Организация бухгалтерского учета капитальных вложений: модели и методические решения: На примере предприятий хлебопекарной промышленности АПК

Актуальность темы

исследования. Эффективность инвестиционной деятельности, ее масштабы и направления, во многом определяют развитие национальных экономик, как в краткосрочной, так и в долгосрочной перспективе. Капитальные вложения являются одной из форм инвестиций в реальный сектор экономики и представляют собой основной источник обеспечения предприятий производственными мощностями.

Природа капитальных вложений реального сектора экономики требует тщательного изучения специфических особенностей большого множества экономических, социальных и технических процессов и явлений, и, прежде всего, их учета. Какую оценку выберет бухгалтер, исходя из своих теоретических представлений, такую финансовую картину он и представит пользователям. Обоснование долговременных инвестиционных решений невозможно без разработки и внедрения современных методов бухгалтерского учета и анализа затрат на строительство и приобретение производственных активов. Кроме того, следует особо выделить проблему законодательной базы бухгалтерского учета.

Многие категории, с которыми работает бухгалтер, размыты. Некоторые из них возникают и исчезают. Исчезли такие важнейшие категории, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, отвлеченные средства, устойчивые пассивы и др. [147, с. 53]. Претерпела изменение и категория «капитальные вложения».

Еще классики экономической теории говорили о том, что основой производства являются производственные отношения, которые складываются по поводу средств производства. Именно проблема недостаточной обеспеченности средствами производства и является одним из факторов современного кризисного состояния экономики государства.

На современном этапе ключевой проблемой экономики России являются исторически сложившиеся диспропорции в структуре инвестиций, вкладываемых в сырьевой и перерабатывающий секторы экономики. В агропромышленном комплексе относительное уменьшение инвестиций в перерабатывающие производства ведет к потерям сырьевых ресурсов при их хранении и транспортировке, а также к недополучению прибыли при реализации продукции в непереработанном виде. Одной из составляющих АПК является зерновой подкомплекс, где, при росте объемов производства зерновых культур, необходимо пропорциональное и сбалансированное развитие перерабатывающих производств, в том числе хлебопекарных предприятий.

Здесь на процесс учета и анализа капитальных вложений накладывают отпечаток особенности, которые отличают его от подобных процессов в других комплексах и отраслях народного хозяйства по темпам, пропорциям, воспроизводственной и технологической структуре, а также по скорости достижения конечного результата.

Существующие законодательные и нормативные акты в известной степени регламентируют деятельность бухгалтера, в том числе и в отношении учета капитальных вложений, но, в то же время, предоставляют определенную свободу в обосновании моделей и методических решений в области информационной поддержки управления капитальными вложениями. С помощью бухгалтерского учета, его моделей и методик, осуществляется классификация и оценка объектов капитальных вложений, отражается трансформация капитальные вложений в новые производственные мощности, а, в конечном счете, эффективность их использования через финансовые результаты деятельности предприятия.

Таким образом, необходимо применение наиболее эффективных методик использования этих ограниченных ресурсов. К сожалению, применение существующих сегодня методов анализа не всегда обеспечивает необходимой информацией при принятии рациональных управленческих решений.

Степень разработанности проблемы. Проблемам бухгалтерского учета и анализа эффективности использования капитальных вложений посвящено большое количество работ разных авторов, как зарубежных, так и отечественных. В этом направлении работали многие известные представители бухгалтерской науки, начиная с H.A. Блатова, Н. Г. Вейцмана, А. П. Рудановского и И. Ф. Шерра и других классиков бухгалтерского учета. В советский период в этом направлении работали И. Бровченко, Н. М. Зеленкова, А. П. Кононова и другие. Среди современных ученых, в трудах которых затрагиваются вопросы учета и анализа финансирования основного капитала, следует выделить таких авторов, как Д. А Ендовицкий, С. И. Жминько, В. Н. Жуков, М. И. Кутер, Е. Е. Сивере, Я. В. Соколов, A.B. Ткач. Кроме того, представляют определенный интерес исследования зарубежных авторов, таких как М. Р. Мэтьюс, М.Х. Б. Перейра, Э. С. Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда. Особое место в современном бухгалтерском учете занимает применение математических моделей, которые позволяют установить связь результатов, представленных в форме бухгалтерских отчетов, с исходными данными первичного учета. В условиях компьютеризации учета использование математических моделей открывает новые возможности для анализа, прогнозирования финансового положения предприятия и принятия эффективных управленческих решений. Здесь следует особо отметить работы В. Я. Кожинова, О. И. Кольваха и В. Ю. Копытина.

В то же время, не все аспекты проблемы организации учета и управления капитальными вложениями, в том числе на хлебопекарных предприятиях АПК, можно на сегодняшний день считать достаточно разработанными и окончательно решенными. Все это актуализировало выбор темы настоящего диссертационного исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования

Цель заключается в построении моделей и обосновании на их основе методических решений по организации и функционированию системы бухгалтерского учета капитальных вложений на примере хлебопекарных предприятий АПК.

Реализация поставленной цели осуществлена посредством решения следующих научных задач:

1. Провести анализ трансформации понятия «капитальные вложения» в свете происходящих изменений в экономике Российской Федерации и выявление позиции категории капитальных вложений в системе инвестиционных понятий.

2. Обосновать место и роль категории капитальных вложений в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

3. Исследовать законодательную базу, регулирующую бухгалтерский учет капитальных вложений и правовые отношения инвестора и предприятий, а также выявить правовые основы для использования предприятиями собственных средств.

4. Обосновать методику определения рациональной стоимости введения в эксплуатацию дополнительных основных фондов при минимизации затрат на капитальные вложения.

5. Разработать модель оценки возможности введения в действие основных фондов с использованием метода ситуационно-матричного моделирования.

6. Разработать модель управленческого учета на основе метода ситуационно-матричного моделирования для эффективной системы выбора источников формирования капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальности ВАК п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 — бухгалтерский учет, статистика. Исследование проводилось в соответствии с научным направлением кафедры бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО Ростовского государственного университета: «Математическое обоснование и информационно-технологическое обеспечение перехода к МСФО».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась инвестиционная деятельность предприятий, осуществляющаяся в форме капитальных вложений, ее отражение и анализ в системе бухгалтерского учета на хлебопекарных предприятиях АПК.

Объектом исследования послужили предприятия перерабатывающей промышленности зернового подкомплекса АПК Ростовской области.

Теоретическая и методической основа исследования формировалась, исходя из поставленной цели и для решения обеспечивающих ее задач. В диссертационной работе широко применяется методология моделирования, присущая именно бухгалтерскому учету, поскольку составляющие его методологию средства изначально являются искусственно созданным языком моделирования хозяйственных ситуаций — учетных событий в их пространственно-временной взаимосвязи. Кроме того, для решения рассматриваемых задач широко применяется общенаучная методологияфилософия науки, содержащаяся в трудах выдающихся ученых прошлого и современности: бухгалтеров, экономистов, философов, математиков, кибернетиков.

Для решения конкретных задач использовались совокупность приемов и методов, т. е. методика, построенная на адекватном применении соответствующих математических методов, среди которых: элементы математического анализа, теории множеств и линейной алгебры. При этом основным инструментом является матричная алгебра, поскольку бухгалтерский учет имеет дело не с отдельными числами, а с таблицами чисел, взаимосвязанных в систему с помощью действующего Плана счетов.

В процессе исследования проблем по избранной теме использовались фундаментальная и специальная литература отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, информационно-аналитические бюллетени и статистические сборники, как общего характера, так и в исследуемой области. В процессе работы применялись общенаучные методы познания: анализ и синтез, дедукция и индукция. Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний в отечественной и зарубежной теории и практике, выполнении расчетно-аналитических работ по формированию ситуационно-матричной модели бухгалтерского учета капитальных вложений. Расчеты и оформление диаграмм производились с помощью программных средств Microsoft Office Excel 2002.

Научная новизна исследования. В ходе научной разработки вопросов методики, моделирования и организации финансового и управленческого учета капитальных вложений получены следующие результаты:

— обосновано место и роль капитальных вложений как одного из ключевых понятий бухгалтерского учета. Капитальные вложения следует рассматривать с двух позиций: первая — отражение в бухгалтерском учете в виде хозяйственной операции по вложению средстввторая — один из способов формирования новой стоимости (позиции инвестора);

— систематизирована информация о источниках финансирования, базирующаяся на основе критерия использования для выполнения капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК. При этом раскрыты формы отражения источников финансирования в бухгалтерском учете и влияние их на структуру балансовых показателей;

— теоретически обосновано и практически апробировано создание на хлебопекарных предприятиях АПК резерва для осуществления капитальных вложений в рамках динамического баланса;

— предложено пять альтернативных схем формирования резерва на освоение капитальных вложений, предполагающие или не предполагающие уменьшение налогооблагаемой базы прибыли;

— разработана методика расчета допустимой суммы капитальных вложений для планируемого объема выпуска продукции, сформулированное из основного уравнения системы управленческого учета «директ-костинг»;

— адаптирован метод ситуационно-матричного моделирования бухгалтерского учета, применяемый для оценки и сравнения имеющихся вариантов при принятии управленческого решения о введении в эксплуатацию новых основных производственных мощностей.

Практическая значимость исследования заключается в возможности применения разработанных положений и рекомендаций, направленных на развитие, совершенствование и эффективное функционирование системы бухгалтерского учета и контроля при формировании объектов основных производственных фондов на хлебопекарных предприятиях АПК, а так же обосновании их необходимости и эффективности. Практическое применение полученных результатов предполагает существенное усиление роли и значения бухгалтерского учета в процессе формирования, обоснования и принятия управленческих решений по поводу изыскания и формирования финансовых ресурсов для оснащения производственного процесса необходимым оборудованием.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на международных, региональных и межвузовских научно-практических конференциях по проблемам финансового и управленческого учета, контроля, финансового анализа и управления предприятием, а также использовались в учебном процессе ФГОУ ВПО Ростовского государственного университета по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Мировая экономика», «Антикризисное управление» при подготовке материалов по дисциплинам «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский учет на предприятии», «Бухгалтерский учет на предприятиях малого бизнеса», «Финансы».

Разработанные практические рекомендации и методологические положения, внедрены в производственно-хозяйственную деятельность предприятий Белокалитвенского района Ростовской области.

На защиту выносятся следующие основные положения диссертационной работы:

— теоретическое обоснование необходимости разграничения категорий «капитальные вложения» и «инвестиции» в реальном секторе экономики для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

— методика формирования резерва для осуществления капитальных вложений на перерабатывающих предприятиях АПК, образуемого с применением одной из пяти альтернативных схем, предполагающих или не предполагающих уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

— методика расчета допустимой стоимости проекта капитальных вложений при планировании освоения дополнительных производственных мощностей на предприятиях хлебопекарной промышленности АПКмодель принятия управленческого решения с использованием системы уравнений ситуационно-матричного моделирования;

— модель формирования бухгалтерской отчетности для объективной оценки возможности предприятия по введению в эксплуатацию новых производственных фондов.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и рекомендаций, списка используемой литературы и 5 приложений. Работа изложена на 189 листах машинописного текста, содержит 24 таблицы и 24 рисунка. Библиографический список состоит из 162 источников.

На основании проведенного диссертационного исследования, можно.

сделать следующие выводы. 1. В процессе исследования теоретической и методологической основы.

капитальных вложений было выявлено, что на сегодняшний день капитальные.

вложения имеют четко определенное место в бухгалтерском балансе, но еще не.

совсем четкую экономическую формулировку. Существующая в балансе.

коммерческого предприятия статья «Незавершенное строительство» требует.

более конкретного подхода, прежде всего, необходима детализация структуры.

капитальных вложений при составлении финансовой отчетности. По нашему.

мнению, отсутствие четкой экономической формулировки исследуемого.

объекта является следствием не достаточного теоретического обоснования и.

отсутствием в законодательных и нормативных актах регламентированного.

определения капитальных вложений как объекта учета. 2. По нашему мнению, инвестиции являются внешним понятием для.

предпринимателя и представляют собой финансовый поток, поступающий на.

предприятие извне, который приносит основной доход инвестору. В отличие от.

этого, капитальные вложения могут формироваться как за счет внешних.

источников — инвестиций, так и за счет собственных средств — прибыли.

предприятия. Поэтому, капитальные вложения, с одной стороны, отражаются в.

бухгалтерском учете как хозяйственная операция по вложению средств и как.

один из способов формирования новой стоимости с позиций инвестора. Знак.

равенства между капитальными вложениями и реальными инвестициями.

предполагает вложение капитала непосредственно в средства производства. Но.

капитальные вложения можно условно приравнять к реальным инвестициям.

лишь в части их долгосрочности. Иначе говоря, капитальные вложения являются специфической категорией.

бухгалтерского учета, для которой в Плане счетов предусмотрен специальный.

собирательно-распределительный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», через который отражаются долгосрочные инвестиции в реальный.

сектор экономики. По дебету этого счета регистрируются затраты на.

техническое перевооружение, реконструкцию, расширение действуюш, их.

основных фондов и создание новых производственных мощностей, которые.

формируют стоимость основных средств. 3. При формировании инвестиционных потоков необходимо уделять.

особое внимание направлению их в сторону капитальных вложений, которые, в.

свою очередь, формируют предпосылки для возникновения новых.

инвестиционных потоков уже в иной форме. В структуре перерабатывающей промышленности зернового.

подкомплекса АПК, в частности на предприятиях хлебопекарной.

промышленности, при принятии решений о капитальных вложениях.

приоритетное значение имеет именно учет распределения средств и создание.

резервных фондов. А подобные действия возможны лишь при использовании.

объективных данных бухгалтерского учета, в том числе, управленческого. Анализ действующей законодательно установленной методики и практики.

ее применения при составлении финансовой отчетности о финансово хозяйственной деятельности предприятия выявил недостатки.

существующих форм бухгалтерской отчетности, вследствие которых не.

представляется возможным контролировать объем и структуру капитальных.

вложений. 4. При формировании проекта капитальных вложений в строящихся или.

реконструируемых объектах, на основании данных бухгалтерского.

финансового учета, модель управленческого учета должна принимать во.

внимание как объем средств, необходимых для формирования объекта, так и.

систему налогов, которые являются для предприятия дополнительными.

затратами, прямыми или косвенными. В процессе изучения механизма взаимосвязей между процессами.

воспроизводства основных фондов и процессами, происходившими в.

хозяйственных отношениях, позволяет найти практические пути воздействия на.

дальнейшее их развитие и совершенствование через формирование системы.

управленческого учета при пла1шровании капитальных вложений. 5. Существующие методики инвестиционного анализа основаны,.

прежде всего, на сопостовлении двух проектов. Это является актуальным для.

проектов с высокими урвнем прибыльности и окупаемости для инвестора,.

когда имеет место возможность реального выбора. Но для низкодоходных.

проектов актуальна проблема определения объема средств на капитальные.

вложения, который позволить предприятиям получать прибыль, а не прибегать.

к процедуре банкротства. Поэтому, по нашему мнению необходима разработка методики.

определения допустимого объема вводимых в действие новых основных.

фондов при минимизации затрат и максимизации полезного эффекта.

получаемого от осуществления капитальных вложений. На основе собранной.

достоверной информации, необходимо оценить идею проекта капитальных.

вложений и сопоставить свои возможности, рассчитав допустимый.

объем капитальных вложений и необходимый объем затрат. На основании.

проведенного анализа, предприятие будет иметь возможность принятия.

управленческого решения по осуществлению доходного и необходимого.

народному хозяйству проекта. 6. При планировании и прогнозировании объема капитальных вложений и.

структуры их источников для решения задач сравнительного анализа.

применяются различные варианты методик, каждая из которых логически не.

менее оправдан, чем другие, его заменяющие или могущие его заменить. Эту.

проблему можно решить, используя методику составления балансов, которая.

позволяет составлять отчеты, в зависимости от источников финансирования.

или их комбинаций, и сравнивать по критерию влияния на финансовый.

результат. На основании представленных выводов были разработаны следующие.

предложения. 1. При формировании нормативно-правовой базы бухгалтерского и.

налогового учета необходимо четко разграничивать понятия.

«капитальные вложения» и «инвестиции». Это позволит избежать ошибок при.

трактовке законодательных норм в части бухгалтерского учета капитальных.

вложений. Поэтому, в бухгалтерском балансе предлагается отражать.

отдельной статьей «Затраты на капитальное строительство», в том числе,.

«Оборудование» и «Незавершенные капитальные работы», и «Вложение во внеоборотные активы». Соответственно в плане счетов на счете 07.

«Оборудование» отражать по субсчетам 07−1 «Оборудование к установке» и 07;

2 «Оборудование, не требующее монтажа», для целей управленческого.

учета, использовать счет 36 «Строительство объектов основных средств» по.

субсчетам в разрезе создаваемых объектов. Для формирования доступной и понятной пользователям информации о.

структуре капитальных вложений, и принятия на основе этой информации.

обоснованных управленческих решений при осуществлении капитальных.

вложений, целесообразно представлять расшифровку статей баланса «Затраты на капитальное строительство» и «Вложение во внеоборотные активы» в.

форме № 5 отдельным разделом «Расходы на капитальные работы».

2. Структурированы законодательно установленные варианты.

привлечения средств для осуществления капитальных вложений, что позволяет.

осуществить оптимальный для предпринимателя выбор источника.

формирования капитальных вложений с учетом основных критериев,.

влияющих в итоге на финансовый результат деятелыюсти предприятия. 3. В модели бухгалтерского учета должен четко прослеживаться.

источник формирования капитальных вложений, что предполагает создание.

резерва не только на капитальный ремонт, но и на капитальное.

строительство. На хлебопекарных предприятиях АПК с целью.

аккумулирования средств на капитальные вложения при неравномерно.

поступающих доходах и для равномерного распределения ограниченных.

финансовых ресурсов предлагается создавать резерв для осуществления.

капитальных вложений, который необходимо отражать на счете 96.

«Резервы предстоящих расходов» по субсчетам 96−4 «Резерв на текущий ремонт основных средств», 96−5 «Резерв на капитальный ремонт основных средств», 96−6 «Резерв на капитальное строительство и реконструкцию основных средств». Основным источником формирования указанных резервов.

является прибыль предприятия. 4. При формировании стратегических планов по финансированию.

капитальных вложений рекомендуется использовать для расчета допустимой.

суммы средств уравнение, полученное нами из основного равенства системы.

«директ-костинг». Расчет допустимого объема планируемых капитальных.

вложений предполагает в качестве основы использовать объем маржинальной.

прибыли на единицу продукции и объем выпуска продукции в месяц.

планируемый после введения дополнительных производственных мощностей. Указанная методика позволяет снизить риск банкротства предприятия при.

изъятии из оборота большего объема средств или выплаты процентов по.

излишне привлеченным кредитным ресурсам. 5. Для решения задач сравнительного анализа источников.

формирования капитальных вложений и их оценки на примере хлебопекарных.

предприятиях АПК рекомендовано применять метод ситуационно-матричного.

моделирования, который предполагает формирование бухгалтерских отчетов в.

зависимости от минимального количества входяших переменных величин. Использование разработанной модели управленческого учета позволяет.

предприятию определить схему привлечения сторонних средств опираться на.

стоимость привлекаемых ресурсов и степень эффективности их использования. Применение предложенной в работе модели позволяет выявить объемы.

допустимых расходов на капитальные вложения и структурировать их состав. Ее использование не требует дополнительных затрат по формированию.

нового сегмента в системе управленческого учета, что особенно важно для.

малых и средних предприятий. Адаптация для учета и анализа капитальных.

вложений, источников их. формирования на хлебопекарных предприятиях.

АПК модель ситуационно-матричной системы бухгалтерского учета, позволяет.

с минимальными затратами разработать план осуществления капитальных.

вложений и сформировать в доступной форме объективную информацию для.

различных пользователей при необходимости привлечения внешних.

источников финансирования проекта. Предлагаемая модель позволяет оценить.

влияние принимаемых управленческих решений на показатели финансовых.

отчетов при минимальных затратах на их составление.