Анализ кредиторской задолженности

В условиях рыночной экономики все предприятия и организации тесно связаны между собой экономическими связями. Расчеты выступают важнейшим фактором обеспечения кругооборота средств.

Рациональная организация контроля за состоянием расчетов способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдением дебиторской и кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств и, следовательно, улучшению финансового состояния предприятия. Предприятия постоянно ведут расчеты с поставщиками за приобретенные у них сырье, материалы, основные средства, и другие товарно — материальные ценности и оказанные услуги; с подрядчиками — за выполненные работы. Расчеты обеспечивают бесперебойность снабжения, непрерывность и своевременность отгрузки и реализации продукции. От состояния расчетов на предприятии во многом зависит платежеспособность предприятия, его финансовое положение и инвестиционная привлекательность.

В связи с этим, актуальность темы данной работы очевидна: для того чтобы обеспечивать выживаемость предприятия в современных условиях, управленческому персоналу необходимо, прежде всего, уметь реально оценивать финансовое состояние своего предприятия, а в особенности много внимания уделять анализу кредиторской задолженности.

Целью данной работы является анализ состава, структуры, состояния, динамики и оборачиваемости кредитной задолженности предприятия.

Для достижения поставленной цели необходимо выполнение следующих задач:

1. Проанализировать понятие и экономическую сущность кредиторской задолженности;

2. Рассмотреть структуру и динамику кредиторской задолженности конкретного предприятия;

3. Сделать обобщающие выводы и рекомендации в разрезе политики управления кредиторской задолженностью.

1. Теоретические аспекты возникновения и управления кредиторской задолженностью предприятия

1.1 Понятие кредиторской задолженности и ее виды

Кредиторская задолженность с юридической точки зрения может быть рассмотрена с двух сторон: с одной стороны она является частью имущества организации; а другой стороны — это задолженность компании перед кредиторами, которые имеют право потребовать взыскания ее собственности.

Учитывая вышеобозначенные особенности, кредиторская задолженность может быть определена как часть имущества организации, которая представляет собой предмет различных обязательств организации-дебитора перед организациями-кредиторами, подлежащую бухгалтерскому учету Лебедев К. Понятие, состав и правовой режим кредиторской задолженности // «Хозяйство и право» 1998 N 11.

Выделим основные виды кредиторской задолженности:

1) Кредиторская задолженность перед бюджетами и фондами.

Сюда могут быть отнесены различные недоимки, штрафы, пени, возникающие при различных нарушениях, например при уплате налогов, налоговые сборы и другие подобные платежи в бюджет государства. К этой же группе относится задолженность по обязательным платежам во внебюджетные финансовые фонды.

2) Кредиторская задолженность перед своими работниками.

Сюда могут быть отнесены суммы, возникающие при задержке заработной платы, компенсаций, отпускных пособий и пр. на предприятии.

3) Задолженность перед поставщиками и продавцами услуг.

Сюда могут быть отнесены долги поставщикам за поставленные товары, подрядчикам за оказанные услуги. Также сюда относятся долги по выплате дивидендов, долги перед дочерними обществами. Долги третьей группы довольно разнообразны, поэтому далеко не все их виды указаны в Положении по бухгалтерскому учету (они охвачены одним отвлеченным термином — «Прочие кредиторы»).

Согласно не только российским стандартам бухгалтерского учета, но и международным, краткосрочная кредиторская задолженность — задолженность, срок погашения которой должен наступить не более чем через год и, как парвило, за счет оборотных средств.

Задолженность по дивидендам — это дивиденды, подлежащие выплате акционерам, и они представляют собой распределение прибыли. На дату составления баланса эти объявленные дивиденды еще не выплачены, и, следовательно, они являются задолженностью компании.

Кредиторская задолженность по заработной плате персоналу предприятия состоит из суммы Фонда оплаты труда, уже начисленном, но еще не выплаченном работникам. Такого рода кредиторская задолженность не говорит о наличии задержки заработной платы на предприятии, т.к., возможна ситуация, когда заработная плата еще не выплачена, т.к. срок ее выплаты не наступил (например, предприятие выплачивает заработную плату 8-го числа каждого месяца, а баланс составлялся на первое число этого же месяца, т. е. заработная плата уже была начислена, но еще не выплачена).

Прочая кредиторская задолженность — это суммы, причитающиеся к оплате за продукцию или услуги, не связанные непосредственно с основной деятельностью предприятия.

По стандартам IAS в составе данной задолженности необходимо учитывать и задолженность, отражаемую в российской системе учета по расчетам по соцстраху и обеспечению, а также по страхованию имущества предприятия.

Полученные авансы появляются в момент, когда деньги поступают в кассу предприятия или на его расчетный счет под поставку материальных ценностей или под выполнение работ, например, полученные издательством при подписке на журнал или внесении заказчиком предоплаты за сырье. Авансы полученные — это обязательство вернуть полученный актив или предоставить услугу, или выполнить другие контрактные обязательства, как правило, в течение периода следующего за отчетным.

Таким образом, кредиторская задолженность — это обязательства, которые могут включать в себя:

1) сумму долгов, причитающихся к уплате организацией в пользу других юридических и физических лиц в результате хозяйственных взаимоотношений с ними;

2) счета, причитающиеся к получению в связи с поставками в кредит или оплатой в рассрочку.

Самая большая по величине кредиторская задолженность на текущий момент у российских предприятий приходится на долги перед поставщиками и подрядчиками за товары, материалы, предоставленные услуги, которые были уже выполнены, но до сих пор не оплачены. Рост кредиторской задолженности, а, как следствие, необходимость ее гашения выводит большую часть оборотных средств организации, что сказывается на его финансовом положении. Просрочка кредиторской задолженности — серьезный удар по репутации компании, поэтому ее своевременное погашение — одна из приоритетных задач бухгалтерии.

По истечении сроков исковой давности кредиторская задолженность подлежит списанию на финансовые результаты в составе внереализационных доходов Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения. «Бухгалтерский учет», 2002 г.

1.2 Анализ состояния кредиторской задолженности предприятия

Анализ состояния кредиторской задолженности дает представление о том, насколько эффективно используются организацией устойчивые пассивы, а также позволяет определить степень обеспеченности организации собственными средствами, а, следовательно, и оценить финансовую устойчивость предприятия.

Таблица 1Типовая корреспонденция счетов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Сальдо по счету 60 без учета сальдо по субсчету «Расчеты по авансам выданным» может быть только кредитовым. Оно отражается в балансе по строкам:

621 «Кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» ,

622 «Кредиторская задолженность, обеспеченная векселями к уплате» ,

623 «Кредиторская задолженность перед дочерними и зависимыми обществами» .

Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей — по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по:

— поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты ало месяца);

— сальдо на начало месяца по неотфактурованным поставкам — материалы поступили, а товарно-сопроводительным документы для оплаты их не поступили (сальдо кредитовое);

— сальдо на начало месяца по авансам выданным, когда материалы еще не поступили (сальдо дебетовое).

В течение отчетного месяца бухгалтерия организации получает документы поставщиков, акцептованные отделом маркетинга, принимает приходные ордера и приемные акты складов, получает выписки из расчетного и прочих счетов организации. Это позволяет отразить обязательства либо закончить расчеты ввиду выполнения каждой стороной своих обязательств.

1.3 Эффективное управление кредиторской задолженностью

Менеджеры в ходе разработки стратегии кредитования собственного бизнеса должны исходить из решения следующих первоочередных задач — максимизации прибыли компании, минимизации издержек, достижения динамичного развития компании (расширенное воспроизводство), утверждения конкурентоспособности — которые, в конечном итоге и определяют финансовую устойчивость компании. Финансирование данных задач должно быть достигнуто в полном объеме. Следующим этапом в ходе разработки политики использования кредитных ресурсов является определение наиболее приемлемых тактических подходов. Существует несколько потенциальных возможностей привлечения заемных средств:

1) средства инвесторов (расширение уставного фонда, совместный бизнес);

2) банковский или финансовый кредит (в том числе выпуск облигаций);

3) товарный кредит (отсрочка оплаты поставщикам);

4) использование собственного «экономического превосходства»

Как показывает практическая деятельность ни одно предприятие не может обойтись без, хотя бы незначительной, кредиторской задолженности, которая всегда существует в связи с особенностями бюджетных, арендных и прочих периодических платежей: оплаты труда, поставки ТМЦ без предварительной оплаты и т. д. Данный вид кредиторской задолженности нужно рассматривать, как «неизбежный». Она хотя и позволяет временно использовать «чужие» средства в собственном коммерческом обороте, но не имеет принципиального значения, если такие платежи будут осуществлены в установленные сроки.

Для того, чтобы определить степень зависимости компании от кредиторской задолженности необходимо рассчитать несколько следующих показателей.

Коэффициент зависимости предприятия от кредиторской задолженности.

Кзав = Сумма заемных средств сумма активов предприятия

Этот коэффициент позволяет увидеть, на сколько активы предприятия сформированы за счет кредиторов.

Коэффициент самофинансирования предприятия.

К сф = СК/ЗК

Рост доли заемного капитала может привести к снижению управляемости компании в целом.

Баланс задолженностей.

Баланс = (Сумма кредиторской задолженности) / (сумма дебиторской задолженности).

При расчете баланса следует соблюдать сопоставимость сроков.

Значение данного показателя строго не регламентируется и зависит от политики предприятия в области управления своей задолженностью.

Это были коэффициенты количественной оценки.

Теперь рассмотрим коэффициенты, позволяющие дать качественную оценку.

Коэффициент времени

Кt = (Средневзвешенный срок гашения КЗ)/(Средневзвешенный срок оплаты ДЗ)

Коэффициент рентабельности кредиторской задолженности.

Крент = Прибыль/КЗ

Данный показатель характеризует эффективность привлеченных средств и его особенно целесообразно анализировать по периодам.

Таблица 1. Оптимальные «рамочные» значения основных коэффициентов, характеризующих состояние кредиторской задолженности на предприятии

2. Анализ показателей кредиторской задолженности на предприятии ООО «Фирма «Грико»

2.1 Краткая характеристика ООО «Фирма «Грико»

ООО «Фирма Грико создана в 1999 г. и занимается реализацией строительных материалов. Организационно правовая форма организации Общество с Ограниченной Ответственностью, полное наименование «Фирма Грико».

Адрес: г. Санкт-Петербурга ул. Селезнева, 46.

Основной вид деятельности: торговля строительными и отделочными материалами

Рис. 2.1 Схема управления ООО «Фирма «Грико»

На рис. 2.1 представлена организационная структура ООО «Фирма «Грико». Из рис. 2.1. очевидно, что высшим органом управления предприятия является директор (одновременно выступающий собственником предприятия), к исключительной компетенции которого относится определение основных направлений деятельности предприятия; решение всех организационных вопросов. Он же руководит планово — экономической работой, занимается подбором кадров, обеспечивает охрану труда, технику безопасности и пожарную безопасность. Директор без доверенности от имени предприятия имеет право представлять его интересы, заключать договоры, выдавать доверенности, утверждать штатное расписание, издавать приказы и указания.

Рассмотрим финансово-экономическое состояние ООО «Фирма «Грико»

Таблица 2.1 Величина чистых активов ООО «Фирма «Грико», тыс. руб.

Величина чистых активов выросла и, что самое главное приобрела положительный знак, что несомненно говорит о эффективности проделанной работы.

Таблица 2.2. Относительные показатели ликвидности предприятия

Таблица 2.3 Анализ результатов деятельности ООО «Фирма Грико», тыс. руб.

Таблица 2.4 Расчёт абсолютных показателей ликвидности, тыс. руб

Таблица 2.5. Расчёт абсолютных показателей финансовой устойчивости ООО «ФИРМА ГРИКО», тыс. руб

Подводя итог можно сказать о неутешительном снижении абсолютных показателей финансовой устойчивости. Если в ближайшее время руководством предприятия не будет принято самых решительных мер по устранению сложившейся ситуации, то она грозит стать для предприятия угрожающей.

Таблица 2.6. Расчёт относительных показателей финансовой устойчивости ООО «ФИРМА ГРИКО»

Итоги расчёта относительных показателей финансовой устойчивости, так же позволяют говорить о допущенных ошибках. Не один из рассчитанных показателей не уложился в существующие нормативы. Многие из них, коэффициент автономии, коэффициент соотношения заёмных и собственных средств в разы превышают значения, характеризующие устойчивое развитие предприятия.

Хотя нельзя не отметить положительные тенденции, наметившиеся на предприятии, практически по всем коэффициентам наблюдается изменение в сторону качественного улучшения. Если руководство предприятия сможет сохранить эту направленность, то в ближайшие несколько лет предприятие сможет достигнуть приемлемых значений.

После изучения краткой характеристики объекта исследования приступим к изучению учетной политике ООО «Фирма «Грико» как основополагающего документа организации бухгалтерского учета на предприятии.

2.2 Методика анализа кредиторской задолженности

В анализе важное место занимает анализ кредиторской задолженности. Большое значение имеет анализ задолженности в разрезе сроков погашения обязательств. Как правило, при этом задолженность делится на две большие группы: долгосрочную и краткосрочную. Такое деление важно при анализе ликвидности.

Таким образом, чисто методологический вопрос деления задолженности на долгосрочную и краткосрочную, очень важен для анализа. Общепринятой границей между долгосрочной и краткосрочной задолженностью является срок погашения через один год. Ниже этого порога задолженность считается краткосрочной, выше — долгосрочной. Такое деление для целей составления бухгалтерской задолженности закреплено Положением о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации от 27.12.94 с последующими изменениями и дополнениями, а также рядом других нормативных актов Минфина Российской Федерации.

Для анализа долгосрочной задолженности используется дисконтирование денежных потоков. Дисконтирование позволяет учитывать временную стоимость денежных средств, то есть возможность их краткосрочного использования. Краткосрочные текущие планы составляют без дисконтирования, то есть по номиналу, полагая, что искажением данных в этом случае можно пренебречь.

В кредиторской задолженности большую роль играют расчёты с поставщиками. Задолженность поставщикам до наступления установленных сроков платежей является нормальной. Однако если она постоянна и достигает больших размеров, в процессе анализа необходимо рассмотреть возможности сокращения внеплановых финансовых ресурсов в обороте предприятия.

При анализе кредиторской задолженности, особенное внимание уделяется задолженности по неотфактурованным поставкам, образующейся в связи с задержкой поставщиками оформления и предъявления расчётных документов. При этом следует требовать от предприятий плательщиков ее погашения, не дожидаясь получения от поставщиков расчётных документов.

При анализе задолженности следует рассмотреть изменения её величины и длительность образования. Анализируются данные о платежах предприятия в бюджет, данные бухгалтерии предприятия, ежедневные платёжные документы в банке. При анализе обращается внимание на своевременность взноса в бюджет сумм невостребованной кредиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности.

В экономическом анализе состояния расчётов, большое внимание уделялось рассмотрению задолженности поставщикам по неотфактурованным поставкам, заказчикам по авансам и прочей кредиторской задолженности.

При анализе необходимо рассмотреть структуру и состав кредиторской задолженности, и долю в ней кредиторской задолженности поставщикам и подрядчикам. Как изменились эти показатели за отчетный год.

Также стоит провести анализ оборачиваемости кредиторской задолженности и сравнить ее с дебиторской задолженностью.

2.3 Оценка состояния кредиторской задолженности поставщикам в ООО «Фирма «Грико»

В данной главе проводится анализ кредиторской задолженности ООО «Фирма «Грико».

Анализ бухгалтерского баланса 2009 года показал, что сумма кредиторская задолженность на начало года равна 84 233 тыс. руб., что составляет 98,2% всех краткосрочных обязательств, а на конец года — 74 317,5 тыс. руб., что составляет 81,3%. Таким образом, сумма кредиторской задолженности за год снизилась на 9915,5 тыс. руб.

Структура кредиторской задолженности представлена в таблице 2.7

Таблица 2.7.Структура кредиторской задолженности ООО «Фирма «Грико» за 2009 год

Из приведенной таблицы можно сделать вывод о том, что задолженность перед поставщиками и подрядчиками занимает наибольшую долю в общей сумме кредиторской задолженности. На начало года она составила 67 955,5 тыс. руб., или в процентном соотношении к общей сумме кредиторской задолженности — 80,68%. На конец года — 40 855,5 тыс. руб., что составило 54,97% к общей сумме кредиторской задолженности.

Стоит также отметить, что наименьшую доля составила задолженность перед государственными внебюджетными фондами.

Динамика изменения кредиторской задолженности за 2009 год представлена в таблице 2.8

Таблица 2.8 Динамика изменения кредиторской задолженности

Кредиторская задолженность снизилась за год на 9915,5 тыс. руб., или в процентном выражении — на 12%, и составила на конец года 74 317,5 тыс. руб.

Задолженность перед поставщиками и подрядчиками снизилась за год на 27 100 тыс. руб., или на 40% на сравнению с прошлым годом.

Снижение кредиторской задолженности говорит, в первую очередь, об улучшении уровня платежеспособности организации.

Структура задолженности перед поставщиками и подрядчиками представлена в таблице 2.9

Таблица 2.9 Структура задолженности перед поставщиками и подрядчиками

У предприятия имеется семь поставщиков, общая задолженность перед которыми составила на начало 2009 года 67 955,5 тыс. руб., на конец года — 40 855,5 тыс. руб.

Наибольшую долю на начало года занимает поставщик «Практик», задолженность которому составляет 27,08% от всей задолженности поставщикам. На конец года наибольшая задолженность перед поставщиком «Евросервис» составляет 13 240 тыс. руб. или 32,41% от всей задолженности.

Динамика изменения задолженности перед поставщиками представлена в таблице 2.10.

Таблица 2.10 Динамика изменения задолженности перед поставщиками

Задолженность перед поставщиками снизилась за год на 27 100 тыс. руб. или в процентном соотношении — на 40%.

При этом задолженность перед «ПУЛВЕРЛАК-СИБИРЬ» снизилась на 4959,5 тыс. руб. (на 98%), а перед «Пульвелак» — на 8894,5 тыс. руб, или на 87% (наибольшие изменения за год). Задолженности перед оставшимися поставщиками также снизились, за исключение задолженности перед «Керама», размер которой увеличился на 1800 тыс. руб. или на 43%. Задолженности перед «Евросервис» за год не изменилась.

Задолженность перед поставщиком «Перестройка» снизилась на 52% и составила к концу 2009 года 1500 тыс. руб. Задолженность перед «Практик» снизилась на 8170 тыс. руб. или на 44% и составила на конец периода 10 230 тыс. руб. Задолженность перед «Стимул» также снизилась на 34% и составила к концу года 7315 тыс. руб.

Из таблицы можно сделать вывод о том, что задолженность за 2009 год перед поставщиками снизилась, не смотря на то, что перед некоторыми из них — увеличилась.

Заключение

В условиях нестабильной рыночной экономики риск неоплаты или несвоевременной оплаты счетов увеличивается, это приводит к появлению дебиторской и кредиторской задолженности. Часть этой задолженности в процессе финансово — хозяйственной деятельности неизбежна и должна находится в рамках допустимых значений.

Просроченная кредиторская задолженность свидетельствуют о нарушениях финансовой и платежной дисциплины, что требует незамедлительного принятия соответствующих мер для устранения негативных последствий. Своевременное принятие этих мер, возможно, только при осуществлении со стороны предприятия систематического контроля.

Развитие рыночных отношений повышает ответственность и самостоятельность предприятий в выработке и принятии управленческих решений по обеспечении эффективности расчетов с кредиторами. Увеличение или снижение кредиторской задолженности приводят к изменению финансового положения предприятия. Так, например, значительное превышение дебиторской задолженности над кредиторской может привести к так называемому техническому банкротству. Это связано со значительным отвлечением средств предприятия из оборота и невозможностью гасить вовремя задолженность перед кредиторами. На основании этого необходимо проводить мониторинг и анализ состояния расчетов. Для проведения анализа используются данные бухгалтерского учета и отчетности, поэтому немаловажную роль играет правильная организация на предприятии бухгалтерского учета расчетных операций, которая требует своевременного и полного отражения хозяйственных операций по расчетам в первичных документах и учетных регистрах.

В данной работе мною был проведен анализ кредиторской задолженности компании ООО «Фирма «Грико» по состоянию на конец 2009 года. На основании проведенного анализа можно сделать выводы, что компания весьма эффективно работает со своей кредиторской задолженностью и не имеет высоких рисков претензий со стороны кредиторов. За 2009 год кредиторская задолженность компании немного снизилась, однако структура поменялась в сторону концентрации кредиторской задолженности на выделенной группе поставщиков.

1. Астахов В. П. Бухгалтерский финансовый учет. — М.: ИКЦ «МарТ», 2007.

2. Бакаев А. С., Безруких П. С., и др. Бухгалтерский учет. 4 — е изд., перераб. И доп. — М.: Бухгалтерский учет, 2006.

3. Богатая И. Н., Хахонова Н. Н. Аудит. — Ростов н/Д: Феникс, 2007.

4. Бакаев А. С., Шнейдман Л. З., и др. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета М.: «Информационное агентство ИПБ — БИНФА» 2005.

5. Белых Л. П., Федотова А. С. Реструктуризация предприятия: Учеб. пособ. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001

6. Валдайцев С. В. Оценка бизнеса и управление стоимостью предприятия: Учеб. пособ. — М.: ЮИТИ — ДАНА, 2001

7. Глушков И. Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии: на основе плана счетов бухгалтерского учета 2001 г и Налогового кодекса РФ 7-е изд., перераб. М.: Новосибирск: КНОРУС ЭКОР, 2008.

8. Данилевский Ю. А., Шапигузов С. М. Аудит: Учебное пособие. — М: ИД ФКБ — ПРЕСС, 2004.

9. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие 4 — е изд. переработанное и дополненное М.: ИНФРА — М, 2003.

10. Камышанов П. И. Аудит (организация и методика проверок). — М.: Информационно — внедренческий центр «Маркетинг», 2004.

11. Ковалев В. В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности: 2 — е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 2007.

12. Мазур И. И. Реструктуризация предприятий и компаний: Учеб. пособ. — М.: Экономика, 2007

13. Нормативная база бухгалтерского учета: Сборник официальных материалов. Предисл. и состав. Бакаева А. С. — М.: Бухгалтерский учет, 2006.

14. Особенности управления предприятием в кризисных условиях/ Под ред. А. Н. Ряховской. — М.: ИПКгосслужбы, 2007

15. Палий В. Ф. Финансовый учет: Учебное пособие: В 2 частях. — М.: ФБК — ПРЕСС, 2007.

16. Подольский В. И., Савин А. А. и др. Аудит: Учебник для вузов. 3 — е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ — ДАНА, аудит, 2004.

17. Савицкая Г. В. «Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК» Мн.: Новое знание, 2008.

18. Селезнева И. Н., Финансовый анализ. Управление финансами: Учебное пособие для вузов — 2 — е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ — ДАНО, 2003.

19. Суйц В. П., Смирнов Н. Б. Основы Российского аудита. М.: ИЦ «Анкил», ИКЦ «ДИС», 2007.

20. Холоденко Е. М. Бухгалтерский учет торговых операций. — М.: Издательство «Экономика — Пресс», 2005.

21. Бухгалтерский учет расчетных отношений, их формы // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет» № 17, 18, 19 — 2000.

22. Волков Н. Г. «Понятие дебиторской и кредиторской задолженности. Сроки расчетов и исковой давности» // Главбух № 15 — 2006. — с.30−41.

23. Гусев А. Ю. «Проблемы организации расчетов» // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий № 5 -2007 — с. 49.

24. Мозгалина Е. А. Аудит: «Стадия планирования» // Аудиторские ведомости № 11 — 2009.

25. Ширкина Е. И. «Аудиторская проверка внешних расчетных операций» // Бухгалтеркий учет № 22 — 2008.