и «представлена объективно во всех существенных аспектах» являются эквивалентными и оба термина, наряду с прочим, указывают на то, что аудитор рассматривает только те вопросы, которые являются существенными для финансовой отчетности. Помимо мнения по поводу достоверности и объективности всех существенных аспектов, в аудиторском заключении необходимо выразить мнение по поводу соответствия финансовой отчетности другим требованиям применяемых положений и законов.
Аудитор должен датировать заключение числом, когда была завершена аудиторская проверка. На основании этого пользователь приходит к выводу, что аудитор учел влияние, которое на финансовую отчетность и заключение оказали события и операции, известные аудитору и имевшие место до этой даты. Поскольку аудитор должен составить заключение по финансовой отчетности, подготовленной и представленной руководством, аудитор не должен датировать заключение числом, предшествующим дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством.
В аудиторском заключении должно быть указано конкретное место нахождения аудиторской организации.
Аудиторское заключение должно быть подписано от имени аудиторской фирмы, лично от имени аудитора или, в случае необходимости, обеими подписями. Оно обычно подписывается от имени аудиторской фирмы, так как фирма принимает на себя ответственность за проведение аудиторской проверки.
На основе вышеуказанного международного стандарта аудита разработано Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности» (постановление Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696), которое претерпело значительные изменения по сравнению со своим первоначальным вариантом.
На аудиторское заключение как часть бухгалтерской отчетности экономического субъекта, подлежащего обязательному аудиту, возложена роль индикатора, способного повлиять на мнение заинтересованного пользователя.
Основными элементами аудиторского заключения являются:
а) наименование;
б) адресат;
в) следующие сведения об аудиторе:
организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора — фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;
место нахождения;
номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
г) следующие сведения об аудируемом лице:
организационно-правовая форма и наименование;
место нахождения;
номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
д) вводная часть;
е) часть, описывающая объем аудита;
ж) часть, содержащая мнение аудитора;
з) дата аудиторского заключения;
и) подпись аудитора.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение, и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» в отличие от первоначального варианта предусматривает не пять, а семь видов аудиторского заключения:
аудиторское заключение с выражением безусловно-положительного мнения;
аудиторское заключение с выражением мнения с заключительной частью, привлекающей внимание;
аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за ограничения объема;
аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения из-за ограничения объема;
аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласия относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета;
аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласия относительно раскрытия информации;
аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудиторское заключение по финансовой отчетности ООО «Желание» за 2006 г. с выражением безусловно-положительного мнения приведено в приложении 6.
Глава 4. Учет и аудит оплаты труда в соответствии международными стандартами
4.1 Сравнительный анализ расчетов по оплате труда в МСФО и в российских стандартах учета
Каждая страна имеет или разрабатывает свои национальные стандарты финансовой отчетности. Однако в последние десятилетия усилилась тенденция к интеграции разных стран в единое мировое сообщество, и встал вопрос о необходимости сравнения финансовой отчетности компаний разных стран, составленной в соответствии с разными стандартами финансовой отчетности. Именно поэтому возникла необходимость разработки международного бухгалтерского языка, который был бы понятен пользователям финансовой отчетности в любой стране мира. Таким языком стали международные стандарты финансовой отчетности.
С целью гармонизации и конвергенции различных национальных стандартов в 1973 г. был создан Совет (ранее Комитет — КМСФО) по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО), основной задачей которого является разработка Международных стандартов финансовой отчетности — МСФО.
На сегодняшний день в мире существует двухуровневая система бухгалтерских стандартов: национальные и МСФО (наднациональные). На региональном уровне в ЕС существуют Директивы № № 4, 7, 8, регулирующие составление отчетности предприятиями стран ЕС, которые на сегодняшний день находятся в полном соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 06.
03.1998 № 283 Международные стандарты финансовой отчетности были выбраны в качестве основного направления реформирования российской системы бухгалтерского учета.
Российские ПБУ, разрабатываемые в настоящее время Минфином России, создаются преимущественно на основе МСФО.
Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой систему норм и правил, в соответствии с которыми должна составляться финансовая отчетность.
В своей деятельности любая организация сталкивается с операциями по начислению и выплат своим сотрудникам. В международной практике вопросам учета и отражения в отчетности расходов на оплату отпусков посвящен МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Сравним положения данного Стандарта с РПБУ.
В системе МСФО учет краткосрочных отпусков регламентирует IAS 19 «Вознаграждения работникам». Согласно данному Стандарту краткосрочные оплачиваемые отпуска относятся к краткосрочным вознаграждениям сотрудника, которые должны быть выплачены в течение 12 месяцев после окончания периода, в котором сотрудник оказывал услуги банку и заработал вознаграждение.
В соответствии с нормами трудового законодательства или положениями трудовых контрактов организации оплачивают отсутствие сотрудников на рабочем месте по различным причинам, в том числе по случаю ежегодного отпуска, отпуска по болезни, отпуска по уходу за ребенком и т. д.
Согласно Стандарту все оплачиваемые отпуска делятся на две группы:
— накапливаемые;
— ненакапливаемые.
Накапливаемые отпуска могут быть перенесены на будущие периоды, если они не использованы в течение времени, когда заработаны. К накапливаемым отпускам относятся ежегодные отпуска и отпуска по болезни.
Накапливаемые отпуска в свою очередь могут быть:
— компенсируемыми;
— некомпенсируемыми.
Примером компенсируемого отпуска может служить ежегодный отпуск. В случае увольнения сотрудник получит денежную компенсацию за неиспользованный отпуск.
Если отпуск некомпенсируемый — денежные выплаты за неиспользованные отпуска при увольнении сотрудников не производятся.
А примером накапливаемого некомпенсируемого отпуска может служить отпуск по болезни в случае, когда согласно трудовому контракту в течение года сотруднику положено несколько дней оплачиваемого отпуска по болезни. Если положенные дни отпуска за год работы сотрудником не используются (используются частично), они переносятся на следующие периоды, при этом, если сотрудник в следующих периодах увольняется, компенсация за неиспользованные дни выплачена не будет.
При накапливаемых отпусках ожидаемые затраты на их выплату признаются в учете в момент оказания сотрудниками услуг, которые увеличивают их права на будущие оплачиваемые отпуска.
Когда сотрудники оказывают услуги, увеличивающие продолжительность будущих оплачиваемых отпусков, то возникает обязательство работодателей перед сотрудниками. Обязательства по краткосрочным вознаграждениям не дисконтируются, т.к. подлежат выплате в течение 12 месяцев после периода, в котором отпуск был заработан.
Согласно принципу начисления, признаваемому МСФО, отпускные накапливаются на отдельном счете по мере «зарабатывания» права на отпуск и в тех же периодах относятся на расходы банка. Другими словами, суммы отпускных подлежат начислению ежемесячно, одновременно с начислением заработной платы сотрудникам.
Согласно условиям трудовых контрактов сотрудникам положено 4 дня оплачиваемого отпуска по болезни за год. Если сотрудник использует меньше 4 дней, в конце года он может получить денежную компенсацию за неиспользованную часть отпуска.
Таким образом, у банка возникает обязательство перед сотрудником, поэтому ежемесячно банк начисляет 1/3 (оплачивают 4 дня за 12 месяцев, за 1 месяц: 4/12 дней) средней ежедневной зарплаты каждому сотруднику, который не предъявлял больничный лист в течение предыдущего месяца.
Начисленные таким образом затраты на персонал признаются по мере начисления в Отчете о прибылях и убытках (ОПУ). Одновременно в Бухгалтерском балансе (ББ) признается кредиторская задолженность перед сотрудниками.
В связи с тем что неиспользованные отпуска могут переноситься на несколько лет вперед, организация должна признавать ожидаемые затраты на оплату накапливаемых оплачиваемых отпусков в размере суммы, которую предполагается выплатить за неиспользованные отпуска, накопленные к отчетной дате.
Ненакапливаемые отпуска не переносятся на будущие периоды и не дают сотрудникам права на получение денежных выплат за неиспользованный отпуск.
К ненакапливаемым отпускам относятся, например, отпуска по уходу за ребенком, отпуска для работы в качестве присяжного заседателя, отпуска на период военной службы.
Сумма оплаты ненакапливаемого отпуска начисляется как обязательство и признается расходом в том периоде, когда предоставляется отпуск.
В Российской Федерации правила предоставления, расчета и оплаты отпусков закреплены в Трудовом кодексе.
Согласно Трудовому кодексу РФ предусмотрены следующие виды краткосрочных оплачиваемых отпусков:
1) ежегодный оплачиваемый отпуск — ст. 114 ТК РФ;
2) ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, в т. ч. учебный, — ст. 116 ТК РФ;
3) отпуск женщинам — по беременности и родам — ст. 255 ТК РФ;
4) отпуска по уходу за ребенком — ст. 256 ТК РФ.
ТК РФ не дает определения отпуска по болезни, однако в ст. 183 ТК РФ закреплены гарантии в виде денежного пособия за отсутствие сотрудника на работе по причине временной нетрудоспособности.
Оплачиваемый ежегодный отпуск предоставляется сотрудникам в соответствии со ст. 114 ТК РФ. Право на использование отпуска за первый год работы возникает после шести месяцев непрерывной работы сотрудника в банке, но по соглашению сторон оплачиваемый отпуск может быть предоставлен и до истечения шести месяцев.
Ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется продолжительностью 28 календарных дней. Сумма отпускных рассчитывается как произведение среднедневного заработка и количества дней предоставляемого отпуска. При этом среднедневной заработок — это величина, равная сумме начисленной зарплаты за 3 месяца, деленной на 3 и на 29,6 (среднемесячное число календарных дней).
При увольнении сотруднику в обязательном порядке полагается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска, которая оплачивается следующим образом:
— если рабочий год не закончен, то дни отпуска рассчитываются пропорционально отработанным месяцам,
— если компенсация выплачивается за предыдущие года, то расчет производится исходя из предоставляемых 28 дней отпуска.
Дополнительный отпуск предоставляется ежегодно в соответствии со ст. 117 ТК РФ работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда.
Расчет и выплата отпускных по дополнительным отпускам производятся аналогично расчету основного отпуска исходя из размера среднедневного заработка.
Если сотрудник использует отпуск по болезни, то ему выплачивается пособие по временной нетрудоспособности, величина которого зависит от стажа работы и составляет:
— 60% среднедневного заработка — для сотрудников с непрерывным стажем менее 5 лет;
— 80% среднедневного заработка — для сотрудников с непрерывным стажем от 5 до 8 лет;
— 100% среднедневного заработка — для сотрудников с непрерывным стажем более 8 лет.
Максимальный размер пособия за календарный месяц в 2006 г. равен 15 000 руб.
В случае если сотрудник работал меньше 3 месяцев в году, максимальный размер пособия за календарный месяц составляет 1 МРОТ (на сегодняшний день 1100 руб.)
Заработок, принимаемый для расчета больничного — это сумма учитываемых при расчете пособия выплат сотруднику за 12 месяцев, предшествующих болезни (учитывают: фактическую зарплату, постоянные надбавки и доплаты, некоторые виды премий).
Размер больничного определяется как произведение среднедневного заработка, коэффициента, зависящего от стажа, и количества дней нетрудоспособности.
Среднедневной заработок равен отношению заработка, принимаемого для расчета больничного, к числу фактически отработанных дней за 12 месяцев, предшествующих болезни.
В организациях, расположенных на территории РФ" отпускные, предусмотренные ТК РФ и выплачиваемые работодателем сразу учитываются в составе расходов того периода, на который приходится отпуск.
Отпускные по беременности и родам, по уходу за ребенком, а также по болезни (в части неоплачиваемой работодателем) начисляются за счет средств Фонда социального страхования и в расходы периода не включаются.
Помимо законодательно предусмотренных пособий и «отпускных», организация согласно условиям трудовых контрактов (коллективных договоров) и за счет полученной прибыли может создавать фонды специального назначения, средства которых будут расходоваться на доплаты к отпускам и государственным пособиям.
Таким образом, расходы на оплату отпусков, которые по сути своей являются накапливаемыми (и согласно IAS 19 должны учитываться по мере их «зарабатывания»), в РПБУ в момент возникновения обязательств перед сотрудниками в учете и отчетности никоим образом не признаются. Также РПБУ не позволяют учесть компенсации, которые причитаются сотрудникам за неиспользованные отпуска.
Учет расходов по ненакапливаемым отпускам в РПБУ и МСФО совпадает.
Основным отличием IAS 19 и РПБУ является применение различных методов начисления обязательств и признания расходов. IAS 19 (как и любой другой стандарт в системе МСФО) предписывает метод начисления, а российское — кассовый метод, согласно которому расходы подлежат учету после их фактического совершения.
Кроме того, IAS 19 не регламентирует методики и порядок расчета сумм отпускных, источники, за счет которых производится их выплата, т.к. этим вопросам посвящено трудовое законодательство той или иной страны.
МСФО описывает принципы отражения в учете и отчетности обязательств и расходов по предоставляемым отпускам, следование которым делает отчетность, подготовленную по МСФО, достоверной и востребованной пользователями.
4.2 Совершенствование отечественного аудита
в соответствии с международным
Вопросы, связанные с приведением российского аудита в соответствие требованиям Международных стандартов аудита (МСА), достаточно сложные и неоднозначные, но, безусловно, как никогда актуальные.
В настоящее время проводится реорганизация всей национальной системы аудита. С 1 января 2008 г. отменяется государственное лицензирование аудиторских организаций, что приведет к существенному усилению роли аудиторских объединений. Поэтому вопросу приведения российских аудиторских стандартов в соответствие Международным аудиторским стандартам необходимо уделить должное внимание, чтобы проводимая реорганизация привела к усилению роли аудиторских объединений и эффективной деятельности аудиторских организаций, а также к росту доверия пользователей к аудиторскому заключению и прилагаемой к нему финансовой отчетности.
Сильное влияние на современный аудит в нашей стране оказывают успешно проводимые реформы бухгалтерского учета и уже существующие требования к ряду организаций составлять финансовую отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. В связи с успешно проводимой реформой бухгалтерского учета изменился спектр основных пользователей, которым предоставляется аудиторское заключение. Если ранее аудиторское заключение в основном предоставлялась собранию акционеров и налоговым органам, то сейчас отчетность также необходима для выхода на рынки капитала, в частности для открытых котировок акций компаний на биржах и для привлечения облигационного займа.
Открытые акционерные общества, акции которых котируются на биржах, организации, выпускающие облигационные займы, банки и кредитные организации, инвестиционные фонды и финансовые институты обязаны предоставлять аудируемую финансовую отчетность, составленную в соответствии с МСФО. Поэтому пользователи аудируемой финансовой отчетности, для которых проводится аудит данной отчетности, должны понимать, что единые Международные стандарты применяются не только для составления финансовых отчетов, но и при проведении их аудита.
Часто в таких случаях аудиторские организации самостоятельно применяют Международные стандарты аудита, а также составляют свои внутрифирменные стандарты в соответствии с Международными стандартами аудита.
Один из возможных путей оказания аудиторских услуг российским организациям в соответствии с МСА — это вступление российских аудиторских организаций в международные объединения аудиторских компаний. В таких случаях аудиторские организации обязаны использовать стандарты, рекомендованные объединениями, которые разработаны на основании МСА.
В период реформы аудита можно рекомендовать российским добровольным аудиторским объединениям предусмотреть возможность расширения их сотрудничества с международными объединениями.
Действующие стандарты российского аудита (РСА), утвержденные постановлениями Правительства Российской Федерации, в целом приближены к Международным стандартам аудита. Однако часть вопросов по сближению стандартов еще законодательно не решена.
В частности, утвержденные Правительством Российской Федерации российские стандарты аудита не учитывают вступившие в силу в 2005 г. изменения в Международных стандартах аудита. Существенные изменения касаются таких наиболее важных Стандартов, как «Оценка рисков» и «Планирование аудита».
В 2005 г. отменен Стандарт «Понимание бизнеса» и утвержден новый Стандарт 315 «Изучение бизнес-среды хозяйственного субъекта и оценка существенных рисков», проведены соответствующие изменения и в остальных стандартах, связанных с оценкой рисков, планированием аудита и сбором аудиторских доказательств.
Действующие с июля 2005 г. изменения до сих пор не нашли отражения в российских стандартах.
В то же время национальные аудиторские компании, работающие с организациями, обязанными предоставлять аудируемую отчетность, составленную в соответствии с МСФО, на практике уже применяют данные Международные стандарты аудита.
В ряде случаев нормативное регулирование аудиторской деятельности отстает от международного.
В частности, Правительством Российской Федерации не утвержден ряд очень важных для практического применения стандартов. Например, не утвержден стандарт для малых предприятий, который должен применяться всеми без исключения аудиторскими организациями. В данном стандарте должно содержаться четкое определение критерия, для аудита каких организаций он применяется, а также должен быть приведен перечень основных аудиторских процедур, которые обязательны при проведении аудита в соответствии с данным стандартом, и прописан порядок их документирования.
Многие аудиторские компании компьютеризировали процедуры проведения аудита. В отсутствие утвержденного Правительством РФ стандарта «Методы аудита с помощью компьютеров» аудиторские процедуры, выполнение которых предусмотрено данными программами, должны соответствовать утвержденным Правительством Российской Федерации аудиторским стандартам. В перспективе аудиторским объединениям следовало бы проверять и сертифицировать используемые программы при проведении аудита.
Часто на практике используемые программы не позволяют документировать необходимые аудиторские процедуры, в программы заложены ошибки разработчиков как следствие человеческого фактора. При использовании существующих программ существенно увеличивается трудоемкость проведения аудита из-за повторения одних и тех же аудиторских процедур каждым аудитором при аудите своей секции. Поэтому стандарт, который должен быть принят в Российской Федерации при приведении российских стандартов аудита в соответствие международным стандартам аудита, должен обязательно рекомендовать обязательные разделы аудиторских программ.
Международные стандарты аудита по оценке рисков требуют проведения оценки компьютерной среды аудируемой организации. Помимо бухгалтерских и управленческих программ организации используют сложные программы биллинга, складского учета, управленческого учета, учета в бэк-офисах и т. д. Но национальные аудиторские стандарты по оценке рисков компьютерной среды Правительством Российской Федерации не утверждены, существуют только старые стандарты 1999 — 2000 гг., которые носят рекомендательный характер, они рекомендованы Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, существовавшей до конца 2000 г. Отсутствие данного стандарта часто приводит к сужению необходимых аудиторских процедур в том случае, если аудиторская организация пользуется только российскими стандартами.
Отмена обязательного лицензирования аудиторской деятельности приведет не только к усилению роли аудиторских объединений, но также к увеличению ответственности этих объединений за работу аудиторских организаций — их членов.
В частности, именно аудиторские объединения несут ответственность за правильное понимание и практическое применение аудиторских стандартов аудиторскими компаниями.
Существующие в настоящее время расхождения в понимании практического применения аудиторских стандартов, отсутствие опыта практического применения Международных стандартов аудита и значительный субъективизм при написании внутрифирменных стандартов привели к большим расхождениям, а соответственно и к различному пониманию аудиторскими организациями, что такое качественно проведенный аудит.
Поэтому добровольным аудиторским объединениям, отвечающим за качество аудита, следовало бы выработать аудиторские стандарты, применение которых обязательно для всех членов данного объединения, по примеру международных объединений.
Для контроля качества аудита необходимы не только законодательно утвержденное обязательное применение аудиторских стандартов, но и существенная пропагандистская работа среди пользователей и среди руководителей (собственников) компаний, подлежащих обязательному аудиту, для понимания, что такое аудит, что он даст собственнику, сколько времени занимает качественный аудит компании, что аудиторы проверят, какие обязательные процедуры должны сделать аудиторы и сколько должен стоить качественно проведенный аудит. Данные показатели должны также оцениваться аудиторскими объединениями при проверке аудиторских организаций. Практика показывает, что невозможно проведение качественного аудита в короткие сроки и за небольшие деньги.
Отсутствие практического опыта работы многих аудиторских организаций по Международным стандартам аудита приводит к противоречиям во внутрифирменных стандартах. Нередко внутрифирменные стандарты не только противоречат международным стандартам, но даже утвержденным российским стандартам, что в принципе запрещено законодательно.
Стремление же аудиторских организаций удержать рынок вынуждает их работать в жестких временных рамках, что влияет на качество работ, в частности на выборку, то есть на необходимое количество первичных документов, которые должен проверить аудитор. Аудиторские организации редко работают со статистической выборкой, а главное — не умеют впоследствии определять величину искажения проверяемой статьи финансовой отчетности.
Очень часто аудиторские организации не применяют обязательные критерии при проведении проверки. Аудит — это не только проверка финансовой и налоговой отчетности на предмет соблюдения законодательства, а в первую очередь проверка финансовой отчетности на соответствие ряду других критериев, а именно:
— полнота информации, представленной в финансовой отчетности;
— соблюдение требуемых прав и обязательств;
— правильная оценка представленной финансовой информации;
— представление всех раскрытий, требуемых как российскими стандартами, так и МСФО.
Аудитор должен проверить необходимое количество первичных документов для подтверждения статьи финансовой отчетности и выражения независимого аудиторского мнения.
Главный результат аудита — аудиторское заключение. Аудиторское заключение является не отчетом о проведенной работе и выявленных ошибках и нарушениях, это — документ, отражающий мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности, а также о соответствии ее нормативным документам, регулирующим учет и отчетность.
Аудиторские процедуры начинаются с оценки рисков бизнеса и системы внутреннего контроля организации (СВК), оценки существенности финансовой отчетности, затем определяются основные критерии проверки каждой статьи. Выявленные риски, определенные существенность и критерии проверки каждой статьи финансовой отчетности учитываются при планировании аудита, в частности при определении выборки.
Стандарты аудита требуют проведения оценки СВК аудируемой организации по определенным критериям (assertio№s):
— существование;
— права и обязательства;
— оценка;
— полнота;
— санкционирование;
— раскрытие;
— классификация;
— периодизация;
— соблюдение законодательства.
Аудиторские процедуры — это по сути проверка статей финансовой отчетности на эти критерии.
В дальнейшем критерии, которые были определены при оценке системы внутреннего контроля, должны учитываться при планировании аудита и проведении аудиторской проверки. Более того, при проведении аудита у каждой статьи финансовой отчетности должны существовать критерии — основные и вспомогательные.
Например, при аудите запасов основным критерием является наличие этих запасов, что подтверждается результатами инвентаризации, а вспомогательным критерием является оценка существующих запасов (наименьшая из двух оценок) — рыночная стоимость или сумма фактических затрат на их приобретение.
Определение критериев помогает определить аудиторские процедуры для основного направления проверки при планировании аудита и вспомогательные аудиторские процедуры.
Результаты проведенной аудиторской проверки на соответствующие критерии должны быть обязательно документированы. Для определения выборки обязательно применение аналитических процедур. Требования к документированию аудита установлены Стандартом аудиторской деятельности, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.
09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.
07.2003 № 405, 07.
10.2004 № 532, 16.
04.2005 № 228).
Поэтому при определении качества аудита аудиторским объединениям надо тщательно проверять основные внутрифирменные стандарты аудита, в частности стандарты по планированию и обоснованию выборки. Никакие отступления от утвержденных Правительством Российской Федерации стандартов недопустимы.
Аудиторским объединениям необходимо также разработать единый стандарт для единого подхода к формированию аудиторского мнения. У аудиторских организаций должен быть единый рекомендованный объединением подход к выдаче аудиторского заключения и формированию независимого мнения, особенно это касается модифицированного заключения. В объединении должны существовать определенные рекомендации, в каких случаях какие оговорки допустимы и в каких случаях выдается отрицательное заключение (или отказ) от формирования мнения.
Поэтому в период реформы аудита существенная роль отводится внутрифирменным стандартам. Аудиторские организации, проверяющие открытые акционерные общества, организации, выпускающие облигационные займы, банки и кредитные организации, финансовые институты и внебюджетные фонды обязательно должны формировать свои внутрифирменные стандарты в соответствии с Международными стандартами аудита.
Заключение
С учетом всего вышеизложенного можно прийти к следующим выводам.
Для большинства людей заработная плата является основным источником доходов и зачастую именно она является той причиной, которая приводит рабочего на его рабочее место. В то же время в связи с введением в силу части II Налогового кодекса Российской Федерации все предприятия и организации обязаны уплачивать единый социальный налог с фонда оплаты труда, а также выплат по авторским договорам. Поэтому предприятия и организации, естественно, заинтересованы не только в снижении затрат на оплату труда, но и в уменьшении суммы обязательных отчислений с нее в социальные фонды, что позволит увеличить чистую прибыль предприятия.
Производительность труда является одним из важнейших качественных показателей работы предприятия, выражением эффективности затрат труда.
Уровень производительности труда характеризуется соотношением объема произведенной продукции или выполненных работ и затрат рабочего времени.
От уровня производительности труда зависят темпы развития промышленного производства, увеличение заработной платы и доходов, размеры снижения себестоимости продукции. Повышение производительности труда путем механизации и автоматизации труда, внедрения новой техники и технологии практически не имеет границ. Поэтому целью анализа производительности труда является выявление возможностей дальнейшего увеличения выпуска продукции за счет роста производительности труда, более рационального использования работающих и их рабочего времени.
Анализ бухгалтерской отчетности ООО «Желание» позволил нам прийти к следующим выводам.
На конец анализируемого периода в активах организации доля иммобилизованных средств составляет 1/3, а текущих активов, соответственно, 2/3. Активы организации за 2006 г. увеличились на 9381 тыс. руб. (на 6,1%).
Рост величины активов организации связан, в основном, с ростом следующих позиций актива баланса:
Запасы: сырье, материалы и другие аналогичные ценности — 10 387 тыс. руб. (72%)
Основные средства — 3736 тыс. руб. (25,9%)
Одновременно, в пассиве баланса наибольший прирост произошел по строке «Прочие краткосрочные обязательства» (+9098 тыс. руб., или 95,5% вклада в прирост пассивов организации в течение рассматриваемого периода).
Среди отрицательно изменившихся статей баланса можно выделить «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) «в активе и «Кредиторская задолженность: поставщики и подрядчики» в пассиве (-4668 тыс. руб. и -148 тыс. руб. соответственно).
Поскольку оба коэффициента на последний день анализируемого периода оказались меньше нормативно установленного значения, в качестве третьего показателя рассчитан коэффициент восстановления платежеспособности. Данный коэффициент служит для оценки перспективы восстановления организацией нормальной структуры баланса (платежеспособности) в течение полугода при сохранении имевшей место в анализируемом периоде тенденции изменения текущей ликвидности и обеспеченности собственными средствами. Значение коэффициента восстановления платежеспособности (0,35) указывает на отсутствие в ближайшее время реальной возможности восстановить нормальную платежеспособность. При этом необходимо отметить, что данные показатели неудовлетворительной структуры баланса являются достаточно строгими, поэтому выводы на их основе следует делать лишь в совокупности с другими показателями финансового положения организации.
Из соотношений, характеризующих наличие ликвидных активов у организации, выполняется только одно. У ООО «Желание» недостаточно денежных средств и краткосрочных финансовых вложений (высоколиквидных активов) для погашения наиболее срочных обязательств (разница составляет 6720 тыс. руб.). В соответствии с принципами оптимальной структуры активов по степени ликвидности, краткосрочной дебиторской задолженности должно быть достаточно для покрытия среднесрочных обязательств (краткосрочных кредитов и займов). В данном случае у организации недостаточно быстрореализуемых активов для полного погашения среднесрочных обязательств (6% от необходимой величины).
Конституция Российской Федерации Гражданский кодекс Российской Федерации (с изменениями от 26 января, 20 февраля, 12 августа 1996 г., 8 июля, 17 декабря 1999 г., 15 мая, 26 ноября 2001 г., 21 марта, 14, 26 ноября 2002 г., 26 марта, 11 ноября, 23 декабря 2003 г., 29 июля, 2, 29, 30 декабря 2004 г., 9 мая, 2, 18, 21 июля 2005 г., 10 января, 2 февраля, 3, 30 июня, 27 июля, 3 ноября, 4, 18, 29, 30 декабря 2006 г., 26 января, 5 февраля, 20 апреля, 26 июня, 19, 24 июля 2007 г.)
Налоговый кодекс Российской Федерации (с изменениями от 30 марта, 9 июля 1999 г., 2 января, 5 августа, 29 декабря 2000 г., 24 марта, 30 мая, 6, 7, 8 августа, 27, 29 ноября, 28, 29, 30, 31 декабря 2001 г., 29 мая, 24, 25 июля, 24, 27, 31 декабря 2002 г., 6, 22, 28 мая, 6, 23, 30 июня, 7 июля, 11 ноября, 8, 23 декабря 2003 г., 5 апреля, 29, 30 июня, 20, 28, 29 июля, 18, 20, 22 августа, 4 октября, 2, 29 ноября, 28, 29, 30 декабря 2004 г., 18 мая, 3, 6, 18, 29, 30 июня, 1, 18, 21, 22 июля, 20 октября, 4 ноября, 5, 6, 20, 31 декабря 2005 г., 10 января, 2, 28 февраля, 13 марта, 3, 30 июня, 18, 26, 27 июля, 16 октября, 3, 10 ноября, 4, 5, 18, 29, 30 декабря 2006 г., 23 марта, 26 апреля, 16, 17 мая, 19 июля, 24 июля 2007 г.).
Трудовой кодекс Российской Федерации (в ред. Федеральных законов от 24.
07.2002 № 97-ФЗ, от 25.
07.2002 № 116-ФЗ, от 30.
06.2003 № 86-ФЗ, от 27.
04.2004 № 32-ФЗ, от 22.
08.2004 № 122-ФЗ, от 29.
12.2004 № 201-ФЗ, от 09.
05.2005 № 45-ФЗ, от 30.
06.2006 № 90-ФЗ, от 18.
12.2006 № 232-ФЗ, от 30.
12.2006 № 271-ФЗ, от 20.
04.2007 № 54-ФЗ, от 21.
07.2007 № 194-ФЗ, от 01.
10.2007 № 224-ФЗ, с изм., внесенными Постановлением Конституционного Суда РФ от 15.
03.2005 № 3-П, Определением Конституционного Суда РФ от 11.
07.2006 № 213-О).
Семейный кодекс Российской Федерации Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г., 3 ноября 2006 г.)
Федеральный закон от 07.
08.01г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
Федеральный закон от 22.
08.96 г. № 125 — ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании»
Федеральный закон от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве»
Федеральный закон от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»
Федеральный закон РФ от 22.
12.2005 г. № 180-ФЗ «Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году».
Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
Приказ Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. № 105н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация об участии в совместной деятельности“ ПБУ 20/03» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений ПБУ 19/02» (с изм. и доп. от 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет расчетов по налогу на прибыль“ ПБУ 18/02»
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 115н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы“ ПБУ 17/02» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 2 июля 2002 г. № 66н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности «ПБУ 16/02» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 28 ноября 2001 г. № 96н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Условные факты хозяйственной деятельности“ ПБУ 8/01» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 9 июня 2001 г. № 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет материально-производственных запасов“ ПБУ 5/01» (с изм. и доп. от 27 ноября 2006 г., 26 марта 2007 г.)
Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет основных средств“ ПБУ 6/01» (с изм. и доп. от 18 мая 2002 г., 12 декабря 2005 г., 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 5н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация об аффилированных лицах“ ПБУ 11/2000» (с изм. и доп. от 30 марта 2001 г.)
Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Доходы организации“ ПБУ 9/99» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г., 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Расходы организации“ ПБУ 10/99» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г., 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ ПБУ 1/98» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г.)
Приказ Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. № 56н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „События после отчетной даты“ (ПБУ 7/98)»
Приказ Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"(ПБУ 15/01)» (с изм. и доп. от 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 92н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет государственной помощи“ ПБУ 13/2000» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет нематериальных активов“ ПБУ 14/2000» (с изм. и доп. от 18 сентября, 27 ноября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 27 января 2000 г. № 11н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация по сегментам“ ПБУ 12/2000» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Бухгалтерская отчетность организации“ ПБУ 4/99» (с изм. и доп. от 18 сентября 2006 г.)
Приказ Минфина РФ от 20 декабря 1994 г. № 167 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94)
Приказ Минфина России от 28.
12.01 г. № 119н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов».
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержден Приказом МФ РФ 31.
10.2000 г. № 94н.
Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (утверждено постановлением Правительства от 11 апреля 2003 г. № 213).Постановление Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 6.
04.2001 г. № 26 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты"Инструкция о составе фонда заработной платы и выплат социального характера при заполнении организациями форм федерального государственного статистического наблюдения, утверждена постановлением Госкомстата РФ от 24 октября 2000 г. № 116.
Постановление Госкомстата РФ от 30 ноября 2001 г. № 89 «Об утверждении Инструкции по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения № П-1, № П-2, № П-3, № П-4»
Постановление Президиума ВЦСПС от 12.
11.84 г. № 13−6 «Положение о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию».Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей, утвержден постановлением Правительства РФ от 18.
07.1996 г. № 841
Инструкция о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан (приложение к приказу Минздравмедпрома РФ от 19 октября 1994 г. № 21)
Письмо ФСС РФ «О применении новых бланков листков нетрудоспособности» от 26.
04.2005г. № 02−18/11−3672
Основные условия обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию (утверждены постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23.
02.84 г. № 191).
Постановление Минтруда России от 9 февраля 2004 г. № 9 «Об утверждении порядка применения единого квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и служащих»
Правила исчисления непрерывного трудового стажа рабочих и служащих при назначении пособий по государственному социальному страхованию, утв. постановлением Совета Министров СССР от 13.
04.1973г. № 252
Аборин Д Квартирный вычет // Практическая бухгалтерия, 2006. — № 6Акимова В. М. Исчисление НДФЛ: вопросы с издательского семинара // Российский налоговый курьер, 2006. — № 12
Андреев В.Д., Киселевич Т. И., Атаманюк И. В. Практикум по аудиту: Учеб. пособие. — М.: Финансы и статистика, 2006.
Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учеб. пособие / Сост. В. В. Нитецкий, Н. Н. Кудрявцев. — М.: Дело, 2005.
Аудит: Учебник для вузов / В. И. Подольский, Г. Б. Поляк, А. А. Савин и др.; Под ред. проф. В. И. Подольского. — 2-е изд., перераб. И доп. — М.: ЮНИТИ-Дана, 2006.
Афансаьева Н. В. Двойной вычет на одного // Учет, налоги, право, 2006. — № 8
Берстайн Л. А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ. / Науч. ред. чл.-корр. РАН И. И. Елисеева. Гл.
редактор серии проф. Я. В. Соколов. — М.: Финансы и статистика, 2006. — 624 с.
Блейк Д., Амат О. Европейский бухгалтерский учет: Справочник / Пер. с англ. — М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 1997. — 400 с.
Бутниец Ф.Ф., Соколов Я. В., Панков Д. А., Горецкая Я. Л. Бухгалтерский учет в зарубежных странах: Учеб. пособие для студентов высших учебных заведений специальности 7.50 106 «Учет и аудит». — Житомир: ЧП «Рута», 2002. — 660 с.
Бухгалтерский учет: Учебник / И. И. Бочкарева, В. А. Быков и др.; Под ред. Я. В. Соколова. — М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. — 768 с.
Бурсулая Т. Д. Расчет «больничных» по-новому // БУХ.1С, 2005. — № 3.Владимиров А. В. Возврат сумм заработной платы работником при его увольнении с работы — бухгалтерские и налоговые аспекты // Консультант бухгалтера, 2005. — № 1.
Воробъева Е. Изменения в налогообложении доходов физических лиц в 2005 году // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 2005. — № 2.Гарифуллин К. М., Каспина Р. Г., Михеева Е. В. Международные и внешнеэкономические аспекты бухгалтерского учета. — Казань, 1997. — 152 с.
Гриня М. Два дня из жизни больничного // Практическая бухгалтерия, 2005. — № 2.
Гриня М. Отпуск «авансом»: верните отпускные // Практическая бухгалте-рия, 2005. — № 1.
Гейца И. В. Осуществление расчетов с работниками при увольнении. Оформление документов и расчет сумм заработной платы в окончатель-ный расчет // Заработная плата: расчет, учет, налоги, 2006. — № 1.
Глазунова Е. Особенности заполнения декларации по НДФЛ в 2005 г. // Финансовая газета, 2005. — № 4.
Давыдова Е. Два дня болезни за счет фирмы // Расчет, 2006. — № 2.
Ерофеева В.А., Клушанцева Г. В. Кемтер В.Б. Бухгалтерский учет с элементами налогообложения — СПб., 2006.
Иоффе Л. Изменения в исчислении НДФЛ в 2007 году // Практический бухгалтерский учет, 2007. — № 1.
Каспина Р. Г. Практическое применение международных стандартов финансовой отчетности в России — М.: Издательство «Бухгалтерский учет», 2006.
Козлова Е.П., Парашутин Н. В. Бухгалтерский учёт. — М.: Финансы и статистика, 2007
Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2007.
Левенец Н. Считаем отпуск по-умному // Расчет, 2005. — № 2.
Мацнева О. Совместителям нужно платить больничный // Время бухгалтера, 2006. — № 2.
Панин В. Е. Переплата больничных: последствия для предприятия // Главбух, 2005. -№ 1.
Чибисова А.В. О налоге на доходы физических лиц // Налоговый вестник, 2007. — № 6
Шеремет А. Д. Теория экономического анализа — М., 2006 г.
Шеремет А. Д. Экономический анализ в управлении производством — М., 2007 г.
Шишкин А. К, Вартанян С. С., Микрюков В. А.: Бухгалтерский учет и финансовый анализ на предприятиях — М., 2006 г.
