Методика экспертного исследования операций с материально-производственными запасами

В результате изучения данной главы студент должен:

знать

• • объекты, подлежащие исследованию при проверке операций с материально производственными запасами;
• • источники информации при исследовании операций с материально-производственными запасами;
• • порядок оформления первичными документами операций с материально-производственными запасами;
• • методические приемы исследования операций с материально-производственными запасами;

уметь

• • использовать аналитические процедуры при исследовании операций с материально-производственными запасами;
• • применять документальные методы проверки при выявлении искажений в операциях с материально-производственными запасами;
• • выявлять признаки правонарушений в условиях автоматизированного учета товарно-материальных ценностей;

владеть

• • методами документальной проверки аналитического учета операций с материально-производственными запасами;
• • навыками выявления отклонений при анализе корреспондирующих счетов по хозяйственным операциям с материально-производственными запасами.

Стандарт экспертного исследования операций с материально-производственными запасами

Материально-производственные запасы имеют существенное значение для эффективной хозяйственной деятельности экономического субъекта. Они являются материальными активами и относятся к объектам бухгалтерского учета (п. 2 ч. 5 Закона № 402). Основная часть данных активов используется в производственном процессе и полностью переносит свою стоимость на стоимость производимой продукции.

Материально-производственные запасы включают в себя активы:

• — используемые при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг);
• — предназначенные для продажи (готовая продукция, товары);
• — используемые для управленческих нужд организации.

В зависимости от роли производственно-материальных запасов они подразделяются на следующие группы: а) сырье и материалы, которые образуют материальную (вещественную) основу производимого продукта; б) вспомогательные материалы, используемые для воздействия на сырье и материалы для придания продукту потребительских свойств (топливо, смазочные материалы, запасные части, тара); в) покупные полуфабрикаты — сырье и материалы, прошедшие стадию обработки, но не являющиеся готовой продукцией; г) возвратные отходы — остатки сырья и материалов, образовавшихся в результате их переработки в готовую продукцию (опилки, стружка); д) инвентарь и хозяйственные принадлежности, используемые в качестве средств труда в течении не более 12 месяцев (инструменты и др.).

Задачами экспертного исследования операций с материально-производственными запасами являются активное влияние на устранение нарушений в движении материальных ценностей, а также нейтрализация фактов присвоения, недостач и завышения производственных расходов.

К объектам экспертного исследования операций с материально-производственными запасами относятся:

• — количественная и качественная приемка товарно-материальных ценностей от поставщиков, а также при их внутреннем перемещении между цехами, складами, производствами и материально ответственными лицами. При этом судебно-бухгалтерская экспертиза исследует своевременность и полноту оприходования материальных ценностей, соответствие их по качеству сопроводительным и приемным документам, составленным материально ответственными лицами;
• — сохранность материальных ценностей и закрепление материальной ответственности — исследуется экспертизой на основе данных бухгалтерского учета с позиции состояния складского хозяйства и сохранности материальных ценностей. Закрепление материальной ответственности за конкретными лицами проверяется в процессе исследования договоров о материальной ответственности, заключенных между руководством предприятия и конкретным работником;
• — нормы расхода материалов на производство и их соблюдение — проверяются на предмет обоснованности утверждения норм и их применения в учетных документах (лимитно-заборных картах, ведомостях) отражающих расход материальных ценностей на расходование материальных ценностей, а также при стимулировании экономии расходов на производство продукции, выполнение работ и услуг;
• — брак и порча материальных ценностей и тары — исследуются для установления причины возникновения недостач, размера непроизводственных расходов и лиц, ответственных за причиненный ущерб;
• — малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, их использование и сохранность — проверяются для установления основания их приобретения, оценки, начисления износа, а также законности списания, выявления фактов халатности, недостачи или присвоения ценностей, установления лиц, ответственных за причиненный ущерб;
• — первичная документация по учету материальных ценностей — исследуется в части достоверности отражаемой в ней фактов хозяйственной жизни экономического субъекта;
• — бухгалтерский учет материальных ценностей и бухгалтерская (финансовая) отчетность изучается в части их достоверности, закрепления материальной ответственности за товарно-материальные ценности, осуществления контроля за хозяйственными операциями, связанными с приемом и расходованием сырья и материалов;
• — недостача ценностей и причиненный ущерб, выявленный ревизией, их обоснованность и ответственные лица — обобщаются результаты исследования других объектов, изучаются причины ущерба, выявленного ревизией, подтверждаются его размер и соответствие данным бухгалтерского учета, правильность определения материально ответственных лиц, допустивших нарушения в учетном процессе, и размер возмещения материального ущерба.

Источники информации для исследования операций с материально-производственными запасами:

• 1) федеральные нормативные правовые акты;
• 2) первичные документы и регистры бухгалтерского учета и финансовой отчетности;
• 3) внеучетная информация (приказы, договоры, акты и др.).

К федеральным нормативным правовым актам относятся:

ГК РФ, НК РФ (ст. 250−252, 254, 256), ТК РФ (ст. 244); Закон № 402; Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н; Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н; Нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, утв. постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814; приказы Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66 «О формах бухгалтерской отчетности организаций»; от 13 июня 1995 г. № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» и др.

Первичные документы, которыми оформляются основные операции с материально-производственными запасами, включают в себя:

• — приходный ордер на одну номенклатурную позицию (ф. М-3) и приходный ордер на несколько номенклатурных позиций (ф. М-4) — выписываются материально ответственным лицом в одном экземпляре для оформления материалов, поступивших на склад;
• — акт о приемке материалов (ф. М-7) — составляется, когда при приемке материальных запасов выявлены расхождения с данными сопроводительных документов по номенклатуре, количеству, качеству;
• — требование (ф. М-10, М-10а, М-11) -предназначено для оформления отпуска материалов в цеха сверх установленного лимита, а также при их выдаче на внутрихозяйственные нужды (ремонт, канцелярские расходы и т. п.);
• — накладная на внутреннее перемещение товаров (ф. М-12, М-13) — оформляется при перемещении товаров внутри предприятия;
• — накладная на отпуск материалов на сторону (ф. М-15) — используется для оформления отпуска материалов сторонним организациям или хозяйствам своего предприятия, расположенным за его пределами;
• — лимитно-заборные карты (ф. М-8, М-8а, М-9, М-9а, М-28, М-28а) — предназначаются для учета выдачи материалов цехам в пределах установленного лимита и возврата их при неполном использовании на склад;
• — акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. МБ-4);
• — акт на списание инструментов (приспособлений) и обмен их на годные (ф. МБ-5) — служит для оформления списания или обмена на годные приспособления или инструменты на предприятиях, имеющих обменный фонд;
• — акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. МБ-8) — служит для списания устаревших и изношенных предметов, непригодных к дальнейшему употреблению.

К регистрам синтетического и аналитического учета относятся: карточки учета материалов, журналы учета материалов, журнал учета расхода продукции, карточка количественно-стоимостного учета, журналы-ордера по счетам 10 «Материалы» и субсчета данного счета по группам материальных ценностей; 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 40 «Выпуск продукции», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» .

Бухгалтерскую (финансовую) отчетность составляют бухгалтерский баланс и приложения к нему. В приложение входят отчеты об изменении капитала, о движении денежных средств, о целевом использовании полученных средств.

Внеучетная информация содержится в следующих источниках: приказы, распоряжения, постановления руководителя; акты ревизий и проверок товарно-материальных ценностей; материалы инвентаризации (ф. № ИНВ-3−6, № ИНВ-19, № ИНВ-26); договоры поставки, аренды; рекламации, претензии, ведомости расчета норм естественной убыли; акт контрольной проверки правильности проведения инвентаризации ценностей; акты о порче, ломе, бое товарно-материальных ценностей; договоры о полной материальной ответственности; объяснения материально ответственных лиц по факту недостачи (излишков) материальных ценностей; справки лабораторных исследований материалов и продукции; материалы уголовного дела и др.

При изучении нормативно-справочной информации экспертом-бухгалтером проверяется соблюдение трудового законодательства, наличие заключенных договоров о полной материальной ответственности, наличие подписей ответственных за материальные ценности лиц, соблюдение требований нормативных правовых актов о сроках и порядке проведения инвентаризации, требований бухгалтерского законодательства по оформлению первичных учетных документов, результативность внутреннего контроля за ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При проведении судебно-бухгалтерской экспертизы материально-производственных запасов применяются следующие методические приемы исследования: 1) расчетно-аналитические приемы (экономический анализ, экономико-математические приемы, арифметические и статистические расчеты и др.); 2) документальные приемы проверки, включая прослеживание, пересчет, проверки бухгалтерских документов (нормативная, арифметическая проверка, встречная проверка, взаимный контроль документов), устный опрос, контрольно-выборочное сличение, инспектирование и др.

При проведении исследования операций с материально-производственными запасами необходимо использовать возможности других видов экспертиз, например результаты товароведческих экспертиз относительно качества сырья и материалов, технологических экспертиз — в части технологического процесса производства сырья, полуфабрикатов, готовой продукции, соответствия выпущенной продукции используемому при ее производстве сырью, а также почерковедческих судебных экспертиз для исследования рукописных текстов, почерка, подписей материально ответственных лиц.

Особенностью судебно-бухгалтерской экспертизы в отличие от других хозяйственных операций является использование результатов фактической проверки (проведенной методами инвентаризации, контрольных обмеров, контрольного запуска сырья и материалов в производство, лабораторного анализа, контрольных закупок, осмотра и обследования, получение объяснений материально ответственных лиц, запросов относительно реального содержания совершенных хозяйственных операций). Это обусловлено тем, что достижение целей эффективного и всестороннего исследования учетно-экономических данных возможно лишь при проверке соответствия содержания документов реально совершенным хозяйственным операциям с сырьем и материалами.