Так, в НК РФ не установлен срок для подачи заявления о зачете излишне уплаченных платежей, т. е. налицо пробел в правовом регулировании. Указывая, что для подачи заявления о зачете следует руководствоваться таким же сроком, который установлен НК РФ для подачи заявления о возврате, Президиум ВАС РФ исходил из возможности применения к данным отношениям аналогии закона. По мнению Суда, зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора и пеней представляет собой сокращение налогового обязательства плательщика на будущий период и влечет недополучение бюджетом соответствующих сумм налоговых платежей, уплаченных ранее.
Возврат излишне уплаченного налога заключается в изъятии из бюджета ранее уплаченных сумм налога, сбора и пеней. Следовательно, по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется, и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика. Сходную правовую природу имеют налоговые отношения по возмещению НДС и по возврату налогов из бюджета, что также позволяет судам применять к ним аналогию закона. Особенно тщательно и осторожно следует устанавливать существенное сходство урегулированного и неурегулированного отношений при применении межотраслевой аналогии. На наш взгляд, разнообразие и многогранность налоговых отношений приводят к тому, что принципиальных преград для применения к ним по аналогии норм каких-либо из отраслей российского права не существует. Анализируя содержание налоговых отношений, можно обнаружить в них элементы сходства с отраслями не только публичного, но и частного права. Поэтому вопрос допустимости межотраслевой аналогии должен решаться, исходя из обстоятельств конкретного дела, а не на основе вывода о том, что нормы той или иной отрасли (чаще всего — гражданского права) априори не могут быть применены по аналогии к налоговым отношениям.
Этот вывод находит поддержку в научном сообществе. Применяемый по аналогии принцип должен интерпретироваться точно так же (в тех же пределах), как и при обычном ее применении, т. е. нельзя изменять ее смысл и содержание, приспосабливая к спорному отношению. Кроме того, должны неукоснительно соблюдаться пределы применения аналогии в сфере налогов и сборов. В частности, применение аналогии закона (права) не должно противоречить общим началам (принципам) налогового права и существу налоговых отношений. Кроме того, аналогия недопустима в тех случаях, когда законодатель явно или косвенно выразил свой запрет на ее применение. Так, при рассмотрении дела в суде возник вопрос: можно ли на общественные организации, осуществляющие функции процессуального представительства, распространить по аналогии налоговый режим, установленный для коллегий адвокатов? Отменяя решение суда первой инстанции, Суд подчеркнул, что схожие функции, выполняемые адвокатами и сотрудниками общественного движения «Лебедь» по процессуальному представительству физических лиц в суде, не дают движению «Лебедь» право по аналогии закона уплачивать налоги в том же налоговом режиме, который установлен для коллегий адвокатов. Налоговый режим коллегий адвокатов и непосредственно адвокатов определен исходя из совокупности возложенных на них по закону обязанностей и предоставленных им прав.
Оказание общественным движением «Лебедь» и его сотрудниками юридических услуг гражданам на возмездной основе не превращает общественное объединение граждан в коллегию адвокатов. Взимание налогов и сборов по аналогии недопустимо. Нужно следовать принципу «ближайшей аналогии», т. е. сначала искать норму, регулирующую сходные отношения, внутри самой системы налогового права (первоначально — в том самом разделе закона, где обнаружен пробел), и лишь затем — в других отраслях права. При невозможности прибегнуть к аналогии закона можно переходить к применению аналогии права. Логическая последовательность выглядит так: отраслевая аналогия закона — межотраслевая аналогия закона — аналогия права. Иногда аналогия права сочетается с аналогией закона, усиливая обоснованность ее применения при разрешении конкретной проблемы. Так, Пленум ВАС РФ, констатировав пробел в части установления срока, в течение которого налоговый орган, не реализовавший полномочия на бесспорное взыскание недоимки с юридического лица, вправе обратиться с иском в суд, и допустив применение к данным отношениям по аналогии п.
3 ст. 48 НК РФ, устанавливающего, что исковое заявление о взыскании недоимки с физического лица может быть подано налоговым органом в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога, подкрепил свои выводы ссылками на принцип всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ).Применение аналогии закона (права) должно быть юридически обосновано и мотивировано в тексте самого правоприменительного акта. То есть должен четко формулироваться принцип, положенный в основу решения по делу. Как верно отметил П.
Е. Недбайло, при решении дела со ссылкой на общие принципы права нужно обязательно указывать общие начала законодательства, на которых основывается данное решение, поскольку без соответствующего указания решение останется необоснованным, открывая возможности для произвола при применении правовой нормы. К сожалению, нередко суды, ссылаясь на «общие начала и смысл налогового законодательства», не конкретизируют, о каких именно принципах или иных базовых началах налогового права идет речь. Так, Суд констатировал, что согласно подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.
Несмотря на то, что требование закона об утверждении норм естественной убыли в отраслях, отнесенных к сельскому хозяйству и сфере ведения Минсельхоза России, Правительством РФ не выполнено, налогоплательщик не может нести неблагоприятные последствия от бездействия государственного органа при расчете налогооблагаемой базы и решения вопроса о привлечении к налоговой ответственности. При отсутствии нормативного правового акта, устанавливающего нормы естественной убыли для продукции растениеводства и семеноводства при ее хранении и транспортировке, суд исходил из общих начал и смысла НК РФ, который позволяет налогоплательщику в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов. Таким образом, можно сделать вывод, чтов данном случае конкретное «начало» положено в основу подобных выводов, судом не сформулировано. Подобная практика вряд ли способствует законности и обоснованности судебных решений. Применение аналогии закона (права) должно быть юридически обосновано и мотивировано в тексте самого правоприменительного акта. То есть должен четко формулироваться принцип, положенный в основу решения по делу.
Заключение
.
На основании проведенного в курсовой работе исследования можно сделать следующие выводы. В работе выявлено, что главная задача правовой науки, обладающая ярко выраженным прикладным значением, — установить критерии, пределы и правила применения аналогии закона (права). Определено, что применение аналогии права и аналогии закона представляет собой сложный, логически выстроенный юридический процесс, состоящий из определенных этапов, тесным образом связанных с процессом применения права. Принципиальным обоснованием применения аналогии выступает правовая аксиома, согласно которой одинаковые фактические ситуации должны регулироваться (и разрешаться) одинаково. Тем самым соблюдается общеправовой принцип равенства всех и каждого перед законом и судом. Применяемый по аналогии принцип должен интерпретироваться точно так же (в тех же пределах), как и при обычном ее применении, т. е. нельзя изменять его смысл и содержание, приспосабливая к спорному отношению.
Говоря о применении принципов права в налоговом праве, можно сказать, что особенно тщательно и осторожно следует устанавливать существенное сходство урегулированного и неурегулированного отношений при применении межотраслевой аналогии. На наш взгляд, разнообразие и многогранность налоговых отношений приводят к тому, что принципиальных преград для применения к ним по аналогии норм каких-либо из отраслей российского права не существует. Как правило, аналогия предполагает решение юридического дела правовыми средствами, базирующимися на своеобразии внутриотраслевых связей конкретной отрасли. В связи с этим межотраслевая аналогия встречается только в случае схожести способов регламентации отношений. В целом, вопрос об использовании института аналогии для преодоления пробелов в различных отраслях законодательства решается неоднозначно.
Ряд кодифицированных актов — ГК РФ, СК РФ, ЖК РФ, АПК РФ и ГПК РФ — предусматривает возможность его применения к спорным правоотношениям. В ст. 3 УК РФ, напротив, содержится прямой запрет аналогии. Другие кодексы, включая НК РФ, об аналогии закона (права) не упоминают вовсе. Список использованной литературы.
Конституция Российской Федерации, принята всенародным голосованием 12.
12.1993 г. // Российская газета. -1993. — 25 декабря. -№ 237.Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 31.
01.2016) // СЗ РФ. — 1994. — № 32. — Ст. 3301.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (ред. от.
2 апреля 2014 г.) // СЗ РФ. — 1998. — № 31. — Ст. 3824.
Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» // СЗ РФ. 2006. № 31 (1 ч.). Ст. 3436.
Алексеев, С. С. Общая теория права/ С. С. Алексеев. — М.: Юридическая литература, 2013. — 449 с. Авакьян С. А. Пробелы и дефекты в конституционном праве и пути их устранения // Конституционное и муниципальное право. 2007. №.
8. С. 4−5Ашомко Т. А. Аналогия вне закона // Главная книга. 2010. № 1.
С. 52−55.Братусь, С.Н. О пределах осуществления гражданских прав/ С.Н. Братусь// Правоведение. — 2012. — № 3. — С.79−87.Ильина Е. В. Соотношение юридической фикции и аналогии в праве // Вестник Вол.
ГУ. Серия 9: Исследования молодых ученых. 2012. № 10. URL:
http://cyberleninka.ru/article/n/sootnoshenie-yuridicheskoy-fiktsii-i-analogii-v-prave (дата обращения: 30.
01.2017).Крылов, А. А. Правовые презумпции в гражданском процессе/ А. А. Крылов. — М.: Норма, 2014. -.
487 с. Карасева М. В. Налоговое и гражданское право: некоторые аспекты взаимосвязи (по материалам судебной практики) // Финансовое право. 2011. № 2. С.
34−35Комиссарова, Е. Г. Об основных началах гражданского законодательства/ Е.Г. Комиссарова// Журнал Российского Права. — 2013. — № 8. — С. 55−59.Москвитин О. Аргументы в свою защиту // ЭЖ-Юрист.
2010. № 37. С. 11−12Смирнов Д.
А. Принципы российского налогового права … С. 235−239Соколова Э. Д. К вопросу об источниках финансового права // Современная юридическая наука и правоприменение (IV Саратовские правовые чтения): сб. тез. / отв. ред.
О. С. Ростова. Саратов, 2011. С. 201Недбайло П. Е. Применение советских правовых норм.
М.: Москва, 2011. 540 с. Тихонравов Е. Ю. История законодательного санкционирования и судебного применения юридической аналогии в зарубежном европейском уголовном праве: теоретический анализ и некоторые уроки на будущее // Вестник Пермского университета. Юридические науки. 2011.
№ 2 С.35−41.Шмалий О. В. Функциональная роль применения аналогии права в механизме осуществления исполнительной власти // Бизнес в законе. 2011. № 2. URL:
http://cyberleninka.ru/article/n/funktsionalnaya-rol-primeneniya-analogii-prava-v-mehanizme-osuschestvleniya-ispolnitelnoy-vlasti (дата обращения: 30.
01.2017).Холина, С. Г. Принципы гражданского права/ С. Г. Холина, В. Н. Кудрявцев. — М.: Наука, 2013. — 337 с. Юзвак М. В. Аналогия в налоговом праве. М.: РИОР, 2014.
420 с. Этина Т. С. Институт аналогии процессуального права в правоприменении // Вестник ОмГУ. Серия. Право. 2009. № 4. URL:
http://cyberleninka.ru/article/n/institut-analogii-protsessualnogo-prava-v-pravoprimenenii (дата обращения: 30.
01.2017).Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 25.
06.2009 № 131 // Вестник.
ВАС РФ. 2009. № 9.Постановление Президиума ВАС РФ от 04.
02.2014 № 9189/13 по делу № А51−22 505/2012 // Вестник ВАС РФ. 2014. № 5.Постановление Пленума ВАС РФ от 14.
03.2014 № 16 «О свободе договора и еепределах» // Вестник ВАС РФ. 2014. № 5.Постановление Пленума ВАС РФ от 23.
07.2009 № 64 «О некоторых вопросахпрактики рассмотрения споров о правах собственников помещений на общее имущество здания» // Вестник ВАС РФ. 2009. № 9.Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 90, Пленума ВАС РФ № 14 от09.
12.1999 «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об обществахс ограниченной ответственностью» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2000. № 3Постановление Пленума ВАС РФ от 22.
12.2011 № 81 «О некоторых вопросахприменения статьи 333 Гражданского кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАСРФ. 2012. № 2Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 10, Пленума ВАС РФ № 22 от29.
04.2010 (ред. от 23.
06.2015) «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2010. № 7.Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 02.
07.2009 № 14 «О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при применении Жилищного кодекса.
Российской Федерации" // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2009. № 9.Постановления Фед. арб. суда ВВО от 2 февраля 2005 г. №.
А29−5391/2004а; Фед. арб. суда ВСО от 21 апреля 2006 г. № А19−19 436/05−5-Ф02−1759/06-С1 по делу № А19−19 436/05−5; Фед. арб. суда ДВО от 4 мая 2007 г.
№ Ф03-А51/07−2/1194 по делу № А51−14 225/2006;33−340; МО от 17 декабря 2007 г. № КА-А40/13 073−07 по делу № А40−19 572/07−14−71; Фед. арб. суда СЗО от 25 декабря 2006 г.
по делу № А05−9072/2006;11; УО от 17 марта 2004 г. № Ф09−937/04-АК по делу № А50−18 138/03 // Документы официально не опубликованы.
Доступ из справочной информационной системы «Консультант-плюс»). Постановление Президиума ВАС РФ от 29 июня 2004 г. № 2046/04 по делу № А07−8637/03-А-ХИМ // Вестн. ВАС РФ. 2004. № 10.Постановление Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. №.
65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» // Вестн. ВАС РФ. 2008. №.
2Постановление Президиума ВАС РФ от 8 мая 2007 г. № 16 367/06 по делу № А40−753/06−90−9 // Вестн. ВАС РФ. 2007. № 8 Постановления Фед. арб. суда.
МО от 20 февраля 2009 г. № КА-А40/13 197−08 по делу № А40−59 202/07−118−396; СЗО от 2 сентября 2009 г. по делу № А56−7138/2009/ Доступ из справочной информационной системы «Консультант-плюс».Постановление Фед. арб. суда.
СКО от 13 марта 2003 г. № Ф08−693/2003;259А // Документ официально не опубликован. Доступ из справочной информационной системы «Консультант-плюс».Постановление Фед. арб. суда.
МО от 22 августа 2005 г. и от 18 августа 2005 г. № КА-А40/7915−05 // Документ официально не опубликован. Доступ из справочной информационной системы «Консультант-плюс».Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. №.
5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ» (утр. силу) // Вестн. ВАС РФ. 2001. № 7.
