Анализ расходов. 
Банковские операции

При проведении анализа совокупных расходов банка

необходимо исходить из их классификации по наиболее важным признакам.

• 1. По форме осуществления расходы бывают:
  • а) процентными;
  • б) непроцентными.
• 2. По экономическому содержанию:
  • а) операционными;
  • б) функциональными;
  • в) прочими.
• 3. По периодичности возникновения:
  • а) текущими;
  • б) единовременными.
• 4. По отношению к объему совершаемых операций:
  • а) условно-постоянными;
  • б) условно-переменными.
• 5. По экономической роли:
  • а) основными;
  • б) накладными.
• 6. По способу включения в себестоимость:
  • а) прямыми;
  • б) косвенными.
• 7. По составу:
  • а) одноэлементными;
  • б) комплексными.
• 8. По участию в производственном (технологическом) процессе:
  • а) банковскими (производственными);
  • б) небанковскими.
• 9. По эффективности:
  • а) производительными;
  • б) непроизводительными.
• 10. По порядку учета для целей налогообложения:
  • а) учитываемыми для целей налогообложения;
  • б) не учитываемыми.
• 11. По видам деятельности и т. д.

При формировании форм отчетности организаций зачастую используется одновременно несколько классификационных признаков (форма осуществления расходов, их экономическое содержание, участие в производственном процессе). Основным источником анализа расходов банка, как и доходон, является Отчет о прибылях и убытках, формируемый в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и в соответствии с российскими ПБУ.

Рассмотрим сначала классификацию расходов в отчетности банка, составленную в соответствии с МСФО.

Так же как и доходы банка, его расходы делятся на два вида:

• — процентные;
• — непроцентные.

Процентные расходы составляют, как правило, большую часть расходов банка. Они включают расходы:

• 1) по срочным депозитам юридических лиц;
• 2) выпущенным долговым ценным бумагам (векселям);
• 3) срочным вкладам физических лиц;
• 4) срочным депозитам банков;
• 5) депозитам «овернайт» других банков;
• 6) текущим/расчетным счетам;
• 7) корреспондентским счетам других банков;
• 8) прочим заемным средствам.

В ходе анализа процентных расходов следует установить, какую долю они составляют от процентных доходов банка. Далее в ходе анализа необходимо изучить следующие вопросы:

• а) влияние конъюнктуры финансовых рынков на изменение структуры депозитной базы банка и, следовательно, па величину его расходов;
• б) степень диверсифицированности портфеля заемных средств в части его процентных операций;
• в) правильность начисления и отнесения на отчетный период величины наращенных расходов банка;
• г) влияние на величину расходов изменений в остатках на счетах клиентов по оплачиваемым привлекаемым средствам и среднего уровня процентной ставки по ним (как по ресурсной базе в целом, так и, но отдельным ее видам);
• д) соответствие динамики процентных ставок по пассивам общей процентной политике банка.

К непроцентным расходам в банках относятся:

• 1) комиссионные расходы;
• 2) расходы по операциям с ценными бумагами;
• 3) расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями;
• 4) расходы, возникающие при переоценке иностранной валюты;
• 5) другие текущие расходы.

Комиссионные расходы в банках часто составляют значительный удельный вес в общих расходах и связаны с уплатой комиссий:

• — по операциям с цепными бумагами и иностранной валютой;
• — за кассовые услуги;
• — за расчетные услуги;
• — за услуги по инкассации;
• — за полученные гарантии и т. д.

Если процентные и непроцентные доходы банка в своей совокупности образуют операционные доходы, то операционными расходами кредитных организаций в соответствии с МСФО называют не сумму процентных и непроцентных расходов (по аналогии с доходами), а лишь часть непроцентных расходов, в основном связанных с функционированием банка.

Такими расходами являются:

• 1) затраты на персонал;
• 2) амортизация основных средств;
• 3) профессиональные услуги (охрана, связь и др.);
• 4) реклама и маркетинг;
• 5) административные расходы;
• 6) обесценение стоимости основных средств;
• 7) прочие налоги, за исключением налога на прибыль;
• 8) прочие расходы.

Операционные расходы банка легче, чем другие их виды, поддаются контролю и анализу, поскольку большая их часть (например, расходы по оплате труда, эксплуатационные расходы и др.) является относительно постоянной и вполне прогнозируемой величиной.

Особой группой расходов являются затраты по формированию резервов под обесценение кредитов, инвестиционных ценных бумаг (имеющихся в наличии для продажи и удерживаемых до погашения), резервов под убытки по обязательствам кредитного характера, прочие резервы.

В ходе анализа следует установить, насколько указанные резервы уменьшают чистые доходы по соответствующим статьям Отчета о прибылях и убытках.

Одним из направлений анализа совокупных расходов банка является изучение их в соответствии с классификацией, положенной в основу формирования Отчета о прибылях и убытках по форме № 409 102.

• 1. Проценты, уплаченные за привлеченные кредиты:
  • — за срочные кредиты;
  • — по просроченным кредитам;
  • — за просроченные проценты.
• 2. Проценты, уплаченные юридическим лицам по привлеченным средствам:
  • — по открытым клиентам счетам;
  • — по депозитам;
  • — по прочим привлеченным средствам.
• 3. Проценты, уплаченные физическим лицам по депозитам.
• 4. Расходы по операциям с ценными бумагами:
  • — по выпущенным ценным бумагам;
  • — по операциям с приобретенными ценными бумагами.
• 5. Расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями (в том числе результаты от переоценки счетов в иностранной валюте).
• 6. Расходы на содержание аппарата управления банка (включая социально-бытовые расходы).
• 7. Штрафы, пени, неустойки уплаченные.
• 8. Другие расходы:
  • — отчисления в фонды и резервы;
  • — комиссии уплаченные;
  • — другие операционные расходы;
  • — другие произведенные расходы.

Процентные расходы составляют, как правило, большую часть расходов банка. Они включают затраты по привлечению средств банков в депозиты, средств клиентов (юридических и физических лиц) в займы и депозиты, по полученным межбанковским кредитам, другие аналогичные расходы. Проценты, уплаченные за привлеченные кредиты, юридическим лицам по привлеченным средствам, а также физическим лицам по депозитам, необходимо анализировать как процентные расходы банка в разрезе групп однородных операций и статей аналитического учета Следующими по значимости видами расходов банка являются расходы на содержание аппарата управления, по операциям с иностранной валютой, а также по операциям с ценными бумагами.

В ходе изучения управленческих расходов необходимо выяснить:

• — в какой степени они способствуют реализации кадровой политики банка в целом;
• — какую роль играет существующая система оплаты труда в достижении целей банка;
• — в какой мере она обеспечивает соединение материальных интересов работников со стратегическими задачами банка;
• — позволяют ли социальные льготы и премии подходить избирательно и мотивированно к оплате труда каждого специалиста или являются общими для всех.

Поскольку процентные доходы банка являются основным источником его доходов, а административные расходы (на содержание аппарата управления и др.) — основными (по своей величине) расходами для осуществления этой деятельности, то в ходе анализа необходимо определить отношение всех административных расходов и каждого их вида к совокупным и процентным доходам банка, а также к его активам.

Расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями включают:

• а) собственно расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями;
• б) расходы по обменным операциям с иностранной валютой;
• в) расходы по операциям на валютных биржах;
• г) расходы (результаты) от переоценки счетов в иностранной валюте и др.

В ходе анализа определяют состав, структуру и динамику каждого вида указанных расходов.

Расходы по операциям с ценными бумагами подразделяются на расходы: связанные с обслуживанием и перепродажей выпущенных банками ценных бумаг; обслуживанием ценных бумаг, выпущенных другими юридическими лицами или органами государственной власти. В ходе анализа определяют структуру и динамику расходов банка, понесенных им по его собственным ценным бумагам и, но бумагам, выпущенным другими организациями. В структуре данного вида расходов преобладают расходы по выпущенным банком ценным бумагам.

Расходами по выпуску ценных бумаг являются расходы: по подготовке проспекта эмиссии; приобретению бланков ценных бумаг; типографские расходы; комиссионные вознаграждения за распространение ценных бумаг и т. д.

В ходе анализа:

• а) находят долю уплаченных процентов по каждому виду ценных бумаг, выпущенных банком, включая и долю сумм отрицательной разницы (дисконта) между ценой реализации бумаг и их номинальной стоимостью;
• б) выявляют наиболее дорогие и наиболее дешевые виды ресурсов (путем сопоставления расходов и соответствующей величины привлеченных средств);
• в) оценивают влияние возникающих при перепродаже (погашении) ценных бумаг расходов на общую величину расходов банка по выпущенным им ценным бумагам.

К расходам, которые несут банки, но выпущенным другими юридическими лицами или органами государственной власти ценным бумагам, относятся: расходы от переоценки, перепродажи (погашения) бумаг; по списанным вложениям в ценные бумаги. Для профессиональных участников рынка ценных бумаг — это расходы, связанные с их приобретением и реализацией, т. е. расходы по оплате консультационных, информационных, регистрационных услуг специализированных организаций, вознаграждения, уплачиваемые посредникам и посредническим организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок.

В связи с тем что ценные бумаги чаще всего приобретаются партиями и по разным ценам, возникает вопрос об установлении учетной стоимости (себестоимости) ценных бумаг при их реализации. Коммерческие банки в целях единообразного отражения в бухгалтерском учете финансового результата устанавливают учетной политикой один из предлагаемых им Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях методов списания с балансовых счетов второго порядка ценных бумаг одного выпуска при их выбытии. Это может быть метод средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (ФИФО) или себестоимости последних по времени приобретения бумаг (ЛИФО). В ходе анализа необходимо определить, какой фактор в наибольшей степени повлиял на величину расходов (убытков) от перепродажи ценных бумаг — их себестоимость или цена погашения (реализации).

Необходимо учитывать, что при реализации долговых обязательств, по которым начисляются процентный или купонный доход, их себестоимость должна быть увеличена на сумму накопленного процентного (купонного) дохода за период нахождения ценных бумаг на балансе кредитной организации. При этом накопленный уплаченный при их приобретении процентный (купонный) доход в себестоимость включаться не должен, поскольку был уже учтен при покупке.

К последней составляющей статьи «Другие расходы» относят расходы:

• а) по выбытию (реализации) и списанию имущества и дебиторской задолженности;
• б) доставке банковских документов;
• в) операциям с драгметаллами;
• г) списанию недостач и хищений;
• д) арендной плате;
• е) факторинговым и форфейтинговым операциям;
• ж) операциям доверительного управления;
• з) проведению операций с опционами, форвардными, фьючерсными контрактами, операциям СВОП;
• и) кредитным операциям и иным расходам прошлых лет, выявленным в отчетном году;
• к) налогам (относимым на расходы);
• л) списанию задолженности по кредитам при отсутствии соответствующих резервов;
• м) судебным издержкам, аудиторским проверкам и др.

При проведении анализа указанных расходов следует исходить из того, что размер их не должен быть высоким, поскольку данные расходы являются или нестандартными (нетрадиционными), или не основными для банковской деятельности. Выявляются статьи с наибольшим удельным весом и определяются основные факторы, повлиявшие на данные виды расходов банка. Другие операционные расходы банка следует анализировать аналогично расходам на содержание аппарата управления, поскольку перечень этих расходов достаточно велик и также значительно дифференцирован в зависимости от включения или невключения их в расходы, формирующие налогооблагаемую прибыль.

Проводя оценку обоснованности и правильности начисления штрафов, пени и неустоек, уплаченных банком, нужно определить, какие виды нарушений в деятельности банка допускаются чаще всего. Ими могут быть:

• — несвоевременное, неправильное осуществление операций банка со счетами и по счетам клиентов;
• — нарушения, допускаемые при исполнении кредитных и депозитных договоров;
• — нарушения при совершении расчетов с бюджетом, внебюджетными фондами;
• — несвоевременное сообщение налоговым органам об открытии счетов клиентам;
• — нарушения порядка обязательного резервирования, а также другие нарушения (например, законодательства РФ и нормативных актов Банка России).

К другим расходам банка относят отчисления в фонды и резервы, уплаченную комиссию, другие операционные и произведенные расходы.

По влиянию на налогооблагаемую базу затраты банка делятся на три группы:

• 1) расходы, относимые на себестоимость банковских услуг и уменьшающие налогооблагаемую прибыль;
• 2) расходы, учитываемые на расходных счетах, но не уменьшающие налогооблагаемую базу банка;
• 3) расходы, прямо относимые на убытки банка и не учитываемые при расчете налогооблагаемой базы банка.

По способу ограничения объемов расходы банка делятся на нормируемые и ненормируемые.

К нормируемым относятся расходы на рекламу, командировочные, на подготовку кадров, представительские, по компенсации расходов, связанных с использованием личного транспорта работников банка, и т. д. Эти затраты учитываются полностью на расходных счетах банка, но затраты сверх норм увеличивают налогооблагаемую прибыль банка. К числу нормируемых расходов, традиционно занимающих высокий удельный вес в затратах банка, относятся расходы по содержанию аппарата его управления. По своей величине они, как правило, находятся на втором месте после расходов, связанных с приобретением ресурсов.

К ненормируемым расходам относят различного рода штрафы, неустойки и другие незапланированные расходы, которые зависят от законопослушной деятельности банка, связанной с соблюдением требований российского банковского законодательства, инструкций и положений Банка России и других нормативных документов.

Указанные расходы в ходе анализа разделяют па расходы, которые при расчете налогооблагаемой прибыли уменьшают величину полученных банком доходов (а значит, и налога на прибыль) и учитываются для целей налогообложения в пределах установленных законодательством норм, и на расходы, которые не учитываются при расчете налогооблагаемой базы. К расходам, которые не учитываются при расчете налогооблагаемой базы, относятся, например:

• — расходы на выплату любых видов вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров;
• — премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;
• — суммы материальной помощи работникам;
• — расходы на оплату дополнительно предоставляемых сверх предусмотренных действующим законодательством отпусков;
• — надбавки к пенсиям;
• — ценовые разницы при реализации по льготным ценам товаров работникам; на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях и т. д.

Следует отмстить, что в соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях аналитическая группировка доходов и расходов банков осуществляется таким образом, чтобы се данные могли использоваться и для ведения налогового учета. В ходе анализа определяют удельный вес расходов, учитываемых и не учитываемых при расчете налогооблагаемой базы, в общих расходах банка по содержанию его аппарата управления.

Анализ расходов банка в соответствии с указанной классификацией должен осуществляться на предмет целесообразности и обоснованности произведенных банком расходов, а также правомерности отнесения их к той или иной группе. Расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны производиться при наличии соответствующих разрешительных документов.