Первый применяют в отношении вкладов в уставные капиталы, займов, депозитных вкладов в банках, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования. В отношении ценных бумаг (акций, облигаций, векселей) может использоваться второй или третий способ.
При использовании второго способа определяют среднюю первоначальную стоимость одной ценной бумаги. Ее рассчитывают по формуле:
Стоимость Стоимость ценных бумаг, ценных бумаг на + поступивших за месяц
начало месяца Средняя стоимость
─────────────────────────────────────────────────── = ценной бумаги Количество ценных Количество ценных бумаг,
бумаг на начало + поступивших в течение месяца
месяца
Стоимость выбывших ценных бумаг, которая подлежит списанию, определяют по формуле:
Средняя стоимость Количество ценных бумаг, Стоимость выбывших
ценной бумаги х выбывших в течение месяца = ценных бумаг
Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца рассчитывают по формуле:
Средняя стоимость Количество ценных бумаг, Стоимость оставшихся
ценной бумаги х оставшихся на конец месяца = ценных бумаг
или
Стоимость Стоимость Стоимость Стоимость оставшихся ценных бумаг на + ценных бумаг, — выбывших = ценных бумаг
начало месяца поступивших ценных бумаг
за месяц
Подобные расчеты делают в конце каждого месяца. Допускается их проводить и в течение месяца на каждую дату выбытия финансовых вложений (метод скользящей средней первоначальной стоимости). Конкретный период, по истечении которого делают расчет, устанавливают в бухгалтерской учетной политике фирмы [11, с. 106−108].
Отметим, что среднюю первоначальную стоимость ценных бумаг определяют в отношении одного и того же их вида (акции, облигации, векселя) и по одному и тому же эмитенту.
Пример Деятельность по купле-продаже ценных бумаг не является для компании основной. На начало месяца у компании числились 100 шт. акций одного эмитента. Их стоимость составляла 1100 руб./шт. В течение месяца компания приобрела акции этого же эмитента. Они были куплены четырьмя партиями:
— 1-я — 190 шт. по цене 1230 руб./шт.;
— 2-я — 185 шт. — 1245 руб./шт.;
— 3-я — 320 шт. — 1180 руб./шт.;
— 4-я — 250 шт. — 1200 руб./шт.
Операции по их приобретению отражены записями:
Дебет 58 Кредит 60
— 233 700 руб. (190 шт. х 1230 руб./шт.) — приобретена 1-я партия акций;
Дебет 58 Кредит 60
— 230 325 руб. (185 шт. х 1245 руб./шт.) — приобретена 2-я партия акций;
Дебет 58 Кредит 60
— 377 600 руб. (320 шт. х 1180 руб./шт.) — приобретена 3-я партия акций;
Дебет 58 Кредит 60
— 300 000 руб. (250 шт. х 1200 руб./шт.) — приобретена 4-я партия акций.
В этом же месяце было продано 680 шт. акций. Согласно учетной политике фирмы акции списывают по средней первоначальной себестоимости [11, с. 106−108].
Средняя первоначальная стоимость одной ценной бумаги, рассчитанная на конец месяца, составит:
(100 шт. х 1100 руб./шт. + 190 шт.
х 1230 руб./шт. + 185 шт. х 1245 руб./шт.
+ 320 шт. х 1180 руб./шт. +
250 шт. х 1200 руб./шт.): (100 шт. + 190 шт. +
185 шт. + 320 шт. + 250 шт.) = 1197,73 руб./шт.
Стоимость ценных бумаг, выбывших в течение месяца, равна:
1197,73 руб./шт. х 680 шт. = 814 456,40 руб.
При списании ценных бумаг делают запись:
Дебет 91−2 Кредит 58
— 814 456,40 руб. — списана стоимость проданных акций.
На конец месяца в учете компании будут числиться акции в количестве:
100 + 190 + 185 + 320 + 250 — 680 = 365 шт.
Их стоимость составит:
(100 шт. х 1100 руб./шт. + 190 шт. х 1230 руб./шт.
+ 185 шт. х 1245 руб./шт.
+ 320 шт. х 1180 руб./шт.
+ 250 шт. х 1200 руб./шт.) — 814 456,40 руб. = 437 168,60 руб.
При использовании третьего способа (ФИФО), прежде всего, списывают те ценные бумаги, которые числятся в остатках, затем — поступившие в компанию первыми. Если их оказывается недостаточно — поступившие вторыми. Если и их не хватает — третьими и т. д. [11, с. 106−108]
Заключение
Итак, правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации установлены ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденным приказом Минфина России от 10.
12.2002 N 126н. Оно обязательно для применения только российскими организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).
Профессиональные участники рынка ценных бумаг, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды также используют правила, установленные этим ПБУ.
Для принятия к учету активов в качестве финансовых вложений необходимо, чтобы одновременно были выполнены следующие условия:
— наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права.
Это может быть копия зарегистрированного устава, выписка из реестра акционеров, документы, подтверждающие внесение уставного капитала, договора займа и проч.;
— переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
— способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи и покупной стоимостью и т. п.).
При соблюдении вышеназванных условий к финансовым вложениям могут быть отнесены: ценные бумаги; вклады в уставные капиталы других организаций; предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и т. д.
Вклады организации-товарища по договору простого товарищества также учитываются в составе финансовых вложений.
Таким образом, финансовые вложения отличаются от других активов в основном характером экономических выгод и условиями их получения.
Единицу бухгалтерского учета финансовых вложений организация выбирает самостоятельно. При этом должны быть обеспечены формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль над их наличием и движением. Единицей финансовых вложений может быть их однородная совокупность (например, акции одного эмитента, облигации одного выпуска и т. п.).
ПБУ 19/02 определило требования к ведению аналитического учета финансовых вложений. Отдельные требования установлены в отношении ценных бумаг. Однако наличие обязательных требований не препятствует организации формировать дополнительную информацию при ведении аналитического учета финансовых вложений.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (с изменениями и дополнениями от 18 сентября, 27 ноября 2006 г., 25 октября, 8 ноября 2010 г.) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти от 3 марта 2003 г. N 9.
Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» (с изменениями и дополнениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г., 8 ноября 2010 г.) // Финансовой газете, ноябрь 2000 г., N 46, 47.
Всё о расходах организаций: универсальный практический справочник / Под ред. О. Н. Берг. — (3-е изд., перераб. и доп.) — М.: ИД «Гросс
Медиа": РОСБУХ, 2011.
Годовой отчет — 2011 от журнала «Актуальная бухгалтерия» (под общ. ред. В.В. Верещаки). — М.: ООО «Издательство Гарант-Пресс», 2012.
Здоровенко А. О. Практика применения ПБУ во взаимосвязи с налоговым учетом. — М.: «Налоговый вестник», 2010.
Крутякова Т. Л. Годовой отчет 2011. — М.: «АйСи Групп», 2012.
Пособие для подготовки промежуточной бухгалтерской отчётности. — Система ГАРАНТ, 2011.
Свиридова Н.В., Козлова Т. Н., Бадеева Е. А., Малахова Ю. В. Практикум по бухгалтерскому учету. — Система ГАРАНТ, 2010.
Турсина Е.А., Уткина С. А. Составление бухгалтерских проводок. — Система ГАРАНТ, 2012.
Уткина С. А. Расходы организации. — Издательский центр IPR MEDIA, Система ГАРАНТ, 2011.
Фомичёва Л. П. Особенности составления годовой бухгалтерской отчетности коммерческой организации, начиная с 2011 г. — Система ГАРАНТ, 2012.
