Бухгалтерский управленческий учет на предприятиях оборонно-промышленного комплекса в условиях конверсии

Предприятия ОПК в настоящее время переживают процесс реструктуризации, в том числе путем конверсии. Под конверсией понимается частичная или полная переориентация организаций оборонной промышленности на выпуск гражданской продукции. Акцент при реализации конверсии делается на диверсификацию гражданского производства, создание новых видов продукции и расширение ее ассортимента. Процессы конверсии и диверсификации зачастую протекают одновременно на фоне сложных экономических преобразований и сопровождаются, как правило, потерей производительности труда и освоением «лишних» технологий.

Несмотря на определенные достижения в реформировании конверсионных предприятий, до сих пор четко не проработаны ключевые экономические и правовые вопросы их деятельности, способы управления предприятиями, постановки и реализации учетно-аналитических функций, без чего не могут быть достигнуты поставленные цели реорганизации предприятий.

Развитие конверсионных организаций невозможно без хорошо организованной системы управления. Управление, в свою очередь, может быть эффективным, если имеет достаточное информационное обеспечение, важнейшим «поставщиком» которого является бухгалтерский учет. В настоящее время бухгалтерская информация, опираясь на сложившуюся в организации систему ее формирования, не удовлетворяет в полной мере требованиям управленческого персонала, не обеспечивает потребностей управления хозяйственной деятельностью экономического субъекта в условиях конверсии и широкой диверсификации. Поэтому возникает необходимость развития бухгалтерского управленческого учета, который в процессе конверсии создает предпосылки для решения важнейших управленческих задач предприятия на основе соизмерения затрат и результатов в разрезе отдельных видов товаров, центров ответственности, сегментов деятельности.

В экономике конверсионной организации постоянно возрастает ценность учетной информации, необходимой для выработки и поддержки управленческих решений, касающихся текущей деятельности и ее ближайшей перспективы. Особое значение в системе управления конверсионным предприятием приобретают такие инструменты управленческого учета, как анализ циклов (снабжения, производства, сбыта) и бюджетирование.

Анализ обеспечивает возможность не только исследования и прогнозирования планов, результатов, отклонений прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности, но и рассчитать влияние любого решения на результаты организации в целом или центров ответственности.

Бюджетирование как процесс планирования позволяет эффективнее управлять финансами в условиях нестабильности, повысить конкурентоспособность продукции.

Благодаря усилиям отечественных и зарубежных ученых и практиков, управленческий учет является не только отраслью науки, но и действенным инструментом совершенствования учета доходов и расходов, решения вопросов бюджетирования, внутреннего ценообразования, а также формирования внутренней отчетности, содержащей необходимую информацию для принятия управленческих решений.

Среди трудов в области управленческого учета необходимо отметить работы А. С. Бакаева, М. А. Бахрушиной, К. М. Гарифуллина, В. Б. Ивашкевича, Т. П. Карповой, В. Е. Керимова, Е. А. Мизиковского, С. А. Николаевой, В. Ф. Палия, Я. В. Соколова, С. А. Стукова, В. И. Ткача, Н. Г. Чумаченко, А. Д. Шеремета, а также труды зарубежных авторов: К. Друри, Э. Майера, Дж. Риса, Ж. Ришара, Ч. Т. Хорнгрена и других. Работы упомянутых ученых и специалистов содержат основополагающие аспекты управленческого учета.

Что касается научных исследований управленческого учета и анализа в конверсионных организациях, то в отечественной практике их недостаточно в силу закрытости информации и относительной новизны объекта исследования. Разработка проблем управленческого учета и анализа нашла наибольшее распространение в секторах промышленности, не связанных с деятельностью конверсионных организаций ОПК, имеющих ряд существенных отличий от других промышленных предприятий по видам деятельности, источникам финансирования и положению на рынке. Производственная деятельность конверсионных организаций ориентирована на использование наукоемких технологий, государственное финансирование НИОКР, отсутствие конкуренции на внутреннем рынке при производстве и продажах ПВН, длительный жизненный цикл продукции. В то же время в сфере производства и продаж гражданской продукции, характеризующейся широкой диверсификацией и мелко-серийностью, необходимо учитывать динамизм внешней среды, возрастание конкуренции и интенсивность научно-технического развития, обусловленную, в том числе, использованием двойных технологий.

Следует отметить, что на конверсионных предприятиях (к примеру, ОАО «Нижегородский машиностроительный завод», ОАО «Сокол», ОАО «Ульяновский механический завод» и др.) в настоящее время имеются элементы управленческого учета, но отсутствует комплексная его система, а также обоснование методических основ ее создания.

Целесообразность разработки проблем управленческого учета и анализа на конверсионных предприятиях не менее актуальна, чем в других промышленных производствах, что определило выбор темы диссертации и основные направления исследования.

Цель и задачи исследования

Целью исследования является разработка методических основ управленческого учета применительно к конверсионным предприятиям.

На достижение поставленной цели направлено решение следующих задач:

• раскрыть сущность и особенности управления предприятием ОПК в условиях конверсии;

• провести исследование существующих вариантов управленческого учета в области материально-технического обеспечения и использования материальных ресурсовобосновать и разработать направления его совершенствования;

• обосновать состав затрат на освоение и производство конверсионной продукции;

• установить взаимосвязи отражения показателей затрат и результатов деятельности конверсионного предприятия на бухгалтерских счетах в целях финансового и управленческого учета;

• усовершенствовать состав информации, необходимой для анализа продаж и финансовых результатов, и порядок ее формирования;

• уточнить методику оценки деловой активности предприятия с учетом использования показателей добавленной стоимости продаваемой продукции;

• обосновать методические положения по бюджетированию деятельности, контролю и анализу бюджетов применительно к конверсионным предприятиям;

• разработать рекомендации по составу и структуре внутрихозяйственной отчетности конверсионной организации.

Предмет исследования. В диссертации предметом исследования является совокупность теоретических и практических аспектов, связанных с разработкой комплексной системы управленческого учета, а также отдельных методик экономического анализа, ориентированных на практические условия конверсионных предприятий.

Объект исследования. Объектом исследования являются особенности процессы финансово-хозяйственной и управленческой деятельности конверсионных предприятий Н. Новгорода, Москвы, Тулы, Ульяновска, С.Петербурга. При разработке основных положений диссертации автором использована учетно-экономическая информация, полученная на основе обобщения бухгалтерской, статистической отчетности, внутрихозяйственной документации, а также экспертных данных ряда конверсионных организаций. К исследованию привлечены публикации отечественных и зарубежных авторов, нормативные документы в области управленческого учета, экономического анализа и планирования.

Теоретические и методологические основы исследования. Теоретическую и методологическую основу диссертационной работы составляют труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов по вопросам управленческого учета, экономического анализа, бюджетированиянормативные документы в области бухгалтерского учета, а также законодательные акты, формирующие правовое поле функционирования конверсионных предприятий. В процессе подготовки диссертационной работы использовались такие общенаучные методы исследования как анализ, синтез, классификация, группировка, моделирование, абстрагирование, диалектический, системный и комплексный подходы к получению доказательств и аргументации положений диссертационной работы, методы сравнения, факторного анализа, экспертных оценок, балансовый, а также экономико-математические методы. При составлении таблиц и систематизации полученных данных применены выборочные исследования.

Научная новизна исследования. Научная новизна диссертации заключается в обосновании особенностей методических основ комплексной системы управленческого учета, в том числе, анализа и бюджетирования применительно к конверсионным предприятиям. При проведении исследования получены следующие результаты, которые характеризуются научной новизной:

• определены особенности управленческого учета на предприятиях в условиях конверсии применительно к ее целям, задачам и видам;

• сформулированы методические рекомендации по совершенствованию управленческого учета и анализа в сфере материально-технического снабжения и использования материальных ресурсов при производстве конверсионной продукции;

• предложен специализированный состав затрат на освоение, производство и продажи продукции, а также схема и методика распределения накладных расходов с учетом особенностей конверсионного предприятия;

• рекомендованы специализированные документы и схемы бухгалтерских проводок показателей затрат и результатов деятельности конверсионного предприятия в целях финансового и управленческого учета;

• детализированы методики анализа продаж и финансовых результатов применительно к конверсионным организациямпредложен порядок комбинированного расчета точки безубыточности при ассортиментной продаже конверсионной продукции;

• усовершенствована методика анализа деловой активности на основе показателей добавленной стоимости;

• сформулированы рекомендации по формированию, контролю и ана-% лизу бюджетов конверсионного предприятия;

• предложен перечень внутрихозяйственной отчетности конверсионного предприятия.

Практическая значимость результатов исследования состоит в том, что их использование обеспечивает совершенствование системы управленческого учета на конверсионных предприятиях, содействует укреплению систем управления их экономикой и, следовательно, повышению жизнеспособности в условиях рынка. Рекомендации по совершенствованию управленческого учета в сфере материально-технического снабжения и использования ^ материальных ресурсовметодики распределения накладных расходоврекомендации по формированию, контролю и анализу бюджетов и составлению внутрихозяйственной отчетности могут быть внедрены федеральными государственными оборонными предприятиями. Основные результаты исследования могут быть использованы для разработки отраслевых рекомендаций, к примеру, в области учета затрат на производство, а также в учебных программах по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет» и «Эконо-щ мический анализ».

Апробация и внедрение результатов исследования. Рекомендации, изложенные в работе, используются на ряде конверсионных предприятий, в том числе, в ОАО «Нижегородский машиностроительный завод», ОАО «Ульяновский механический завод» (г. Ульяновск), ОАО «Радиотехнический завод» (г. Санкт-Петербург), Федеральном государственном унитарном предприятии «Рособоронэкспорт» (Москва).

Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований докладывались на международных и российских научно-практических конференциях: Нижегородский государственный университет им. Н. И. Лобачевского — 2001 г., Нижегородский коммерческий институт — 2003 г.- обсуждались с ведущими специалистами ряда организаций ОПК гг. Н. Новгорода, Москвы, Тулы, Ульяновска и отражены в различных научных сборниках. По результатам исследования опубликовано 6 печатных работ общим объемом 1,4 печатных листа.

Структура и объем диссертации

Структура диссертации обусловлена целью и задачами работы, логикой исследования проблем управленческого учета. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. В первой главе систематизированы основные теоретические и законодательные основы конверсии оборонных предприятий, проведены исследования состояния современного управленческого учета, анализа и пути их совершенствования в управлении конверсионным предприятием. Во второй главе рассмотрены актуальные вопросы управленческого учета и анализа снабжения и управления запасами, расходов на освоение, производство и продажи, финансовых результатов и деловой активности менеджмента. Рекомендованы специализированные документы и схемы бухгалтерских проводок в целях управленческого учета. Третья глава посвящена вопросам бюджетирования, моделям и методам формирования и оценки бюджетов, составлению внутрихозяйственной отчетности. Основное содержание диссертации изложено на 172 страницах, содержит 51 таблицу и 22 рисунка. В работе приведены список литературы из 108 наименований и 21 приложение.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Глубокие перемены в ОПК предъявляют серьезные требования к качеству управления предприятием, к организации управленческого учета и анаа-лиза. Исследованиями автора показана необходимость создания в дополнение к общему учету системы управленческого учета и анализа, которая в процессе конверсии должна обеспечивать решение внутрихозяйственных задач предприятия на основе соизмерения затрат и результатов в разрезе видов товаров, мест затрат, центров ответственности и сегментов деятельности.

Важной предпосылкой реализации управленческого учета является изучение особенностей функционирования конверсионных организаций. Конверсия, с одной стороны, предполагает целенаправленное сокращение производства ПВН, с другой — диверсификацию производства, то есть процесс создания новых видов продукции и технологий, модификации выпускаемой продукции, приводящий к расширению ее ассортимента.

В диссертации показаны цели конверсии, разработана структурная ее схема с выделением типов, моделей и этапов, проведен анализ социально-экономических аспектов, которые необходимо учитывать при реализации управленческого учета на конверсионных предприятиях. В соответствии с особенностью функционирования конверсионных организаций сформулированы современные аспекты управленческого учета и предложены пути его совершенствования.

Сущность управленческого учета автором представлена как подсистема бухгалтерского учета, обеспечивающая оперативный учет затрат и доходов, бюджетирование, контроль и анализ деятельности организации. Она определяет информацию и для будущего развития организации, на основе которой выявляются оптимальные направления деятельности конверсионных организаций и предупреждаются незаконные и неэффективные хозяйственные операции.

Составные части управленческого учета определены оборотом производственных ресурсов в сферах снабжения, производства и продаж. Структура и размеры организации влияют на выбор системы управленческого учета.

Управленческий учет связывает на практике процесс управления с учетным процессом, так как имеет с ним одни и те же объекты: производственные ресурсы, хозяйственные процессы и их результаты.

При организации управленческого учета немаловажное значение имеет распределение и отнесение затрат организации на центры ответственности, порядок формирования расходов в которых повторяет соподчиненность в организационной структуре, а контроль — на основании отчетов об использовании сметы бюджетов (сравнение фактических и плановых данных).

Особое значение в системе управленческого учета отведено анализу циклов хозяйственной деятельности, который является не только источником информации об организации снабжения, производства и продаж, но и инструментом контроля.

Разработана методика по совершенствованию оценки использования материальных ресурсов на основе показателя рентабельности материальных затрат. Рассмотрены системы управления запасами применительно к конверсионным организациям. Для повышения эффективности управления материальными ресурсами на основе идентификатора структурных подразделений автором предлагается перечень конкретных функций подразделений во взаимосвязи с целями организации и общими функциями управления: учетом и анализом.

В целях управленческого учета издержек на освоение конверсионной продукции разработан состав затрат во взаимосвязи с этапами и центрами ответственности. Предложены первичные документы и схемы бухгалтерских проводок хозяйственных операций на производство конверсионной продукции для реализации задач финансового и управленческого учета.

Для увеличения конкурентоспособности продукции автор считает целесообразным распределять общезаводские накладные расходы между экспортной ПВН и гражданской продукцией путем исчисления ставок для каждого ее вида. Влияние переменной части накладных расходов предлагается использовать при оценке плана изменения производства и продаж, а расчет безубыточности при ассортиментной продаже — на основе маржинального дохода. Использование показателя маржинального дохода позволило сформулировать ряд рекомендаций по принятию управленческих решений, в том числе и по безубыточной деятельности организации.

Цикл продаж как завершающий этап производственно-хозяйственной деятельности рассматривается в работе через призму рыночного спроса и возможностей предложения. Для определения оптимальной цены предложено использовать показатели эластичности спроса, а оптимального объемапредельные показатели дохода и издержек.

В работе предложен и обоснован комплекс показателей деловой активности, в том числе добавленной стоимости, которая, по нашему мнению, не менее значима, чем рентабельность и прибыль.

Для оценки принятых раннее управленческих решений, при расчете комплексной оценки (интегрального показателя) деятельности структурных подразделений предложена группа показателей, в состав которой входит показатель экспорта в составе выручки.

К основным принципам, лежащим в основе организации управленческого учета, автором отнесен бюджетный метод планирования. Его отсутствие или недостаточное внимание к нему является для многих предприятий причиной их кризисного состояния. Автор предлагает использовать методику составления бюджета из 6−8 этапов, технику формирования бюджетов — из 912 шагов. При этом рекомендуется для начинающих и небольших конверсионных организаций следующая последовательность построения бюджетов:

• первый этап — постановка нескольких операционных актуальных бюджетов с одновременным составлением бюджета движения денежных средств, что позволит наладить контроль платежеспособности и текущей устойчивости организации, выстроить свои отношения с кредиторами;

• второй этап — составление бюджета доходов и расходов. Это позволит управлять прибылью;

• третий этап — составление балансового отчета, который характеризует обязательства и вложения организации по счетам активов и пассивов.

При разработке бюджетов продаж рекомендованы подходы к формированию ассортимента продукции на основе данных жизненного цикла товара и экспертных оценок с учетом получения оптимальной прибыли при ограниченных ресурсах. Указанные методы автором диверсифицированы применительно к видам выпускаемой продукции конверсионной организации.

Одним из основных инструментов контроля является внутренняя отчетность и система показателей организации. Разработан примерный перечень отчетов, состав оценочных показателей, как необходимые условия понимания коллективом принимаемых администрацией решений и путей их реализации.