Учетная политика хозяйствующего субъекта

План

1. Учетная политика

1.1 Нормативная база

1.2 Основы формирования учетной политики хозяйствующего субъекта

1.2.1 Изменение и дополнение учетной политики

1.2.2 Раскрытие учетной политики в бухгалтерской отчетности

1.3 Факторы, влияющие на учетную политику хозяйствующего субъекта

1.4 Порядок оформления учетной политики

1.5 Организационно-технические аспекты учетной политики

1.6 Формы первичных учетных документов

1.7 Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации

1.8 Правила документооборота и технологии обработки учетной информации

1.9 Порядок контроля за хозяйственными операциями

1.10 Организация работы бухгалтерии

1.11 Понятие учетной политики хозяйствующего субъекта для целей налогообложения

1.11.1 Алгоритм создания учетной политики

1.11.2 Структура учетной политики для целей налогообложения Заключение Список использованной литературы Приложения учетный политика контроль инвентаризация

1. Учетная политика

Очевидно, что разработка и реализация учетной политики связаны с практическим осуществлением бухгалтерского учета на предприятии, или с его методом. Поэтому для определения понятия «учетная политика» нужно отталкиваться от традиционных для нашей страны взглядов на метод учета, под которым принято понимать взаимосвязанное отражение, обобщение и соизмерение в денежном выражении фактов хозяйственной деятельности. Метод бухгалтерского учета заключается в совокупности следующих приемов: первичное наблюдение (документация и инвентаризация), стоимостное измерение (оценка и калькуляция), текущая группировка (счета и двойная запись), итоговое обобщение (баланс и отчетность).

Таким образом, учетная политика предприятия представляет собой совокупность принципов и правил (вариантов) организации и технологии реализации способов (метода) бухгалтерского учета на предприятии с целью формирования максимально оперативной, полной, объективной и достоверной финансовой и управленческой информации предприятия.

Учетная политика — это совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных предприятием в качестве соответствующих условиям хозяйствования, т. е. порядок осуществления первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности предприятия, или реализация метода бухгалтерского учета.

Учетная политика, являющаяся реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета на разных предприятиях, будет различной. Возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, порядка отражения хозяйственных операций и т. д. представляет собой степень свободы предприятия в формировании учетной политики.

Главная задача учетной политики — максимально объективно отразить деятельность предприятия, сформировать полную и достоверную информацию о ней в целях эффективного управления работой предприятия.

С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается многими организациями, в которых к разработке учетной политики относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов.

Между тем выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

Проблема заключается в установлении такой совокупности правил, реализация которых обеспечила бы максимальный эффект от ведения учета. При этом под эффектом в данном случае понимается своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность и полезность для широкого круга заинтересованных пользователей.

Исходя из всего вышесказанного, я считаю, что выбранная мной тема курсовой работы является важной и актуальной на любой стадии развития рыночных отношений. Четко и грамотно составленная учетная политика считается показателем высокой бухгалтерской квалификации.

Предприятия подвергаются проверкам контролирующими организациями, такими как налоговые органы, различные аудиторские фирмы. Одним из основных документов, подвергающихся первоочередной проверке инспекторов, как правило, является принятая предприятием учетная политика. Поэтому целью данной работы является подробное изучение документа, который определяет способы ведения бухгалтерского учета на предприятие. Соответственно задачами данного проекта являются: изучение понятия и сущности учетной политики, нормативной базы и порядка оформления учетной политики предприятия, также будут рассмотрены основные аспекты учетной политики: методологический, организационный и технический.

В методологических аспектах учетной политики рассматривается как учетная политика для целей бухгалтерского учета, так и учетная политика для целей налогообложения. На больших предприятиях выделяют специальный отдел, который занимается учетной политикой для целей налогообложения.

В приложениях в качестве наглядного примера приведены приказы об учетной политике предприятия.

1.1 Нормативная база

Начиная с 1995 года организации формируют свою учетную политику в целях обеспечения методического, технического и организационного единства учетного процесса в течение отчетного периода.

Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 года № 283 утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Основные задачи реформы, согласно Постановлению, заключаются в следующем:

— сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов;

— обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне.

При создании нормативной системы регулирования бухгалтерского учета в РФ предполагается «…взвешенное использование международных стандартов в национальном регулировании» .

Во исполнении Программы были приняты Положения по бухгалтерскому учету, внесшие существенные изменения и дополнения в содержание учетной политики.

Вопросы учетной политики организации прописаны в документах всех четырех уровней нормативной системы регулирования бухгалтерского учета. В соответствии с п. 3 ст.5 Закона «О бухгалтерском учете» организации самостоятельно формируют учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете и нормативными актами органов, регулирующих организацию бухгалтерского учета.

Нормативной базой учетной политики организаций являются следующие документы:

— Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ. (в ред. Федеральных законов от 23.07.1998 N 123-ФЗ, от 28.03.2002 N 32-ФЗ, от 31.12.2002 N 187-ФЗ, от 31.12.2002 N 191-ФЗ, от 10.01.2003 N 8-ФЗ, Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ, Федерального закона от 30.06.2003 N 86-ФЗ);

— ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», утвержденные приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н;

— Положение по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н;

— ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н;

— ПБУ 6/01″ Учет основных средств", утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н;

— ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н;

— ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн;

— ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. № 153н;

— ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 107н;

— ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденное приказом Минфина РФ от 10 января 2002 г. № 126н;

— ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утверждено Приказом Минфина РФ от 24 октября 2008 № 116н;

— ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утверждено Приказом Минфина РФ от 27.11.06 № 154н;.

— ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», утверждено Приказом Минфина РФ от 16.10.00 № 92н;

— ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно — исследовательские, опытно — конструкторские и технологические работы», утверждено Приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 115н;

— ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утверждено Приказом Минфина РФ от 10.12.02 № 126н;

— ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утверждено Приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 114н;

— ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах», утверждено Приказом Минфина РФ от 29.04.08 № 48н;

— ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», утверждено Приказом Минфина РФ от 28.11.01 № 96н;

— ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утверждено Приказом Минфина РФ от 27.01.00 № 11н.

Помимо вышеперечисленных, нормативными документами в которых также рассматриваются вопросы учетной политики и которыми следует руководствоваться при ее выборе, являются:

— План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, а также Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н;

— Формы бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н;

— Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утверждены Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н;

— Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утверждены Приказом Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. № 135н. Письмо Минфина России от 12 мая 2003 года № 16−00−14/159;

— Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49.

— «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства». Утверждены приказом Минфина РФ от 21.12.98 № 64н;

— Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. № 71а. (в ред. Постановлений Госкомстата РФ от 25.01.1999 N 5, от 02.07.1999 N 51, от 11.11.1999 N 100, от 06.04.2001 N 26, от 28.01.2002 N 5, от 21.01.2003 N 7).

1.2 Основы формирования учетной политики хозяйствующего субъекта

Основными документами нормативной системы регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации являются Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности и ПБУ 1/2008, которые устанавливают основу формирования и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. В части формирования учетной политики действие этих документов распространяется на все организации, независимо от организационно-правовых форм.

Состав и назначение учетной политики, структура и содержание различных разделов подробно рассматриваются в Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н.

ПБУ 1/2008 устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций). Это положение пришло на замену ПБУ 1/98, просуществовавшему практически без изменений 10 лет. Общие положения, которыми открывается ПБУ 1/2008, не претерпели существенных изменений. По-прежнему оно предписывает формировать учетную политику всем организациям. А компании, публикующие свою бухгалтерскую отчетность, должны раскрывать положения учетной политики в пояснительной записке.

Принципиально новым в ПБУ 1/2008 является то, что формированием учетной политики вправе заниматься не только главный бухгалтер. Эту обязанность можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухучет в организации. В соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» руководитель организации может:

— учредить бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером;

— ввести в штат должность бухгалтера;

— передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

— вести бухгалтерский учет лично.

В свою очередь руководитель организации своим приказом должен утвердить подготовленный документ и ввести его в действие.

В учетной политике необходимо утвердить:

— рабочий план счетов бухгалтерского учета;

— формы первичных учетных документов;

— формы регистров бухгалтерского учета;

— формы документов внутренней бухгалтерской отчетности;

— порядок проведения инвентаризации;

— способы оценки активов и обязательств;

— правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

— порядок контроля за хозяйственными операциями;

— иные решения по организации бухгалтерского учета.

Новшеством ПБУ 1/2008 является требование утвердить в учетной политике все формы первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее. При этом по-прежнему все первичные учетные документы организации должны создаваться по унифицированным формам, приведенным в соответствующих альбомах.

А документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные Законом о бухучете (наименование документа, дату составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи и т. д.).

Другим существенным новшеством ПБУ 1/2008 является требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. К таковым можно отнести журнал регистрации хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главную книгу, оборотную ведомость и т. д.

Если по конкретному вопросу в российском законодательстве не установлены способы ведения бухучета при формировании учетной политики, организация может исходить из принципов МСФО (п. 7 ПБУ 1/2008). Такого положения в ПБУ 1/98 нет. При этом, если правила бухучета допускают несколько вариантов учета, организация должна выбрать один, наиболее оптимальный с ее точки зрения. Если же в учете тех или иных операций никакой вариантности нет, дублировать в учетной политике положения нормативных актов не следует.

Учетная политика действует с 1 января года, следующего за годом ее утверждения.

Вновь созданные организации должны разработать и утвердить учетную политику в течение 90 дней с момента государственной регистрации п. 9 ПБУ 1/2008. И применять ее с момента регистрации.

Учетную политику должны применять все филиалы, представительства и обособленные подразделения организации независимо от их местонахождения. Разработка для них отдельной учетной политики не допускается.

1.2.1 Изменение и дополнение учетной политики

Ежегодно при утверждении учетной политики на очередной финансовый год главный бухгалтер отслеживает изменения, произошедшие в действующих нормативно-правовых актах, влияющие на порядок ведения учета и, соответственно, на содержание учетной политики. Изменить свою учетную политику, согласно п. 10 ПБУ 1/2008, компания может:

— если внесены поправки в законодательство России или нормативные акты по бухгалтерскому учету;

— если организация разработала новые способы бухгалтерского учета;

— в случае существенного изменения условий хозяйствования, к которым относятся реорганизация, переход к новым видам деятельности и т. п.

Ранее в данный список входила также смена собственника организации. Однако теперь это основание исключено.

Измененная учетная политика вводится в действие с начала следующего отчетного года, «если иное не обусловливается причиной такого изменения» п. 12 ПБУ 1/2008. То есть данное ПБУ разрешает это сделать и в текущем году. Такая оговорка весьма логична, учитывая, что смена деятельности или реорганизация может произойти в начале или середине текущего года.

Допускается без ограничения вносить дополнения в учетную политику. Это актуально, например, в случае, если организация в отчетном году впервые возьмет кредит у банка.

Внося изменения в учетную политику, необходимо дополнительно оценить в денежном выражении то влияние, которое окажет это изменение на финансовое положение организации.

При существенном характере такого влияния организация обязана будет скорректировать бухгалтерскую отчетность на начало года, с которого произошли изменения в учетной политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то отразить изменения необходимо и за более ранний период. Такой метод получил в ПБУ 1/2008 название «ретроспективный» .

При этом впервые введен алгоритм действий при ретроспективном методе. Предлагается корректировать входящий остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в отчетности период, а также значения связанных с этой статьей показателей бухгалтерской отчетности. При этом нужно исходить из предположения, что вносимые изменения применялись с самого начала. То есть с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Нередко изменения в учетную политику трудно, а то и просто невозможно оценить. В этом случае предлагается применять новый способ бухучета только в отношении тех хозяйственных операций, которые совершены уже после нововведений, то есть «перспективно». В связи с существенной трудоемкостью корректировки показателей бухгалтерской отчетности при ретроспективном методе большинство малых и средних организаций могут использовать именно перспективный метод.

1.2.2 Раскрытие учетной политики в бухгалтерской отчетности

Для организаций, публикующих свою бухгалтерскую отчетность, ПБУ 1/2008 содержит требование раскрывать в пояснительной записке существенные способы ведения бухгалтерского учета. Состав и содержание информации, которую надо раскрыть, конкретизируются в отдельных положениях по бухгалтерскому учету, например, в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» или в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» .

Кроме того, для случая, когда изменения в учетную политику внесены после того, как составлена годовая бухгалтерская отчетность, их следует раскрыть в промежуточной бухгалтерской отчетности.

К обязательной информации об учетной политике, раскрываемой в пояснительной записке, относятся:

— способы амортизации основных средств, нематериальных и других активов;

— методы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;

— способы признания выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг и т. д.

Если компания вносит изменения в учетную политику, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности дополнительно указывается:

— причина, по которой вносятся изменения;

— содержание таких изменений;

— порядок отражения их последствий в бухгалтерской отчетности;

— суммы корректировок по каждой статье бухгалтерской отчетности, а для акционерных обществ также данные о базовой и разводненной прибыли (убытке) на каждую акцию;

— факт применения нового нормативного акта — для изменений, вызванных его применением;

— факт невозможности отразить в бухгалтерской отчетности корректировки за предшествующие периоды, связанные с изменением учетной политики.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности дополнительно нужно раскрывать информацию об изменениях оценочных значений. И в том числе влияние таких изменений на будущие периоды, если это влияние можно оценить. Правила раскрытия информации об изменениях оценочных значений изложены в Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008). Если оценить нельзя, это также нужно указать в пояснительной записке.

1.3 Факторы, влияющие на учетную политику хозяйствующего субъекта

Учетная политика предприятия формируется на основе совокупности основополагающих принципов и правил, выбор для использования которых требует системного подхода с целью максимальной оптимизации. Поэтому следует при выборе учетной политики нужно иметь в виду, что на нее влияют:

Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т. д.);

Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т. д.);

Особенности деятельности

— производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы)

— коммерческой (организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов, взаимоотношения с покупателями),

— финансовой (взаимоотношения с банками и другими финансовыми институтами, налоговой системой),

— управленческой (структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень технического обеспечения, в том числе компьютерной техникой).

Масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т. д.);

Управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

Финансовая стратегия организации.

Например, стремление организации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволят увеличить себестоимость, — применение ускоренных методов амортизации основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, — понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т. п.;

Текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление инвестиционных программ, повышение котировок акций и др.);

Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т. д.);

Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

Кадровое обеспечение — уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать);

Хозяйственная ситуация — развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного, налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного климата и т. д.

1.4 Порядок оформления учетной политики

Приказ по учетной политике организации должен содержать конкретную информацию по обоснованию следующих групп вопросов:

— выбранные организацией способы бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена документами по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности более высоких уровней регулирования (как правило, второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации);

— способы бухгалтерского учета, описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней;

— способы бухгалтерского учета, принципы которых определены вышеперечисленными нормативными документами, а организация утверждает особенности их применения исходя из специфики условий хозяйствования: отраслевой принадлежности, структуры, размеров и т. п.;

— способы бухгалтерского учета, установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, но которые не позволяют организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты, поэтому она применяет иные способы бухгалтерского учета;

— способы бухгалтерского учета, вариантность которых обусловлена противоречиями и несовершенством действующего бухгалтерского законодательства, и представляется достаточно сложным определить приоритеты того или иного способа.

1. При формировании учетной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

По каждому такому способу желательно приводить его нормативное обоснование.

Предприятие не вправе через механизм учетной политики решать те вопросы, которые не входят в его компетенцию, например в отношении ежеквартальной переоценки основных средств по рыночной стоимости, ежеквартального создания резервов по сомнительным долгам и т. п.

2. «Изобретенный» организацией способ бухгалтерского учета, отсутствующий в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации на момент принятия учетной политики, должен быть всесторонне обоснован исходя из основополагающих принципов формирования достоверной информации, что должно свидетельствовать о высоком уровне профессионализма бухгалтерской службы.

Необоснованные способы бухгалтерского учета не должны подтверждаться аудиторскими организациями как обеспечивающие формирование достоверной информации о финансовом положении и финансовых результатах организаций.

3. При необходимости организация определяет через механизм учетной политики специфику формирования своих активов — основных средств, нематериальных активов и т. п. или процессов — капитальных ремонтов, модернизации, формирования себестоимости и т. п.

При этом в соответствии с п. 24 ПБУ 1/2008 «промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику» .

4. Если организация не может сформировать достоверную информацию об объектах бухгалтерского учета, используя установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету правила, она вправе не применять данные правила (п. 4 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете»), раскрыв данную информацию в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

5. Если действующее законодательство противоречиво излагает норму в отношении одного и того же способа бухгалтерского учета и при этом практически невозможно однозначно определиться с правильностью той или иной трактовки, рекомендуется воспользоваться инструментом учетной политики. Примеры такого рода противоречий и способы их разрешения через учетную политику приведены в разделе «Методические вопросы учетной политики» .

Предлагается ряд рекомендаций по оформлению, дополнению и изменению учетной политики организации.

— Не советуется оформлять слишком объемные приказы по учетной политике. Явление «учетная политика предприятия» есть один из примеров реализации принципа «управления по отклонениям». Все то, что действует для всех предприятий, нет необходимости включать в приказ по учетной политике. В него нужно включать только те способы ведения бухгалтерского учета, которые отражают специфику формирования информации о финансовом положении и финансовых результатах организации.

— Так как учетная политика представляет собой совокупность бухгалтерских способов, вопросы налогообложения не должны рассматриваться в приказе по учетной политике. Вариантные способы, разрешаемые к применению налоговым законодательством, должны быть предметом самостоятельного внутреннего документа организации.

— Несмотря на то, что содержание учетной политики шире, чем перечень ее методических вопросов, в основной приказ по учетной политике следует, включать только ее методические аспекты, так как главным образом они влияют на принципы формирования финансовых результатов деятельности предприятий, на порядок отражения финансового состояния предприятия. Изменение методических элементов учетной политики необходимо раскрывать в пояснительной записке.

— Способы ведения бухгалтерского учета формируются только по тем аспектам хозяйственной деятельности организации, которые имеются у нее на момент окончания предыдущего отчетного периода. Не стоит включать в приказ по учетной политике способы бухгалтерского учета объектов, которые отсутствуют в организации. В течение года, в момент приобретения организацией тех или иных активов или возникновения тех или иных фактов хозяйственной деятельности, не имевших аналогов в практике данной организации, должно оформляться дополнение к учетной политике, принятой с начала года, оформляемое приказом.

Таким образом, условно по принадлежности к отчетным периодам можно выделить два «процесса»: учетная политика в отношении будущих предполагаемых фактов хозяйственной деятельности и учетная политика в отношении возникающих фактов хозяйственной деятельности в текущем отчетном периоде.

Первый «процесс» формирования учетной политики оформляется как приказ по учетной политике, утверждаемый на начало года; второй — либо как изменение, либо как дополнение к учетной политике в течение года. Форма приказа по учетной политике организации нормативными документами в настоящее время не регламентируется.

Для малых и средних предприятий, имеющих ограниченный круг пользователей бухгалтерской отчетности, целесообразно формировать в приказе по учетной политике информацию только по двум группам вопросов:

— способам бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена нормативными актами по бухгалтерскому учету;

— способам бухгалтерского учета, описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней.

Крупным предприятиям, публикующим свою бухгалтерскую отчетность, имеющим множество заинтересованных пользователей, целесообразно формировать информацию по пяти вышеперечисленным группам вопросов.

Предприятия, публикующие свою финансовую отчетность должны формировать свою учетную политику для целей бухгалтерского учета в отношении пяти вышеперечисленных групп вопросов. Для указанных предприятий целесообразно утверждение отдельного распорядительного документа по учетной политике в целях налогообложения в отношении налоговых последствий способов бухгалтерского учета, а также способов формирования налогооблагаемой базы, предусмотренных и не предусмотренных налоговым законодательством.

По спорным, нерегламентированным вопросам бухгалтерского учета, а также по способам бухгалтерского учета, определяемым спецификой деятельности, утвержденные приказом по учетной политике нормы должны в обязательном порядке сопровождаться аргументированным обоснованием.

Развернутое и аргументированное обоснование сложных способов бухгалтерского учета должно приводиться в Приложении к Положению «Учетная политика» .

1.5 Организационно-технические аспекты учетной политики

Организационно-технические способы ведения бухгалтерского учета — это способы организации технологического процесса функционирования бухгалтерской службы организации.

способам ведения налогового учета относятся способы организации технологического процесса ведения налогового учета, которые устанавливают:

— организацию работы бухгалтерской службы в части налогового учета (или налоговой службы и порядок ее взаимодействия с бухгалтерской службой);

— состав, форму и способы формирования аналитических регистров налогового учета;

— организацию документооборот, порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета.

Согласно ст. 6 п.3 ФЗ № 129 в организации должен быть утвержден рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями полноты и своевременности учета и отчетности.

Установление единой формы и методов бухгалтерского учета в организации, а также рабочего плана счетов необходимо для того, чтобы соблюдать сопоставимость данных бухгалтерской отчетности:

— во-первых, в рамках самого предприятия в течение отчетного

— во-вторых, в рамках объединения данных бухгалтерской отчетности головного предприятия и его обособленных подразделений

— в-третьих, в рамках представления бухгалтерской отчетному установленного образа внешним пользователям.

При наличии на предприятии обособленных подразделений, не выделенных на отдельный баланс, для облегчения контроля за результатами деятельности таких подразделений, целесообразно предусмотреть одноименные субсчета по такому подразделению в разрезе всех синтетических и аналитических счетов.

При наличии на предприятии нескольких видов деятельности также необходимо выделение одноименных субсчетов по различным видам деятельности.

Выделение отдельных субсчетов является доказательством ведения организацией раздельного учета затрат в целях налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

Можно выделить следующие требования к рабочему Плану счетов:

— степень учета специфики деятельности организации. Достаточность введенный синтетических счетов и аналитический позиций (включая субсчета) для адекватного отражения всех хозяйственных операций, которые осуществлялись ранее организацией;

— гибкость рабочего Плана счетов или возможность внесения дополнений в систему счетов без кардинальной реорганизации всего Плана счетов;

— возможность организации эффективной системы документооборота под рабочий План счетов;

— полнота аналитических счетов для формирования бухгалтерской отчетности;

Чем больше возможностей заложено в рабочем Плане счетов для формирования отчетность, тем меньше дополнительной работы необходимо будет проводить при заполнении отчетных форм. В идеале возможно автоматическое формирование отчетных данных.

Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94-н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению.

1.6 Формы первичных учетных документов

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Это важнейшее правило бухгалтерского учета закреплено в ст. 9 ФЗ № 129.

Первичные учетные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат обязательной проверке по форме и содержанию.

Первичные учетные документы должны приниматься к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации или в ведомственных и отраслевых инструктивных нормативных документах, утвержденных в установленном порядке. В настоящее время Госкомстатом РФ утвержден ряд альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий.

Для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, разрешено использовать формы, утвержденные приказом руководителя ОАО, или формы документов, утвержденные приказом руководителя организации-контрагента. Необходимо лишний раз подчеркнуть, что первичные бухгалтерские документы должны содержать обязательные реквизиты.

К обязательным реквизитам относятся:

— наименование документа

— дата составления документа

— наименование организации, от имени которой составлен документ

— содержание хозяйственной операции

— измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении

— наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления В учетной политике организации, в частности, в Приказе, должны найти отражение вопросы об ответственности лиц, на которых возложена обязанность по оформлению и своевременной передаче в бухгалтерию качественно составленных первичных документов. Целесообразно также указать, что документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык. В этой связи делается актуальным пункт Приказа, что ответственными за представление в бухгалтерию построчного перевода на русский язык документов в установленном законодательством порядке являются лица, отвечающие за передачу и оформление документов в бухгалтерию организации.

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерскую службу документов и сведений являются обязательными для всех работников организации.

Особое внимание необходимо уделять оформлению внешнеэкономических сделок в порядке, установленном российским законодательством (валютным, банковским и таможенным).

Законом РФ № 129-ФЗ установлено, что первичный документ не может быть принят бухгалтерией к учету, если он не подписан лицами, которые имеют на это право. Соответственно, в организации должен быть специальный приказ о лицах, которым предоставлено право подписи отдельных документов, утвержденный руководителем по согласованию с главным бухгалтером организации.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или лицами, уполномоченными распоряжением руководителя организации на право подписания указанных документов.

Денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица. Под финансовыми и кредитными обязательствами необходимо понимать документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.

Нарушение этого порядка может привести организацию к банкротству. Поэтому его целесообразно специально подчеркнуть в Приказе об учетной политике. Там же можно указать, что бухгалтерии нельзя принимать к учету первичные документы, не содержащие всех обязательных реквизитов.

Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Содержание хозяйственной операции, указанной в первичном документе, должно соответствовать ее наименованию в расчетных документах.

1.7 Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации

Одним из обязательных элементов организационной части учетной политики, утвержденных ст. 6 п.3 ФЗ № 129 является утверждение порядка проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

Нормативная база проведения инвентаризации и оформления ее результатов представлена в документах всех уровней нормативной системы регулирования бухгалтерского учета в РФ:

— в Федеральном законе РФ от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ;

— в Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденном приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34-н (пункты 26−28);

— в Постановлении Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» ;

— в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49;

— в отраслевых инструкциях.

В соответствии со ст. 12 п.2 ФЗ № 129 проведение инвентаризации является обязательным в следующих случаях:

— при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

— перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

— при смене материально-ответственных лип;

— при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

— в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций;

— при реорганизации или ликвидации организации;

— в других случаях, предусмотренных законодательством.

Кроме случаев, установленных законодательством, проведение инвентаризации определяется руководителем организации как элемент учетной политики.

Элементами учетной политики организации является количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них.

Например, для обеспечения полноты и своевременности расчетов с поставщиками и покупателями по договорным обязательствам за приобретенные и реализованные товары целесообразно проводить ежеквартально инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами.

По расчетам с налоговыми органами, внебюджетными фондами и другими органами по налогам и обязательным платежам также целесообразно проводить инвентаризацию поквартально.

Инвентаризацию кассы необходимо проводить ежемесячно перед составлением внутренней бухгалтерской отчетности.

Периодичность проведения инвентаризации дебиторской задолженности для создания резерва по сомнительным долгам также определяется как элемент учетной политики.

Для проведении инвентаризации приказом руководителя организации назначается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При малом объеме работ проведение инвентаризации допускается возлагать на ревизионную комиссию.

Порядок проведения инвентаризации устанавливается приказом руководителя (форма ИНВ-22). Приказ является письменным заданием на проведение инвентаризации.

Документальное оформление результатов инвентаризации производится с использованием Унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88.

В приказе об учетной политике должно быть определено:

— количество инвентаризаций в отчетном году;

— даты их проведения;

— перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них;

— состав инвентаризационной комиссии.

В тоже время считается, что для того, чтобы избежать излишней детализации учетной политики, необходимо отразить лишь основные из видов инвентаризации.

1.8 Правила документооборота и технологии обработки учетной информации

Законом «О бухгалтерском учете» предусмотрено при утверждении учетной политики установление правил документооборота и технологии обработки учетной информации.

В настоящее время все организации самостоятельно разрабатывают документы, в которых содержится схема или график документооборота. Как показывает практика, при их подготовке можно определить круг вопросов, который решается в данном случае. Но при этом надо учитывать, что график документооборота строго индивидуальный для каждой организации, т. к. в нем находят отражение, с одной стороны, объективные требования бухгалтерского учета, а с другой — указываются методы и способы их реализации в данной организации с учетом специфики ее деятельности и организационно-управленческой структуры. Именно график документооборота позволяет определить центры ответственности при осуществлении различных хозяйственных операций и оформлении отдельных первичных документов.

В Приказе об учетной политике, как правило, указывается, что создание первичных учетных документов, порядок и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете надо производить в соответствии с графиком (схемой) документооборота, утвержденным в установленном порядке, однако сам график представляет собой очень часто отдельный документ.

Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. Основой разработки графика документооборота является Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете № 105 от 29 июля 1983 года.

В соответствии с этим Положением график должен устанавливать в организации рациональный документооборот, т. е. предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждого первичного документа, определять срок его нахождения в подразделениях.

График документооборота составляется в виде схемы или таблицы, в которой указываются ответственные за оформление, исполнение, обработку и проверку каждого документа, а также срок исполнения документа и порядок передачи в архив.

При установлении сроков передачи документов необходимо учитывать требования ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» к промежуточной бухгалтерской отчетности (раздел XI):

— организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года.

— промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках.

— организация должна сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода.

С учетом указанной даты в приказе об учетной политике должен быть установлен срок представления промежуточной бухгалтерской отчетности обособленными структурными подразделениями в головную организацию.

Технология обработки учетной информации в большей степени зависит от формы учета, самостоятельно выбираемой организацией.

Одной из основных составляющих той или иной формы счетоводства является совокупность регистров бухгалтерского учета.

Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Пунктом 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации установлено, что «формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов РФ, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета» .

Минфин РФ для коммерческих и некоммерческих организаций (за исключением бюджетных организаций) рекомендует применять:

— единую журнально-ордерную форму счетоводства для предприятий (утверждена Письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 г. № 63 с учетом рекомендаций, данных Письмом Минфина РФ от 24 июля 1992 г. № 59);

— журнально-ордерную форму счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций (утверждена Письмом Минфина СССР от 6 июня 1960 г. № 176 с учетом рекомендаций, данных Письмом Минфина РФ от 24 июля 1992 г. № 59);

— упрощенную форму бухгалтерского учета (простая и форма с использованием регистров учета имущества) для субъектов малого предпринимательства (утверждена Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 64н);

— форму бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники (требования к программам и регистрам бухгалтерского учета приведены в Методических рекомендациях Минфина СССР и ЦСУ СССР от 20 февраля 1981 г. № 35/34-Р/426);

— мемориально-ордерную форму счетоводства (описание приведено в утратившем силу Письме Наркомфина СССР от 25 января 1946 г. № 46);

— другие формы регистров бухгалтерского учета (журнал-главная и т. п.)

На выбор формы учета прежде всего влияют содержание и масштабы хозяйственной деятельности предприятия, уровень механизации учетных работ. Все еще очень распространенной на практике является журнально-ордерная форма. В ней применяются, как правило, два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости. Эта форма используется при больших объемах хозяйственной деятельности в условиях ручной обработки информации. Она позволяет в значительной степени организовать параллельное ведение учета на разных его участках.

На небольших, только начинающих свою хозяйственную деятельность предприятиях, удобна для применения форма журнал-главная, совмещающая хронологическую и систематическую записи бухгалтерского учета.

Многие предприятия в настоящее время применяют различные программы по бухгалтерскому учету, а также используют разработанные своими силами учетные регистры или применяют на практике сочетание различных форм и регистров учета.

Организации, осуществляющие бухгалтерский учет с использованием специальных программ, применяют те регистры бухгалтерского учета, которые содержатся в этих программах.

При составлении учетных регистров на машинных носителях информации необходимо обеспечить изготовление их копий на бумажных носителях.

Регистры бухгалтерского учета составляются на бумажных носителях ежемесячно, подписываются, и сдаются в сроки, установленные для исполнителей в их должностных инструкциях, или согласно графику документооборота.

Исправление ошибок в регистрах бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

Отсутствие графика документооборота не влечет административной или финансовой ответственность, но усложняет работу сотрудников бухгалтерии и других служб.

В учетной политике не стоит подробно описывать весь график документооборота, достаточно лишь отразить основные положения. Полный график документооборота целесообразно изложить в отдельном приказе по организации.

В приказе об учетной политике необходимо установить, что содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной.