Специальное налоговое законодательство как источник регулирования налогообложения

Как уже указывалось выше, специальное налоговое законодательство включает в себя:

• — федеральное законодательство о налогах и сборах (состоящее из НК и иных федеральных законов о налогах и сборах);
• — региональное законодательство о налогах и сборах (состоящее из законов субъектов РФ, принятых законодательными (представительными) органами субъектов РФ);
• — местные акты о налогах и сборах, принятые представительными органами муниципальных образований.

Рассмотрим подробнее источники правового регулирования налоговых отношений каждой из этих групп.

1. Федеральное законодательство о налогах и сборах, или, как оно именуется в НК, законодательство РФ о налогах и сборах, состоит из НК и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Наиболее важные положения об организации и осуществлении налогообложения в России закреплены в Налоговом кодексе РФ. НК состоит из двух частей — общей и особенной.

В соответствии с положениями Федерального закона от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» часть первая НК была введена в действие с 1 января 1999 г.

Вторая часть НК введена в действие с 1 января 2001 г. Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» .

Однако первоначально в составе второй части НК были введены лишь четыре главы, которыми были установлены НДС, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог (до принятия Федерального закона от 31 декабря 2001 г. № 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» он именовался «единый социальный налог (взнос)»).

В дальнейшем законодатель неоднократно дополнял вторую часть ПК новыми главами, каждая из которых посвящена правовым основам взимания конкретного налога или сбора, а также вносил изменения и дополнения в уже принятые главы части второй НК.

К иным федеральным законам о налогах и сборах, принятым в соответствии с НК и составляющим вместе с ним федеральное законодательство о налогах и сборах, как источникам правового регулирования налоговых отношений относятся:

• а) федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК и действующие в настоящее время в части, не противоречащей НК;
• б) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК. Примерами таких актов выступают федеральные законы: от 29 декабря 2012 г. № 279-ФЗ «О внесении изменений в главу 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», от 29 ноября 2012 г. № 206-ФЗ «О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона „О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации“», от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах», от 31 декабря 2001 г. № 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» и др.

К федеральным законам, принятым до введения в действие НК, относятся в первую очередь законы РФ: от 21 марта 1991 г. № 943−1 «О налоговых органах Российской Федерации»; от 9 декабря 1991 г. № 2003;1 «О налогах на имущество физических лиц», а также ряд других.

• 2. Региональное законодательство о налогах и сборах состоит из принятых в соответствии с ПК законов о налогах субъектов Федерации. К таким региональным законам в первую очередь относятся законы субъектов РФ, вводящие на территории этих субъектов установленные федеральным законодательством о налогах и сборах региональные налоги, а также другие законы, принятие которых предусмотрено НК. В качестве примера можно привести законы города Москвы от 7 октября 2009 г. № 41 «Об установлении налоговой ставки для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов», от 14 ноября 2012 г. № 56 «О внесении изменения в статью 1 Закона города Москвы от 23 октября 2002 года № 47 „О ставках налога на имущество физических лиц“», закон Рязанской области от 8 ноября 2012 г. № 82-ОЗ «О патентной системе налогообложения на территории Рязанской области», закон Новгородской области от 30 апреля 2009 г. № 523-ОЗ «Об упрощенной системе налогообложения на основе патента», закон Чукотского автономного округа от 8 октября 2012 г. № 71-ОЗ «О введении на территории Чукотского автономного округа патентной системы налогообложения», закон Архангельской области от 24 сентября 2012 г. № 531−33-ОЗ «О внесении изменений в статью 4 областного закона „О транспортном налоге“ и изменений и дополнения в статьи 2 и 2.1 областного закона „О введении в действие на территории Архангельской области налога на имущество организаций в соответствии с частью 2 Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Архангельской области“, а также о признании утратившими силу отдельных областных законов и положений областных законов», закон Республики Марий Эл от 24 октября 2012 г. № 57−3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Республики Марий Эл в области налоговых и бюджетных правоотношений» и др.
• 3. Нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК. К таким местным актам относятся, например, акты представительных органов муниципальных образований (местных парламентов, законодательных собраний, советов депутатов и т. д.), которыми устанавливаются и вводятся на территории соответствующих муниципальных образований установленные федеральным законодательством о налогах и сборах местные налоги. В качестве примера приведем несколько таких нормативных актов: решение Ростовской-на-Дону городской Думы от 18 декабря 2012 г. № 374 «О внесении изменения в решение Ростовской-па-Дону городской Думы «Об утверждении «Положения о земельном налоге на территории города Ростова-на-Дону»», решение Собрания депутатов Биробиджанского муниципального района Еврейской автономной области от 23 ноября 2012 г. № 80 «О значениях корректирующего коэффициента базовой доходности К2 для исчисления размера единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Биробиджанского муниципального района на 2013 год», решение Совета местного самоуправления Урванского муниципального района Кабардино-Балкарской Республики от 28 ноября 2012 г. № 1 «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на 2013 год», решение Совета сельского поселения «Мордино» Корткеросского района Республики Коми от 25 декабря 2012 г. № 4/6 «Об установлении земельного налога» и др.

При этом отметим, что поскольку положениями ч. 1 ст. 130, ч. 1 ст. 131 и ч. 1 ст. 132 Конституции РФ закреплено право населения муниципальных образований самостоятельно определять структуру, а равно компетенцию органов местного самоуправления при решении местных вопросов, в том числе в части порядка установления местных налогов и сборов, постольку уставами этих муниципальных образований, как представляется, могут быть предусмотрены различные правовые модели распределения полномочий в области местного нормотворчества в налоговой сфере между представительными и исполнительными органами местного самоуправления.

Вместе с тем действующее законодательство о налогах и сборах закрепляет несколько иную правовую модель. В соответствии с п. 4 ст. 12 НК местные налоги могут вводиться в действие и прекращать действовать на территориях муниципальных образований только в соответствии с нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. Кроме того, при установлении местных налогов такие элементы налогообложения как налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов могут определяться на местном уровне, но только представительными органами муниципальных образований (в пределах, установленных НК). Причины такого решения законодателя понятны и оправданы, так как лежат в плоскости попыток достижения большей эффективности реализации принципов налогового права.

Однако представляется, что в рассматриваемой части положения п. 4 ст. 12 ПК несколько сужают конституционно установленные объемы гарантий самостоятельности населения в осуществлении местного самоуправления, вступая в противоречие с ч. 1 ст. 130, ч. 1 ст. 131 и ч. 1 ст. 132 Конституции РФ.

Болес того, правомерен вопрос, насколько оправданно такое сужение в условиях крайне неоднородного «правового ландшафта» современного российского местного самоуправления. А главное, достигаются ли на практике цели, которые заложены в основе такой, реализуемой в НК правовой конструкции? Иными словами, насколько эффективна в данном случае реализация принципов налогового права? Представляется, что ответ на этот вопрос, к сожалению, не может быть утвердительным.

Рассмотрим указанное выше на примере двух муниципальных образований Верхоянского улуса (района) Республики Саха (Якутия) — «Ленский район» и «Поселок Эсе-Хайя». В соответствии с уставами указанных муниципальных образований установление и введение на их территории местных налогов и сборов, определение размеров налоговых ставок, предоставление налоговых льгот и т. д., как и предписывается положениями п. 4 ст. 12 НК, отнесено к полномочиям представительных органов, соответственно Районного Совета муниципального образования «Ленский район» (подп. 3 п. 1 ст. 24 Устава муниципального образования «Ленский район» Верхоянского района Республики Саха (Якутия) от 29 апреля 2010 г. № 2−14 (с изм. и доп.)) и Эсе-Хайского поселкового Совета (подп. 3 п. 1 ст. 26 Устава муниципального образования «Поселок Эсе-Хайя» Верхоянского района Республики Саха (Якутия) от 25 ноября 2005 г. (с изм.).

Вместе с тем в соответствии со ст. 41 муниципального устава Районный Совет муниципального образования «Ленский район» направляет принятые в рамках своих полномочий решения на подпись главе района. Последний имеет право отклонить нормативный правовой акт, принятый Районным Советом (с мотивированным обоснованием его отклонения либо с предложениями о внесении в него изменений и дополнений). При этом необходимо учитывать, что глава района, выступая выборным высшим должностным лицом муниципального образования, одновременно является главой районной администрации, т. е. исполнительнораспорядительного орган местного самоуправления.

В муниципальном образовании «Поселок Эсе-Хайя» выборный глава поселка (высшее должностное лицо), одновременно не только руководит администрацией поселка (исполнительно-распорядительным органом), но и в соответствии со ст. 31 муниципального устава «входит в состав Эсе-Хайского поселкового Совета с правом решающего голоса и является его председателем» .

Поэтому с учетом сложившихся особенностей, исторических и иных местных традиций организации местного самоуправления в Российской Федерации установленное в НК правило (в части ограничения нормотворчества исполнительных и исполнительно-распорядительных органов на местном уровне) вряд ли оказывают существенное фактическое воздействие на степень эффективности регулирования местного налогообложения.

Отметим, что приведенное выше «совмещение постов» — практически повсеместная практика. Вот только, например, в Республике Саха (Якутия) она привела к тому, что в ряде муниципалитетов в нарушение положений НК местные налоги установлены не актами представительных органов местного самоуправления, а муниципального главы: решения главы муниципального образования «Поселок Эсе-Хайя» Республики Саха (Якутия) от 14 ноября 2012 г. № 10 «Об утверждении ставок, порядка и срока уплаты земельного налога на территории муниципального образования „Поселок Эсе-Хайя“ на 2013 год» и от 14 ноября 2012 г. № 11 «Об утверждении ставок налога на имущество физических лиц на территории муниципального образования „Поселок Эсе-Хайя“ на 2013 год», решение главы муниципального образования «Ленский район» Республики Саха (Якутия) от 30 ноября 2010 г. № 9−19 «Об установлении земельного налога на территориях межселенных земель муниципального образования „Ленский район“», решения главы муниципального образования «Борулахский наслег» Республики Саха (Якутия) от 22 ноября 2012 г. № 2 «Об утверждении ставок, порядка и срока уплаты земельного налога на территории муниципального образования „Борулахский наслег“ на 2013 год» и от 22 ноября 2012 г. № 3 «Об утверждении ставок налога на имущество физических лиц на территории муниципального образования „Борулахский наслег“ на 2013 год», решение главы муниципального образования «Нерюнгринский район» Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2010 г. № 6−21 «О земельном налоге на межселенных территориях муниципального образования „Нерюнгринский район“» и др.