Развитие системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации на основе аналитических процедур

Актуальность темы

исследования. Потребительская кооперация России, пережив экономические, политические кризисы и накопив определенный опыт функционирования в рыночных условиях, вступает в качественно новый этап своего развития, отличающийся информационной прозрачностью деятельности организаций. Одним из приоритетных направлений повышения корпоративной культуры в организациях потребительской кооперации является совершенствование системы внутреннего контроля. Данная система или ее отдельные элементы создаются и актуализируются в каждой кооперативной организации в целях выявления отклонений от заданных параметров, устранения кризисных ситуаций и принятия адекватных корректирующих мер. Совершенствование системы внутреннего контроля, как любой управленческой системы есть непрерывный процесс, включающий обоснование и реализацию методов ее развития, рационализацию отдельных сторон на основе выявления дестабилизирующих факторов.

Существующие методические разработки в области исследования систем внутреннего контроля недостаточно полно отвечают современным информационным запросам менеджмента организаций, особенно со сложной структурой, так как не позволяют оценить способность данных систем гарантировать устойчивость и легитимность бизнеса, степень реализации потенциала его развития. Это обусловливает актуальность проблемы методического обеспечения оценки системы внутреннего контроля, обоснования и внедрения в практику управления кооперативных организаций более совершенного аналитического инструментария, позволяющего выявлять направления «реструктуризации» данных систем с минимальными временными затратами и уровнем субъективизма в суждениях специалистов.

Проблемы исследования состояния и функционирования системы внутреннего контроля в различных аспектах достаточно широко освещены в трудах таких отечественных и зарубежных специалистов, как В. Д. Андреев, Э. А. Арене, Р. Адаме, В. В. Бурцев, Н. Т. Белуха, С. М. Бычкова, Э. А. Вознесенский, Ю. Н. Воропаева, А. В. Газарян, Ю. А. Данилевский, О. В. Ковалева, Ю. П. Константинов, JI.M. Крамаровский, Р. И. Криницкий, Е. А. Кочерин, Г. В. Кулинина, Д. К. Лоббек, Л. Г. Макарова, Г. В. Максимова, Р. Монтгомери, Дж. Робертсон, Л. В. Сотникова, В. П. Суйц, А. А. Шапошников, А. Д. Шеремет и др.

Имеющиеся методические и научные разработки по контрольным системам преимущественно основываются на экспертных методах и ориентированы на организацию внешнего аудиторского контроля. Отсутствует методика оценки системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации, которая базировалась бы на применении аналитических процедур, способных учесть масштабы бизнеса, сложность организационной структуры и потребности менеджмента.

Цель и задачи исследования

Цель диссертационного исследования состоит в обобщении теоретических подходов и разработке методики оценки состояния системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации.

Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи:

— рассмотрены организационные и функциональные основы внутреннего контроля для формирования модели системы внутреннего контроля, адаптированной к деятельности потребительской кооперации;

— систематизированы факторы, определяющие состояние и действенность системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации;

— обобщены теоретические и организационно-правовые аспекты применения аналитических процедур в аудите для обоснования их классификации и комплексного использования в контрольно-ревизионной деятельности потребительской кооперации;

— осуществлена оценка влияния системы внутреннего контроля на результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации на основе адаптивно — регрессионных моделей;

— адаптирована модель потенциала многомерного динамического объекта в целях углубленной оценки системы внутреннего контроля;

— разработана и апробирована методика оценки системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации на основе комплекса аналитических процедур, учитывающих требования субъектов управления и нормативных документов, регламентирующих аудиторскую деятельность;

— определены основные направления развития системы внутреннего контроля, ориентированные на приоритетные области контроля.

Предмет исследования — теоретические, методические и организационные аспекты оценки системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации.

Объект исследования является система внутреннего контроля организации потребительской кооперации Курганской области.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования — п. 2.5 «Аудиторское и контрольно — статистическое тестирование систем внутреннего контроля» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по проблемам контролязаконодательные и нормативные акты Российской Федерации в области регулирования бухгалтерского учета, аудитамеждународные стандарты аудиторской деятельностибухгалтерская (финансовая) отчетность и материалы, полученные автором в результате непосредственного изучения системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации.

Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подходаэкономико — статистические методы сбора и обработки информации: наблюдения, многомерной группировки, таксономии, корреляционно-регрессионного анализаметоды экономико-математического моделирования. Методика оценки системы внутреннего контроля на основе адаптивно-регрессионных моделей и потенциальной функции реализована с использованием встроенных функций стандартного пакета программ «Microsoft excel».

Научная новизна исследования заключается в следующем:

— сформирована модель системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации, раскрывающая качественные взаимосвязи между его иерархически распределенными целями и средствами их достижения;

— дополнена классификация аналитических процедур, в которой систематизированы подходы к инструментарию контрольно-ревизионной деятельности, содержащиеся в нормативно-правовых актах, а также предложены такие признаки как целевая направленность, масштабы применения аналитических процедур, методы и информационное обеспечение, лежащие в их основе;

— разработана методика оценки системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации, одновременно ориентированная на положения нормативных актов в области независимого финансового контроля и потребности менеджмента;

— адаптирован модельный аппарат, включающий регрессионные модели и модель многомерного динамического объекта, позволяющий оценить влияние системы внутреннего контроля на результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации, выявить проблемные области в функционировании контрольных систем и дестабилизирующие их факторы.

Практическая значимость результатов исследования заключается в обосновании конкретного модельного аппарата исследования системы внутреннего контроля, позволяющего выявлять направления ее совершенствования и осуществлять мониторинг существенных параметров. Ценность результатов исследования для практики состоит в возможности компьютерной реализации предложенного модельного аппарата в контрольно-ревизионной деятельности потребительской кооперации. Полученные в ходе исследования результаты рекомендуется использовать в учебном процессе, а также для повышения квалификации профессиональных бухгалтеров, аудиторов, работников ревизионных служб и руководителей разных уровней управления.

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности аудиторской фирмы «ТриО-аудит» (акт о внедрении от 12.04.2006 г. № 1), кооперативных организаций потребительской кооперации Курганской области (акт о внедрении от 14.07.2006 г. № 8). Материалы исследования используются в учебном процессе Сибирского университета потребительской кооперации (справка о внедрении от 12.09.2006 г. № 16−1212).

Основные положения диссертационного исследования докладывались на научно-практических конференциях: «Актуальные вопросы бухгалтерского учета, аудита и налогообложения» (г. Новосибирск, 2004 г.), «Аудит и экономический анализ: инструменты, методы, перспективы» (г. Новосибирск, 2006 г.), «Информационно-статистическое обеспечение региональных систем управления» (г. Новосибирск, 2006 г.).

Публикации. По теме исследования опубликовано 10 работ, общим объемом 17,88 п.л., из них авторские — 6,34 п.л., в том числе одна статья в ведущем рецензируемом журнале, рекомендованном Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура диссертации. Работа изложена на 152 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 140 наименований, содержит 20 таблиц, 11 рисунков, 29 приложений.

ВЫХОД.

Информация о финансово-хозяйственной деятельности.

Рис. 1.5. Элементы системы внутреннего контроля.

Контрольный процесс включает следующие этапы:

1. Разработку политики контроля: стандартов и критериев контроля (планирование контрольной деятельности).

2. Разработку внутренних локальных актов, регламентирующих контрольную деятельность.

3. Доведение положений политики контроля до субъектов контроля (непосредственных исполнителей).

4. Осуществление контрольных процедур.

5. Предупреждение, выявление нежелательных отклонений, разработку и осуществление корректирующих мер.

Выход — информация о финансовохозяйственной деятельности, полученная по результатам контроля.

Обратная связь проявляется в том, что вход, выход, процесс в системе оказывают друг на друга взаимное влияние.

Третий этап исследования внутреннего контроля в рамках системного подхода — это анализ структуры внутреннего контроля, т. е. его функциональных областей.

Международные и национальные стандарты аудиторской деятельности, а также специалисты в области контроля признают структуру системы внутреннего контроля, включающую контрольную среду, систему бухгалтерского учета и средства внутреннего контроля. На рис. 1.6 представлены функциональные области системы внутреннего контроля.

Рис. 1.6. Функциональные области системы внутреннего контроля.

Контрольная среда характеризует условия, в которых осуществляется контроль, общее отношение руководства экономического субъекта к необходимости организации и осуществления внутреннего контроля и как, следствие, принимаемые в связи с этим практические действия, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля.

Согласно международным и национальным стандартам аудиторской деятельности среду контроля образуют следующие элементы: деятельность совета директоровфилософия руководства и стиль его работыорганизационная структура субъектаметоды наделения персонала полномочиями и ответственностьюсистема контроля со стороны руководства, включая установленный порядок осуществления управленческого учета, подготовки отчетности, функцию внутреннего аудитаосуществляемая кадровая политика и процедуры разделения обязанностейпорядок взаимодействия с внешними регулирующими органами контроля. На рис. 1.7 приведены основные элементы, образующие среду контроля.

Рис. 1.7. Основные элементы контрольной среды.

Система бухгалтерского учета представляет совокупность действий и учетных записей, посредством которых обрабатывается информация о фактах хозяйственной деятельности организации для составления отчетных финансовых документов и обеспечения контроля за состоянием активов и обязательств организации. Систему бухгалтерского учета формируют действия и процедуры, применяемые для идентификации, сбора, регистрации, классификации, расчета, анализа, обобщения и отражения информации о финансово-хозяйственной деятельности организации.

Система бухгалтерского учета создается с учетом факторов субъективного порядка таких, в частности, как характер и масштабы осуществляемой деятельности, размер и разветвленность организации, ее организационная структура, виды и объемы совершаемых хозяйственных операций, а также факторов, объективно обусловленных требованиями законодательства, органов регулирования и надзора.

В соответствии с Российским (правилом) стандартом аудита «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» система бухгалтерского учета включает следующие элементы: учетную политику и основные принципы ведения бухгалтерского учетарабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счетаправила документооборотаформы первичных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, как типовые, так и утвержденные организацией при отсутствии типовых форм первичных документовтехнологию обработки учетной информации и формы документов для внутренней бухгалтерской отчетностипорядок проведения инвентаризациипорядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие необходимые решения, включая организационную структуру бухгалтерии и распределение полномочий между ее сотрудниками [21]. На рис. 1.8 представлены основные элементы системы бухгалтерского учета.

Рис. 1.8. Основные элементы системы бухгалтерского учета.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Экономические реформы, развитие принципов либеральной экономики и минимального вмешательства государства в экономическую жизнь хозяйствующих субъектов по новому определяют роль системы внутреннего контроля в управлении внутрифирменными процессами организаций, что говорит о необходимости разработки и внедрения в практику контрольной деятельности более совершенных методов ее развития.

В процессе исследования проблем «контроля в управлении» выявлено, что в научной среде не выработан единый подход к пониманию его сущности. Данное утверждение справедливо как для контроля в целом, так и внутреннего контроля в частности. Специалисты по-разному трактуют внутренний контроль: как независимую деятельность, меру оценки принятых решений, одну из функций управления, как форму, как процесс или систему.

Автор пришел к выводу, что в потребительской кооперации внутренний контроль должен рассматриваться как постоянно действующая система, включающая единую контрольную среду и многофункциональные средства, принятые руководством и осуществляемые на всех уровнях управления для достижения целей контроля, объектом которого является финансово-хозяйственная деятельность, отражаемая в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации.

Использование данного подхода в качестве «рабочего инструмента» в процессе исследования теоретических аспектов организации и функционирования внутреннего контроля в потребительской кооперации позволило выявить его сущность, системный характер и требования, предъявляемые к нему.

Учитывая развитость организационной структуры и многофункциональный характер деятельности потребительской кооперации мы определили, что одним из наиболее существенных требований, которым должна отвечать система внутреннего контроля — это обеспечение максимальной концентрации адекватной контрольной деятельности в областях, имеющих приоритетное значение. Нами сформирована модель системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации, описывающая взаимосвязи между иерархически упорядоченными взаимообусловленными целями внутреннего контроля и конкретными средствами их достижения. Выявлены и систематизированы факторы, влияющие на состояние функциональных областей системы внутреннего контроля (контрольная среда, система бухгалтерского учета) организаций потребительской кооперации.

По результатам анализа теоретических и организационно-правовых аспектов применения аналитического инструментария в аудите, нами дополнена классификация аналитических процедур. В дополнение к универсальным предложены группировочные признаки, ориентированные на организацию контрольно-ревизионной деятельности в потребительской кооперации: целевая направленность, масштабы применения аналитических процедур, методы и информационное обеспечение, лежащие в их основе.

В процессе анализа методического обеспечения оценки системы внутреннего контроля выявлено, что большинство существующих методик предназначены для внешнего аудита, не учитывают масштабы бизнеса, сложность организационной структуры и запросы менеджмента организации в формировании эффективной системы внутреннего контроля. Нами предложена методика оценки состояния системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации, в основе которой лежат аналитические процедуры, способные комплексно оценивать влияние состояния системы внутреннего контроля на уровень экономического развития организаций потребительской кооперации и выявлять факторы в системе внутреннего контроля, дестабилизирующие их деятельность. Авторская методика базируется на:

— формировании интегрированного методического подхода к оценке системы внутреннего контроля, удовлетворяющего как требования внешнего аудита бухгалтерской отчетности, так и потребности внутрикорпоративного управления;

— применении системы аналитических процедур, позволяющих реализовать комплексный подход в оценке системы внутреннего контроля с учетом масштабов бизнеса, сложности организационной структуры и других внутренних факторов;

— исследовании совокупности элементов каждой функциональной области системы внутреннего контроля, достаточной для выявления приоритетных направлений ее совершенствования.

Для реализации методики адаптирован модельный аппарат, включающий регрессионные модели и модель многомерного динамического объекта, позволяющий оценить влияние системы внутреннего контроля на результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации, способность контрольных систем обеспечивать реализацию имеющегося производственного потенциала и выявить проблемные области в функционировании контрольных систем, дестабилизирующие их факторы.

В качестве результативного показателя оценки влияния состояния системы внутреннего контроля на результаты деятельности организаций потребительской кооперации взят совокупный объем деятельности. Переменные, влияющие на совокупный объем деятельности, формируют факторы, характеризующие ресурсообеспеченность кооперативных организаций: средняя численность работниковчисло магазинов и предприятий общественного питаниясредняя стоимость основных средств, запасовсредняя стоимость имущества и фондовооруженность.

Для оценки способности системы внутреннего контроля обеспечивать реализацию производственного потенциала и выделения приоритетных областей контроля, подлежащих регулированию, применена модель потенциала многомерного динамического объекта. Оценка потенциалов методически взаимосвязана с формированием адаптивно-регрессионных моделей и осуществляется по ранее сформированным группам организаций-аналогов, на основе той же информационной базы, дополненной показателями, характеризующими реализацию производственных возможностей, заложенных в ресурсах.

В рамках авторской методики приоритетные области контроля выражаются финансовыми показателями, в большей степени оказывающими влияние на уровень экономического развития организаций. Критерием для установления данных показателей выступает их вес, показывающий в какой пропорции фактическое значение показателя входит в величину потенциала. Нами определена система элементов и факторов внутреннего контроля, воздействующая на важнейшие показатели уровня экономического развития организаций потребительской кооперации.

По нашему мнению, предложенная методика имеет неограниченные аналитические возможности, поскольку может использоваться не только в целях исследования систем внутреннего контроля, но и при их проектировании.