Аудит начисления и уплаты водного налога

СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ

1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ ВОДНОГО НАЛОГА

1.1 Понятие и основные законодательные и нормативные документы, регулирующие начисление и уплату водного налога

1.2 Учетная политика общества в целях налогового учета

1.3 Практическая интерпретация задачи по исчислению водного налога

2. МЕТОДИКА ПРОВЕРКИ НАЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ВОДНОГО НАЛОГА

2.1 Планирование аудита начисления и уплаты водного налога: составление общего плана и программы аудита

2.2 Аудиторские процедуры проведения проверки начисления и уплаты водного налога

2.3 Аудиторское заключение по итогам проведения проверки

3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ ПРОВЕРКИ НАЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ВОДНОГО НАЛОГА ЗАКЛЮЧЕНИЕ СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ водный налог аудит проверка

ВВЕДЕНИЕ

Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законодательном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги — основная форма доходов государства.

С 1 января 2005 года на территории Российской Федерации вступил в силу Федеральный закон от 28.07.04 г. № 83-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации, изменениях в статью 19 Закона Российской Федерации „Об основах налоговой системы в Российской Федерации“, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов Российской Федерации».

Данный федеральный закон означает введение в действие главы 25.2. «Водный Налог"Российская Федерация. Законы. Налоговый Кодекс РФ: от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (по состоянию на 1 сентября 2007 г.)// Собрание Законодательства РФ. — 1998 — № 31.

Водный налог — это один из федеральных налогов, он относится к системе ресурсных платежей рентного характера. Этот платеж существовал еще в советское время, преследуя цель стимулировать потребителей к экономному пользованию водными ресурсами. Однако данный платеж носил символический характер. Суммы его были незначительны, поэтому для бюджета он не мог рассматриваться как полновесный доходный источник. Не отражается этот платеж и на финансовом состоянии хозяйствующих субъектов.

В 1997 г. законодатели России предпринимали попытки принести методику взимания этого налога в соответствие с Водным кодексом РФ, где были обозначены его правовые нормы формирования и внесения в казну государства. Тогда же в проект НК РФ был внесен специальный раздел, где плата за воду определена как водный налог. Принятие НК РФ неоднократно переносилось, а самостоятельный законопроект о водном налоге до сих пор находится на стадии согласований. Этот вопрос решается с принятием части второй НК РФ.

Налог введен в 1998 г. в соответствии с Федеральным законом от 06.05.98 «О плате за пользование водными объектами» и призван, наряду с чисто фискальными целями, — пополнить доходы федерального бюджета и бюджетов субъектов Федерации, решить две важнейшие задачи. Во-первых, этот налог нацелен на рациональное и эффективное использование налогоплательщиками водного пространства и водных ресурсов страны, на повышение ответственности за сохранение водных объектов и поддержание экологического равновесия. Во-вторых, данный налог имеет строго целевое назначение — не менее половины собираемых сумм федеральные и региональные органы власти обязаны направлять на мероприятия по восстановлению и охране водных объектов.

С 1 января 2005 года вступила в силу новая глава НК РФ — глава 25.2 «Водный налог». Этот налог заменил существующую плату за пользование водными объектами. Новая глава НК РФ увеличивает ставки и отменяет региональные льготы. Глава 25.2 «Водный налог» НК РФ содержит Федеральный закон от 28.07.04 № 83-ФЗ. Поскольку водный налог заменил собой плату за пользование водными объектами, то законодатель внес необходимые изменения и в перечень налогов и сборов, установленный Законом РФ от 27.12.91 № 2118−1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (ст. 3 закона № 83-ФЗ). Этот закон с 1 января 2005 года утратил силу (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 29.07.04 № 95-ФЗ). Однако в перечне, который будет содержать часть первая НК РФ, тоже будет водный налог.

Данный налог позволяет рационально использовать водные пространства и водные ресурсы, которые являются одним из важнейших ресурсов человечества. Задачами работы является рассмотрение экономического значения и сущности водного налога, порядка исчисления и уплаты водного налога. Целью данной работы является исследование правового регулирования налогового контроля и выездных поверок.

1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ ВОДНОГО НАЛОГА

1.1 Понятие и основные законодательные и нормативные документы, регулирующие начисление и уплату водного налога Пользование водными ресурсами регулируется Водным кодексом Российской Федерации (Федеральный закон от 16.11.1995 № 167-ФЗ, далее — ВК РФ). Как и при эксплуатации любого другого природного ресурса, пользование запасами поверхностных и подземных вод, находящихся в водных объектах, производится при условии внесения определенных платежей.

Согласно ВК РФ система платежей за пользование водными объектами включает:

1) платежи, регулируемые законодательством о плате за пользование водными объектами;

2) платежи, регулируемые законодательством о плате за землю.

К первой группе платежей относятся плата за пользование водными объектами (водный налог) и плата, направляемая на восстановление и охрану водных объектов (самостоятельно не взималась, а направлялась в форме части платы за пользование водными объектами в федеральный и региональные фонды восстановления и охраны водных объектов).

Вторая группа платежей состоит из платы за забор воды из водных объектов для орошения мелиорированных земель и платы за обособленные водные объекты и не является предметом рассмотрения настоящего комментария.

На момент вступления в силу ВК РФ плата за пользование водными объектами взималась в форме платы за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем, которую уплачивали организации еще в советское время.

В соответствии с Законом РФ от 27.12.1991 2118−1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» плата за воду относилась к региональным налогам.

Плата за воду вносилась в бюджет промышленными предприятиями, причем не только забиравшими воду для собственных нужд непосредственно из водохозяйственных систем, но и получавшими воду от других промышленных предприятий или от предприятий коммунального хозяйства Письмо Минфина РСФСР от 27.05.1991 № 16/111 «Об исчислении и внесении в бюджет платы за воду»

Расчет платы осуществлялся на основе тарифов на воду, забираемую из водохозяйственных систем (поверхностные и подземные источники), исходя из базового тарифа в размере 1,15 коп. за 1 куб. м — за забор воды из поверхностных водных объектов, 2 коп. за 1 куб. м — за забор воды из подземных водных объектов, а по конкретным водным объектам применялись доплаты или скидки с базового тарифа с учетом дефицита водных ресурсов.

За сверхлимитный забор воды предприятия должны были исчислять плату в пятикратном размере, за исключением предприятий теплоэнергетики, использовавших воду на нужды охлаждения агрегатов и исчислявших плату за забор воды в пределах утвержденного лимита в размере 30% от тарифа, а за сверхлимитный забор — в размере полного тарифа.

Отдельные виды водозабора освобождались от платы, например, отпуск ранее забранной воды другим потребителям, забор воды рыбоводными заводами и прудовыми хозяйствами, забор морских вод, забор подземных минеральных, теплоэнергетических и промышленных вод.

В 1998 году плата за воду, забираемую из водохозяйственных систем, была заменена федеральным налогом — платой за пользование водными объектами, введенной Федеральным законом от 06.05.1998 № 71-ФЗ «О плате за пользование водными объектами». Для субъектов Российской Федерации плата за пользование водными объектами вводилась с момента утверждения конкретных ставок платы по водохозяйственным бассейнам и категориям водопользователей.

Налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 03.06.2006 N 73-ФЗ), статья 333.8. гл. 25.2 НК РФ. Как видим, наряду с организациями и индивидуальными предпринимателями плательщиками водного налога станут и физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями Кошкин Р. Л. // Налоговое законодательство — 2005: водный налог //Налоги и сборы. — 2004. — № 7. — С.29−35.

Объектами налогообложения водным налогом признаются следующие виды пользования водными объектами:

1) забор воды из водных объектов;

2) использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях;

3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;

4) использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях (в ред. Федерального закона от 04.12.2006 N 201-ФЗ).

Таким образом, в главе 25.2 Кодекса в качестве самостоятельного объекта налогообложения выделено использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики. При этом ставки водного налога при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики по большинству водных объектов значительно меньше, чем действующие в данный момент минимальные ставки платы, установленные постановлением Правительства РФ от 28.11.2001 № 826 в соответствии с Законом № 71-ФЗ.

Не признаются объектами налогообложения:

1) забор из подземных водных объектов воды, содержащей полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы, а также термальных вод;

2) забор воды из водных объектов для обеспечения пожарной безопасности, а также для ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий;

3) забор воды из водных объектов для санитарных, экологических и судоходных попусков (специальные сбросы воды из выше расположенных водоемов для разбавления загрязнений, предотвращения промерзания рек зимой, поддержания благоприятной санитарной обстановки нормальных условий для судоходства);

4) забор морскими судами, судами внутреннего и смешанного (река — море) плавания воды из водных объектов для обеспечения работы технологического оборудования;

5) забор воды из водных объектов и использование акватории водных объектов для рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов;

6) использование акватории водных объектов для плавания на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах, а также для разовых посадок (взлетов) воздушных судов;

7) использование акватории водных объектов для размещения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод, а также осуществление такой деятельности на водных объектах;

8) использование акватории водных объектов для проведения государственного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических, гидрографических и поисково-съемочных работ;

9) использование акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, воднотранспортного, водопроводного и канализационного назначения;

10) использование акватории водных объектов для организованного отдыха организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей;

11) использование водных объектов для проведения дноуглубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений;

12) особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства;

13) забор воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан;

14) забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод;

15) использование акватории водных объектов для рыболовства и охоты.

Говоря об объекте обложения, напомним, что между платой и водным налогом есть отличие. Водный налог уплачивается при пользовании как поверхностными, так и подземными водными объектами, а плата взимается только за пользование поверхностными водными объектами Кошкин Р. Л., Петрунин В. В. // Водный налог и плата за пользование водными объектами в 2007 году // Российский Налоговый Курьер. — 2007. — № 12. — С.15−19.

Налоговые ставки устанавливаются по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам в следующих размерах:

1) при заборе воды из:

поверхностных и подземных водных объектов в пределах установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования (см. Приложение № 1);

территориального моря Российской Федерации и внутренних морских вод в пределах установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования (см. Приложение № 2);

2) при использовании акватории:

поверхностных водных объектов, за исключением сплава древесины в плотах и кошелях (см. Приложение № 3) (в ред. Федерального закона от 04.12.2006 N 201-ФЗ);

территориального моря Российской Федерации и внутренних морских вод (см. Приложение № 4);

3) при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики (см. Приложение № 5);

4) при использовании водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях (см. Приложение № 6)

При заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере налоговых ставок, установленных пунктом 1 настоящей статьи. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются расчетно как одна четвертая утвержденного годового лимита.

Ставка водного налога при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения устанавливается в размере 70 рублей за одну тысячу кубических метров воды, забранной из водного объекта.

Порядок формирования налоговой базы по водному налогу установлен в пункте 1 статьи 333.10 НК РФ. По каждому виду водопользования, признаваемому объектом налогообложения, налоговая база должна определяться отдельно в отношении каждого водного объекта. Если же в отношении водного объекта установлены различные налоговые ставки, налоговая база будет определяться применительно к каждой налоговой ставке.

При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.

Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.

В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.

При использовании акватории водных объектов, за исключением сплава древесины в плотах и кошелях, налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства (в ред. Федерального закона от 04.12.2006 N 201-ФЗ).

Площадь предоставленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных по материалам соответствующей технической и проектной документации.

При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики налоговая база определяется как количество произведенной за налоговый период электроэнергии.

При использовании водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях налоговая база определяется как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выраженного в километрах, деленного на 100 (в ред. Федерального закона от 04.12.2006 N 201-ФЗ).

Налоговый периодом по водному налогу признается квартал независимо от вида водопользования и категории налогоплательщика (ст. 333.11 Кодекса). Напомним, что Закон № 71-ФЗ для различных категорий плательщиков предусматривает разные налоговые периоды. Для индивидуальных предпринимателей, малых предприятий и налогоплательщиков, использующих акваторию водного объекта, — это квартал, для остальных налогоплательщиков — месяц Карасев М. Н., Петрунин В. В. // Вопросы исчисления и уплаты водного налога // Налоговый вестник. — 2006. — № 7. — С.59−64.

Порядок исчисления налога:

1. Налогоплательщик исчисляет сумму налога самостоятельно.

2. Сумма налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки.

3. Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи в отношении всех видов водопользования.

Начисление платежей за пользование объектами оформляется в бухгалтерском учете с помощью следующих проводок:

Д 20, 25, 26-К 68-при лимитном использовании воды (включаются себестоимость работ);

Д 91 (84)-К 68-при сверхлимитном использовании воды (относятся на чистую прибыль),

где счет 20 «Основное производство», счет 25 «Общепроизводственные расходы», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При применении счета 91 «Прочие доходы и расходы» необходимо иметь в виду, что сумма платы за сверхлимитное потребление воды не уменьшает базу по налогу на прибыль.

Порядок и сроки уплаты налога установлены в статье 333.14 Налогового кодекса. Так, водный налог уплачивается по местонахождению объекта налогообложения (по месту осуществления водопользования) в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым кварталом, то есть не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября и 20 января.

Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по местонахождению объекта налогообложения в срок, установленный для уплаты налога.

При этом налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 настоящего Кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

Налогоплательщики — иностранные лица представляют также копию налоговой декларации в налоговый орган по местонахождению органа, выдавшего лицензию на водопользование, в срок, установленный для уплаты налога.

1.2 Учетная политика общества в целях налогового учета В бухгалтерском учете под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Для целей налогообложения учетная политика определена статьей 11 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) как выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Учетная политика для целей налогообложения у созданной организации утверждается ее руководителем не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации (п. 12 ст. 167 НК РФ). Учетную политику на 2005 год организация может составить и утвердить: отдельными приказами для целей бухгалтерского и налогового учета; одним приказом, в котором раздел первый — учетная политика для целей бухгалтерского учета, второй — для целей налогообложения; объединенную учетную политику.

Роль учетной политики в организации всего учетного процесса крайне велика. Это связано с тем, что действующие нормативно-правовые акты в ряде случаев допускают выбор юридическим лицом способа организации учета из нескольких, определенных соответствующим нормативно-правовым актом, а иногда даже устанавливают обязанность разработать соответствующий порядок самостоятельно. В качестве «классического» примера последней ситуации можно назвать установленную п. 7 ст. 346.27 НК РФ обязанность налогоплательщика вести раздельный учет при совмещении ЕНВД и иного режима (иных режимов) налогообложения, когда законодатель вообще не указал, каким образом и на основе каких показателей такой раздельный учет должен быть организован.

В этой связи учетная политика организации выполняет сразу несколько функций:

1)учетная политика представляет собой руководство по организации и ведению учета внутри компании — правила, установленные для всех работников организации, принимающих участие в учетном процессе. Данная функция приобретает особую актуальность для организаций, имеющих обособленные подразделения, самостоятельно ведущие учет результатов своей финансово-хозяйственной деятельности. В этом случае качественная учетная политика часто выступает единственным способом надлежащей организации унифицированного учета.

2)грамотно сформированная учетная политика — это очень весомый аргумент для предотвращения или, по крайней мере, решения в свою пользу споров с налоговыми органами. Не секрет, что чем подробнее (в случае отсутствия противоречий с действующим законодательством) учетная политика определяет правила ведения учета в каждом конкретном случае, тем сложнее проверяющим оспорить правомерность их применения.

3)учетная политика — это нередко и мощный инструмент оптимизации. Здесь уместно оговориться, что учетная политика может обеспечивать не только оптимизацию налогообложения, но и в очень многих случаях оптимизацию учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости, повышения качества представления и группировки учетной информации и т. п.

В учетной политике для целей налогообложения обязательно следует раскрыть вопросы, вариантность которых предусмотрена НК РФ (часть таких вопросов приведена в табл. 2, с. 10). Также следует отразить применяемый налогоплательщиком порядок ведения налогового учета, формы регистров и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета. Порядок ведения налогового учета — это особый порядок учета доходов и расходов, момента их признания, подразумевающий особый механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного (налогового) периода, особый порядок формирования отложенных расходов (то есть расходы формируют стоимость соответствующего объекта учета), который влияет на налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов по специальным расчетам (алгоритмам), предусмотренным главой 25 НК РФ. Порядок ведения налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно (ст. 313 НК РФ). При этом он должен обеспечить возможность осуществления контроля за правильностью формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой базы, как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих органов. То есть должна быть обеспечена «прозрачность» формирования показателей Декларации начиная с первичного документа. При этом организацией должен быть обеспечен набор регистров, в которых аккумулируются возникающие у организации доходы и расходы, определен порядок формирования объектов учета.

1.3 Практическая интерпретация водного налога Организация ООО «Импульс» занимается производством энергии, посредством использования плотины на реке Волге (Волго-Вятский экономический район). Также организация использует акваторию реки Волги для поддержания уровня воды, необходимой для этой гидроэлектростанции. Т.о., организация ООО «Импульс» является плательщиком водного налога.

В ходе аудиторской проверки за период 2008 г. был проведен аудит начислений и уплаты водного налога.

По данным организации ООО «Импульс» в течение 2008 г. перечислено в бюджет авансовые платежи:

1 квартал 25.04.08 112 470=38550+73 920

2 квартал 25.07.08 135 570=38550+97 020

3 квартал 25.10.08 149 430=38550+110 880

4 квартал 25.01.09 163 290=38550+124 740

Организация ООО «Импульс» предоставляла в налоговый орган декларации в срок уплаты налога, а именно 25.04.08; 25.07.08; 25.10.08; 25.01.09 г.

Расчет:

При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики:

произведено электроэнергии за:

1 квартал: 8000 тыс. кВ· ч

2 квартал: 10 500 тыс. кВ· ч

3 квартал: 12 000 тыс. кВ· ч

4 квартал: 13 500 тыс. кВ· ч Т.о. налог за:

1 квартал 8000*9.24

2 квартал 10 500*9.24

3 квартал 12 000*9.24

4 квартал 13 500*9.24

В соответствии с лицензией на водоиспользование площадь предоставленного водного пространства 5 кв.км.

Т.о. сумма налога за 1,2,3,4 кварталы при использовании акватории поверхности водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях:

5*30.84=154.2

за квартал 154.2/4=38 550

Необходимо провести аудит правильности и своевременности начисления и уплаты водного налога, а также своевременности сдачи декларации в налоговый орган.

водный налог аудит

2. МЕТОДИКА ПРОВЕРКИ НАЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ВОДНОГО НАЛОГА

2.1 Планирование аудита начисления и уплаты водного налога: составление общего плана и программы аудита Аудиторская проверка, как правило, всегда ограничено определенным сроком (в среднем-2 недели); из-за этих ограничений на крупном и даже среднем по мощности предприятии провести сплошную аудиторскую проверку не всегда удается. В связи с этим аудитору следует определить стратегию проверки с учетом индивидуальных особенностей каждого аудируемого лица, которая предусматривает:

· рассмотрение собраний информации о деятельности аудируемого лица;

· предварительную оценку риска и эффективности внутреннего контроля;

· определение глубины, сущности и продолжительности проверок отдельных групп операций.

Стратегия аудиторской проверки должна иметь вид плана, составляемого аудитором в письменной форме, цель которого:

1) предварительно определить объем и тип необходимых тестов;

2) оценить издержки по их проведению;

3) достичь взаимопонимание с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки;

4) иметь доказательства обоснованности выполнение аудита и его качества у данного клиента.

Планированию предшествуют следующие этапы:

— планированная подготовка;

— получение информации о бизнесе аудируемого лица;

— оценка существенности;

— оценка аудиторского риска;

— изучение системы внутреннего контроля и оценка риска ее неэффективности.

Порядок планирование аудита определяется МСА 300 «Планирование» и ФСАД № 3 «Планирование аудита».

Планирование включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

1)деятельность аудируемого лица, в том числе:

— общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

— особенность аудируемого лица, его деятельность, финансовое состояние, требования к его бухгалтерской или иной отчетности;

— общий уровень компетентности руководства;

2)система бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

— учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

— влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в бухгалтерской отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

3)риск и существенность;

4)характер, временные рамки и объем процедур;

5)координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;

6)прочие аспекты, в том числе:

— возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

— особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

— форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, стандартами аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Общий план аудита показан в таблице № 1.

Таблица № 1

Общий план аудита расчетов водного налога.

Проверяемая организация ООО «Импульс»

Период аудита 01.01.08−01.01.09гг.

Количество человеко-часов 300

Руководитель аудиторской группы Петров А.Н.

Состав аудиторской группы Петров А. Н., Александров И.П.

Планируемый аудиторский риск Планируемый уровень существенности

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку; а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

Общий план должен служить руководством при осуществлении программы аудита. В процессе аудита у аудиторской организации могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита.

Программа аудита приведена в таблице № 2.

Таблица № 2

Программа аудита расчета по водному налогу.

Проверяемая организация ООО «Импульс»

Период аудита 01.01.08−01.01.09гг.

Количество человеко-часов 300

Руководитель аудиторской группы Петров А.Н.

Состав аудиторской группы Петров А. Н., Александров И.П.

Планируемый аудиторский риск Планируемый уровень существенности

Существенность в аудите и порядок ее определения описаны МСА 320 «Существенность в аудите» и в ФСАД № 4 «Существенность в аудите»

Аудитору следует принимать во внимание существенность:

§ при определении характер, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

§ оценке последствий искажений.

Между существенностью и аудиторским риском наблюдается обратная зависимость: чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

Виды (см.Приложение№ 7) и порядок определения аудиторского риска отражены как в МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль», так и во ВСАД № 8 «Оценка рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

Аудиторский риск означает риск выражения ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в бухгалтерской отчетности содержится существенные искажения.

Аудиторский риск-это предпринимательский риск аудитора, представляющий собой оценку риска неэффективности аудиторской проверки.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

§ неотъемлемый риск

§ риск средств контроля

§ риск необнаружения Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки.

Таблица № 3

Расчет аудиторского риска

Таблица № 4

Определение риска необнаружения

Определение общего аудиторского риска (АР):

АР=НР· КР·РН;

АР=0,5· 0,5·0,2=0,05, или 5%.

2.2 Аудиторские процедуры проведения проверки начисления и уплаты водного налога

B ходе аудиторской проверки по каждому уплачиваемому предприятием в бюджет и внебюджетные фонды налогу, сбору и платежу аудиторы должны проверить:

правильность исчисления налогооблагаемой базы;

правильность применения налоговых ставок;

правомерность применения льгот при расчете и уплате налогов;

правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей;

правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 68, 69;

правильность составления налоговой отчетности.

Начиная проверку, следует ознакомиться c результатами предыдущих аудиторских и налоговых проверок предприятия. Это позволит выяснить характер ошибок, если такие были допущены в учете в предыдущем отчетном периоде, и наметить объекты для углубленного контроля.

Единые общие требования по подготовке и ведению рабочей документации аудитора устанавливаются МСА 230 «Документирование» и ФСАД № 2 «Документирование аудита».

Стандарты аудиторской деятельности «Документирование аудита» устанавливают единые требования по подготовке рабочей документации аудита аудиторской фирмой или аудитором, работающим самостоятельно.

Аудит, проводимый аудиторской организацией, должна сопровождаться обязательным документированием, т. е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита.

Рабочая документация может быть создана аудиторской организацией, проводящей аудит, либо получена от аудируемого лица, в отношении которого проводится аудит, или от других лиц.

Сведения, содержащиеся в рабочих документах, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией.

Аудиторская организация не обязана предоставлять рабочие документы организации, в отношении которой проводился аудит. Аудиторская организация не имеет право и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством РФ.

Рабочие документы должны содержать записи о планировании аудита, характере, времени проведения и объема выполненных процедур, а так же выводы, сделанные на основе полученных в ходе аудита сведений.

Проведем аудит правильности начисления, уплаты и сдачи отчетности в налоговый орган.

Организация ООО «Импульс» занимается производством энергии, посредством использования плотины на реке Волге (Волго-Вятский экономический район). Также организация использует акваторию реки Волги для поддержания уровня воды, необходимой для этой гидроэлектростанции. Таким образом, организация ООО «Импульс» является плательщиком водного налога.

В ходе аудиторской проверки за период 2008 г. был проведен аудит начислений и уплаты водного налога.

Р.Д. 1.1.

Определение НОБ при использовании акватории водных объектов, за исключением сплава древесины в плотах и кошелях.

При использовании акватории водных объектов, за исключением сплава древесины в плотах и кошелях, НОБ определяется как площадь предоставляемого водного пространства.

Р.Д. 1.2.

Определение НОБ при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики.

При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики НОБ определяется как количество произведенной за налоговый период э/э.

Р.Д. 2.1.

Применение налоговой ставки

При использовании водных объектов для целей гидроэнергетики организация применила налоговую ставку в размере 9,24, а при использовании акватории водных объектов в размере 30,84. Согласно НК при использовании водных объектов для целей гидроэнергетики для р. Волга применяют налоговую ставку в размере 9,84. При использовании акватории водных объектов Волго-Вятского района- 29,04. Соответственно отклонение для использовании водных объектов для целей гидроэнергетики составляет 0.6, а для акватории водных объектов- 1.8.

Р.Д. 3.1.

Порядок исчисления налога при использовании водных объектов для целей гидроэнергетики.

Сумма налога по итогам периода исчисления использовании водных объектов для целей гидроэнергетики определяется как произведение количества произведенного за налоговый период э/э и соответствующей налоговой ставки. Т.к. была применена неправильная налоговая ставка, следовательно, налог исчислен неправильно: за 1 кв. отклонение составило 4800 руб., за 2 кв.- 6300 руб., за 3 кв.- 7200 руб. и за 4 кв.- 8100 руб.

Р.Д. 3.2.

Порядок исчисления налога акватории водных объектов

Сумма налога по итогам периода исчисления налога акватории водных объектов определяется как произведение площади предоставленного водного пространства и соответствующей налоговой ставки. Т.к. была применена неправильная налоговая ставка, следовательно, налог исчислен неправильно: отклонение за год составило 9000 руб., а за кв.-2250 руб.

Р.Д. 3.3.

Общая сумма налога

В ходе аудиторской проверки за 1 кв. было выявлено отклонение в размере 2550 руб., за 2 кв.- 4050 руб., за 3 кв.-.4950 руб., за 4 кв.- 5850 руб.

Р.Д. 4.1.

Проверка соответствующей даты фактического перечисления водного объекта.

Т.к. налог подлежит уплате в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (в соотв. со ст. 333.14), а в данном случае ООО «Импульс» перечислили в бюджет за 1 кв.- 25.04.08 г., 2 кв.-25.07.08, 3 кв.- 25.10.08, 4 кв. 25.01.09 г., то из этого следует, что за 1,2,3,4 кв. организации будут начислены пени за несвоевременную уплату налога.

Расчет пени

1 кв.: 1/300*0,12*5*115 020=230,04

2 кв.: 1/300*0,12*5*139 620=279,24

3 кв.: 1/300*0,12*5*154 380=308,76

4 кв.: 1/300*0,12*5*169 140=338,28

Р.Д. 4.2.

Проверка даты сдачи декларации.

Согласно ст. 333 Налогового кодекса налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по местонахождению объекта налогообложения в cpoк, установленный для уплаты налога. Следовательно, декларации были поданы не вовремя.

2.3 Аудиторское заключение по итогам проведения проверки Согласно Закону об аудиторской деятельности РФ аудиторское заключениеэто официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с ФСАД и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организацией или индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательства РФ.

Аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно-положительные и модифицированные.

Безоговорочно-положительное мнение в аудиторском заключении должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к выводу о том, что бухгалтерская отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности в РФ.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

§ факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в бухгалтерской отчетности;

§ факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательного мнения.

Аудиторское заключение включает в себя:

1. Наименование

2. Адресата

3. Сведения об аудиторе:

— организационно-правовая форма и наименование

— место нахождения;

— номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

— номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, a также срок действия лицензии;

— членство в аккредитованном профессиональном аудиторcком объединении;

4. Сведения об аудируемом лице:

— организационно-правовая форма и наименование;

— место нахождения;

— номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

— сведения o лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

5. Вводную часть;

— часть, описывающую объем аудита;

— часть, содержащую мнение аудитора

6. Дату аудиторского заключения

7. Подпись аудитора.

Если аудитор вырaжает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую отчетность.

3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ ПРОВЕРКИ НАЧИСЛЕНИЯ УПЛАТЫ ВОДНОГО НАЛОГА Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки расчетов по начислению и уплате налога являются следующие:

неверное исчисление налогооблагаемой базы по отдельным налогам;

нарушение сроков платежей по налогам;

неправильное использование принципов бухгалтерского учета, законодательных актов и инструкций при расчете налогов;

применение неверной ставки налога;

неточный учет пеней и штрафов;

искажение или сокрытие данных, представляемых налоговым органам.

На мой взгляд, для совершенствования методики начисления и уплаты водного налога необходимо проводить семинары. Конечно, семинары проводятся налоговой организацией в настоящее время, но они не являются обязательными для всех налогоплательщиков. Поэтому, если семинары будут обязательными для налогоплательщиков, будет намного меньше ошибок при исчислении налогов, искажения данных и использования принципов бухгалтерского учета.

Еще одной проблемой на сегодняшний день является отсутствие компьютеризации на некоторых предприятиях. Ведение бухгалтерского баланса «на бумаге», искажение некоторых данных, неправильное исчисление налогов. Поэтому следует уделять особое внимание таким налогоплательщикам, их обучению, повышению квалификации.

А также для совершенствования методики проверки начисления и уплаты государственной пошлины является специальный контроль программного обеспечения налогоплательщиков, обучение по программному обеспечению сократит риск неправильного ведения бухгалтерского баланса и исчисления налогов, так как на сегодняшний день уровень знаний бухгалтерского персонала в области информационных технологий недостаточен.

Одной из проблем на сегодняшний день является единая система централизованной компьютерной среды на предприятиях, поэтому аудиторские проверки занимают достаточно большое количество времени и правильного исчисления налогов, поэтому следует проводить обучение по программному обеспечению предприятий.

А также следует углубить некоторые виды контроля благодаря программному обеспечению, специально разработанному для аудиторов, потому что существует географическая разбросанность компьютерных установок.

Таким образом, следует уделять большое внимание проведению аудиторских проверок и процедур, а также обучению налогоплательщиков, чтобы избежать и предотвратить огромное количество ошибок и искажений в бухгалтерском учете и исчислению налогов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Итак, вступивший в силу с 1 января 2006 Федеральный закон от 03.06.2006 № 73-ФЗ «О введении в действие Водного кодекса Российской Федерации», внес дополнение в статью 333.8 главы 25.2 «Водный налог» НК РФ. Теперь плательщиками водного налога не являются организации и физические лица, осуществляющие водопользование на основании договоров или решений о предоставлении указанных объектов в пользование, заключенных и принятых после введения в действие Водного кодекса. И это было лишь единственным дополнением в главу 25.2 «Водный налог» НК РФ.

В остальном порядок исчисления и уплаты водного налога, а также представления налоговых деклараций по нему остался прежним. Таким образом, с 2007 года в России одновременно взимаются два вида платежей за пользование водными объектами — водный налог и неналоговая плата. Причем при определенных условиях один и тот же водопользователь может уплачивать и водный налог, и неналоговую плату — только по разным водным объектам.

Россия занимает одно из первых мест в мире по запасам пресной воды, примерно половина из них, по заключению экологов, не соответствует санитарным нормам, а в регионах с развитой промышленностью вода вообще непригодна для питья. По сведениям Сергея Шойгу, в России три тысячи потенциально опасных водных объектов, у которых, к тому же, нет хозяев. Оценка главы Минэкономразвития Германа Грефа еще пессимистичнее: несколько десятков тысяч заброшенных дамб и плотин. С введением главы 25.2 «Водный налог» НК РФ и ряда других нормативных актов, включая Водный Кодекс РФ, проблема несанкционированного использования водных объектов будет исключена, тем более ставки водного налога повышаются. Еще 12 октября 2007 года министр природных ресурсов Юрий Трутнев в перерыве заседания правительства РФ отметил, что повышение коснется как рядовых потребителей, так и промышленных предприятий. «Мы не планируем резкого повышения ставок водного налога, они будут увеличиваться постепенно, — отметил министр. — Но предполагается, что в последующие годы ставка должна быть увеличена от 4 до 6 раз» http://www.businesspress.ru — портал электронных средств массовой информации для предпринимателей «Деловая пресса».

1. Российская Федерация. Законы. Налоговый Кодекс РФ: от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (по состоянию на 1 сентября 2007 г.)// Собрание Законодательства РФ. — 1998 — № 31 Ст. 3824

2. Российская Федерация. Законы. Водный кодекс РФ: от 3 июня 2006 г. № 74-ФЗ // Собрание Законодательства РФ. — 2006.

3. ФЗ от 24.07.2007 № 216-ФЗ (ред. от 29.11.2007) «О внесении изменений в часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты РФ» // Собрание Законодательства РФ, 30.07.2007 № 31, Ст.4013

4. Комментарий к Федеральному закону от 24.07.2007 N 216-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты РФ» // Налоговое планирование, 2007, № 3

5. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ.

6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ

7. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).

8. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Существенность в аудите» (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).

9. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).

10. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (утв. приказом Минфина РФ от 9 октября 2008 г. N 106н).

11. Елгина Д. А. // Водный налог: порядок исчисления и уплаты // Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение. — 2006. — № 5. — С.15−29.

12. Карасев М. Н., Петрунин В. В. // Вопросы исчисления и уплаты водного налога // Налоговый вестник. — 2006. — № 7. — С.59−64.