Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица

Уклонение от уплаты таможенных платежей посягает на предусмотренный законом порядок уплаты таможенных платежей, финансовую систему государства и является в некотором смысле видом налоговых преступлений.

Непосредственным объектом преступления, предусмотренного ст. 194 УК РФ, являются финансовые отношения в сфере полного и своевременного формирования доходной части государственного бюджета за счет поступления таможенных платежей, уплачиваемых юридическими и физическими лицами при перемещении ими через таможенную границу ЕАЭС товаров и транспортных средств либо при изменении таможенной процедуры перемещенных товаров и транспортных средств.

Предмет преступления, предусмотренного ст. 194 УК РФ, определен в диспозиции — таможенные платежи, взимаемые с организации или физического лица. Виды таможенных платежей нормативно закреплены в ст. 70 ТК ТС. К ним относятся:

• 1) ввозная таможенная пошлина;
• 2) вывозная таможенная пошлина;
• 3) налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза;
• 4) акциз (акцизы), взимаемый (взимаемые) при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза;
• 5) таможенные сборы.

Исходя из позиции Управления таможенных расследований и дознания ФТС России^[1], для целей ст. 194 УК РФ под понятием «таможенные платежи» понимаются таможенные пошлины и налоги. Сумма таможенных сборов не учитывается при расчете сумм неуплаченных таможенных платежей, поскольку данный вид платежей носит возмездный характер и взимается таможенными органами за совершение ими действий, связанных с выпуском товаров, таможенным сопровождением товаров и иных действий, установленных законодательством.

Данная позиция представляется спорной, поскольку в диспозиции ст. 194 УК РФ ничего не говорится об обязательной безвозмездности таможенных платежей, входящих в предмет преступления. Однако, безусловно, мнение ФТС России следует учитывать при квалификации рассматриваемого преступления.

Таким образом, состав преступления, предусмотренного ст. 194 УК РФ, образует уклонение от уплаты всех необходимых таможенных платежей (за исключением таможенных сборов): либо совокупности их видов, либо одного из них.

Исчисление суммы неуплаченных платежей регламентируется положениями ТК ТС, составляющими в данном случае нормативно-правовую основу для реализации уголовно-правового запрета. Для уголовноправового определения неуплаченных платежей имеют значение вопросы об объекте обложения таможенными платежами, о порядке определения таможенной стоимости товаров и исчисления таможенных платежей.

Объектом обложения таможенными пошлинами и налогами могут быть товары, перемещаемые через таможенную границу.

Базой для исчисления таможенных пошлин в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок являются таможенная стоимость товаров и (или) их физическая характеристика в натуральном выражении (количество, масса с учетом его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи, объем или иная характеристика).

Налоговая база для исчисления налогов определяется в соответствии с законодательством государств — членов таможенного союза (ст. 75 ТК ТС).

В соответствии с Соглашением между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25 января 2008 г. «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза».

таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу государства таможенного союза при вывозе с территории этого государства, определяется в соответствии с законодательством этого государства.

При этом указанное соглашение устанавливает единые правила определения таможенной стоимости товаров в целях применения Единого таможенного тарифа таможенного союза^[2], а также применения иных мер, отличных от таможенно-тарифного регулирования, которые вводятся (могут вводиться) для регулирования товарооборота таможенного союза.

Положения указанного соглашения применяются в случае, если товары фактически пересекли таможенную границу Таможенного союза при ввозе на единую таможенную территорию Таможенного союза или товары заявлены к ввозу при применении предварительного декларирования и в отношении таких товаров впервые после пересечения таможенной границы или при предварительном декларировании заявляется таможенная процедура.

Таможенная стоимость товаров для личного пользования определяется на основании заявленной физическим лицом стоимости таких товаров, подтвержденной оригиналами документов, содержащих сведения о стоимости товаров для личного пользования.

При ввозе товаров для личного пользования физическими лицами на таможенную территорию Таможенного союза в таможенную стоимость товаров не включаются расходы по перевозке и страхованию товаров до их прибытия после их прибытия на таможенную территорию Таможенного союза.

В случае отсутствия у физического лица, перемещающего товары для личного пользования, необходимых документов и (или) сведений о стоимости этих товаров либо при наличии обоснованных причин полагать, что представленные лицом документы и (или) сведения не являются достоверными, должностное лицо таможенного органа определяет таможенную стоимость товаров на основании имеющейся в распоряжении таможенного органа ценовой информации на аналогичные товары, в том числе на основании данных, указываемых в каталогах иностранных фирм, осуществляющих розничную продажу аналогичных товаров.

Физическое лицо вправе доказать достоверность сведений, представленных для определения таможенной стоимости.

Под аналогичным товаром понимается товар, который имеет характеристики, близкие к характеристикам ввозимого товара, т. е. сопоставим с ввозимым товаром по своему назначению, применению, качественным, техническим и иным характеристикам (ст. 361 ТК ТС).

Существенное значение для определения размера таможенных платежей также имеет правильное определение страны происхождения товара^[3].

Обязательным признаком предмета рассматриваемого преступления является крупный размер неуплаченных таможенных платежей.

Как следует из примечания к ст. 194 УК РФ, уклонение от уплаты таможенных платежей признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченных таможенных платежей за товары, перемещенные через таможенную границу ЕАЭС, в том числе в одной или нескольких товарных партиях, превышает 2 млн руб.

Законодатель вновь отменил введенную в 2011 г. дифференциацию ответственности физических и юридических лиц, о необходимости которой давно и много говорилось в научной литературе, что представляется нецелесообразным.

Таможенная пошлина является главным видом таможенных платежей, так как большинство таможенных режимов подразумевают взимание таможенной пошлины.

Ввозная таможенная пошлина — обязательный платеж, взимаемый таможенными органами государств — членов ЕАЭС в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Союза.

Ставка ввозной таможенной пошлины — размер (величина) ввозной таможенной пошлины. Свод ставок таможенных пошлин называется та.моженным тарифом.

В настоящее время в связи с созданием Евразийского экономического союза (ЕАЭС) применяется Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза (ЕТТ ЕАЭС) — свод ставок ввозных таможенных пошлин, применяемых к товарам, ввозимым на таможенную территорию Евразийского экономического союза из третьих стран, систематизированных в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (ТН ВЭД ЕАЭС).

Согласно ст. 70 ТК ТС ставки таможенных пошлин подразделяются на следующие виды:

• 1) адвалорные — установленные в процентах к таможенной стоимости облагаемых товаров;
• 2) специфические — установленные в зависимости от физических характеристик в натуральном выражении (количества, массы, объема или иных характеристик);
• 3) комбинированные — сочетающие виды.

Одним из видов таможенных платежей, уплачиваемых при ввозе товаров и транспортных средств на таможенную территорию таможенного союза, согласно ст. 70 ТК ТС, является акциз. Особенностью данного вида таможенных платежей является то, что акциз взимается при ввозе на таможенную территорию только с подакцизных товаров. В соответствии со ст. 13 НК РФ акцизы относятся к числу федеральных налогов и взимаются с отдельных видов товаров (услуг) и отдельных видов минерального сырья. Плательщиками такого вида таможенных платежей, как акциз, являются лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу таможенного союза, определяемые в соответствии с ТК ТС. Но своей экономической природе акциз относится к числу косвенных налогов.

В рамках ст. 181 НК РФ приведен перечень подакцизных товаров. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара (ст. 193 НК РФ).

В соответствии со ст. 70 ТК ТС при ввозе товаров и транспортных средств на таможенную территорию таможенного союза таможенные органы обязаны взимать налог па добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость является в равной мере таможенным платежом и одним из федеральных налогов. Поэтому порядок установления, взимания, предоставления отсрочек в уплате и предоставления тарифных льгот регламентирован таможенным законодательством и законодательством о налогах и сборах.

Таможенные пошлины и налоги в отношении товаров для личного пользования, перемещаемых через таможенную границу физическими лицами, уплачиваются по единым ставкам таможенных пошлин, налогов^[4] или в виде совокупного таможенного платежа, равного сумме таможенных пошлин, налогов, исчисленной, но ставкам таможенных пошлин, налогов, применяемым в соответствии со ст. 77 ТК ТС (ст. 360 ТК ТС).

Объективная сторона состава рассматриваемого преступления заключается в уклонении от уплаты таможенных платежей. Уклонение — невыполнение требований таможенного законодательства об уплате таможенных платежей в установленные сроки. По своей сути уклонение представляет собой деяние в форме бездействия.

При этом следует иметь в виду, что в чистом виде бездействие как пассивное поведение субъекта при наличии объективной возможности совершить необходимые действия на практике встречается редко и представлено, пожалуй, единственным вариантом — прямым игнорированием требований таможенных органов об уплате таможенных платежей по какой-либо причине.

Анализ правоприменительной практики позволяет говорить о том, что бездействие, связанное с невыполнением обязанности по уплате таможенных платежей, как правило, сопровождается активными действиями, свидетельствующими о намерении уклониться от уплаты таможенных платежей, которые, однако, не относятся к обязательным признакам объективной стороны ст. 194 УК РФ:

перемена места жительства и совершение иных действий с целью скрыться от таможенных органов;

• — уплата таможенных платежей не в полном объеме;
• — занижение таможенной стоимости перемещаемых товаров;
• — заявление в таможенных документах недостоверных сведений о таможенных процедурах, применяемых к перемещаемому товару;
• — заявление в таможенных документах недостоверных сведений о стране происхождения товара, коде ТН ВЭД ЕАЭС или иных сведений, позволяющих снизить размер таможенного платежа или быть полностью освобожденным от его уплаты;
• — предоставление таможенному органу документов, содержащих недостоверные сведения, дающие право на возврат уплаченного таможенного платежа или частичное его возвращение;
• — предоставление в таможенный орган подложных (фальсифицированных) документов, содержащих сведения о том, что таможенные платежи уже уплачены;
• — фальсификация документов, подтверждающих внесение авансового платежа, позволяющего в дальнейшем снизить сумму выплат, и т. п.

Для квалификации способ уклонения значения не имеет, однако может учитываться судом при назначении наказания.

Для правильной квалификации уклонения от уплаты таможенных платежей очень большое значение имеет определение момента окончания этого преступления, т. е. его начало и окончание наступают в момент неуплаты таможенных платежей в установленный срок.

Для привлечения к ответственности за нарушение сроков уплаты таможенных платежей следует исходить из того, что иод установленными сроками следует понимать сроки, устанавливаемые таможенными органами в соответствии с таможенным законодательством, в зависимости от заявляемой таможенной процедуры. Сроки уплаты таможенных пошлин, налогов установлены ст. 81, 161, 166, 172, 197, 211, 214, 227, 228, 237, 250, 261, 274, 283, 290, 300, 306, 344 и 360 ТК ТС. Кроме того, вопросы уплаты таможенных платежей регулируются разд. II Федерального закона «О таможенном регулировании в Российской Федерации».

Исходя из данных положений временем совершения рассматриваемого преступления будет день, следующий за последним днем установленного срока уплаты таможенных платежей.

В решении этого вопроса, на наш взгляд, применимо постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», в п. 3 которого указано, что моментом окончания преступления, связанного с уклонением от уплаты налогов, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.

Следовательно, рассматриваемое преступление должно считаться оконченным с момента выполнения субъектом всех действий, необходимых для уклонения от уплаты таможенных платежей в зависимости от того, уплачиваются ли они до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации.

Например, при перемещении товаров через таможенную границу не для коммерческих целей таможенные платежи уплачиваются одновременно с принятием таможенной декларации. С этого момента считается оконченным уклонение от уплаты таможенных платежей, если в таможенной декларации не будут указаны или будут указаны недостоверно (уменьшено количество, указан иной ассортимент или сорт) товары, действительно перемещаемые через таможенную границу.

Если уклонение от уплаты таможенных платежей совершается путем бездействия, то это деяние как при вывозе, так и при ввозе будет оконченным в момент истечения установленного срока уплаты названных платежей.

Понятие субъекта преступления, предусмотренного ст. 194 УК РФ, следует из содержания названия «Уклонение от уплаты таможенных платежей с организации или физического лица».

Однако субъектом этого преступления могут быть лишь физические лица: российские, иностранные граждане, а также лица без гражданства, вменяемые и достигшие 16 лет. Таким субъектом может быть должностное лицо или служащий, представляющее российское или иностранное предприятие или организацию, а также частное лицо, имеющее отношение к перемещению товаров, иных предметов, транспортных средств через таможенную границу, которые в силу своего положения обязаны уплачивать таможенные платежи.

Плательщиками таможенных платежей в Российской Федерации являются юридические и физические лица, на которых законодательством возложена обязанность по уплате таможенных платежей. Это предприятия и организации, включая созданные на территории России предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, финансовые и другие аналогичные подразделения предприятий и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет в банках, предприятия и организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств и осуществляющие предпринимательскую или некоммерческую деятельность в России через постоянные представительства.

Субъектами данного преступления могут быть иные лица, указанные в ст. 79 ТК ТС, на которых возложена обязанность по уплате таможенных платежей:

• — декларанты;
• — специалисты по таможенному оформлению, осуществляющие свою деятельность от имени посредника — юридического лица, именуемого таможен и ы м п редставител ем;
• — владельцы таможенных складов либо лица, поместившие товары на хранение в таможенный склад;
• — владельцы магазинов беспошлинной торговли;
• — иные лица, перемещающие товары через таможенную границу таможенного союза и обязанные уплачивать таможенную пошлину и другие таможенные платежи.

Все вышеперечисленные категории лиц, не выступающие в качестве декларантов, но так или иначе способствовавшие неуплате таможенных платежей, несут ответственность в качестве соучастников (организаторов, подстрекателей, пособников) по ч. 3—5 ст. 33 и ст. 194 УК РФ.

Если в качестве соучастников уклонения от уплаты таможенных платежей выступают должностные лица таможенных органов, то в зависимости от конкретных обстоятельств совершения этого преступления их действия могут быть квалифицированы по совокупности ст. 285 «Злоупотребление должностными полномочиями» и ст. 194 УК РФ.

При определении субъекта уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации, надо иметь в виду, что помимо общих признаков субъекта преступления лицо обладает определенными дополнительными признаками. Поскольку в силу закона или учредительного документа несет ответственность за финансово-хозяйственную деятельность организации и выступает от имени последней ее руководитель, то именно его следует признать субъектом данного преступления. Субъектом данного преступления может быть физическое лицо (группа лиц) в том случае, когда уклонение от уплаты таможенных платежей осуществляется виновным, действовавшим от имени организации. При этом регистрация организации, как правило, произведена по утраченным гражданским паспортам, паспортам, переданным виновным в залог, на умерших лиц и т. д. В учредительных документах такой организации в качестве руководителя, главного бухгалтера указаны ненадлежащие лица.

Пленум Верховного Суда РФ в и. 7 постановления от 28 декабря 2006 г. № 64 определил круг субъектов, согласно которому к ответственности могут быть привлечены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий.

Соучастия не будет, если не удастся установить умышленное нарушение со стороны тех, кто ставил свои подписи на документах. Субъектом преступления являются также лица, включающие заведомо искаженные данные в бухгалтерские документы. Таковыми являются рядовые сотрудники бухгалтерии, которые действуют умышленно, тогда как умысел руководства на уклонение от уплаты налога может быть не доказан.

Субъективная cniopona уклонения от уплаты таможенных платежей характеризуется прямым умыслом.

Виновный сознает:

• — возложенную на него законом обязанность уплатить таможенные платежи;
• — невыполнение им этой обязанности;
• — общественную опасность такого невыполнения.

Кроме того, виновный желает уклониться от уплаты таможенных платежей в объеме, который относит деяние к преступному.

Мотив преступления, как правило, носит корыстный характер, хотя нс указан в диспозиции статьи. С мотивом преступления неразрывно связана цель преступления. При совершении данного преступления цель одна — получение материальной выгоды.

Статья 194 УК РФ предусматривает ряд квалифицированных способов совершения преступления.

Пункт «а» ч. 2 ст. 194 УК РФ предусматривает совершение преступления группой лиц по предварительному сговору, понятие которой содержится в ч. 2 ст. 35 УК РФ.

Пункт «г» ч. 2 ст. 194 УК РФ предусматривает совершение преступления в особо крупном размере, если сумма неуплаченных таможенных платежей за товары, перемещенные через таможенную границу ЕАЭС, в том числе в одной или нескольких товарных партиях, превышает 6 млн руб.

Новеллами для рассматриваемой статьи стали способы, предусмотренные ч. 3, 4 ст. 194 УК РФ, введенные Федеральным законом от 7 декабря 2011 г. № 420-ФЗ.

Часть 3 ст. 194 УК РФ предусматривает ответственность за деяния, предусмотренные ч. 1 или 2 рассматриваемой статьи, совершенные:

• а) должностным лицом с использованием своего служебного положения;
• б) с применением насилия к лицу, осуществляющему таможенный или пограничный контроль.

Понятие должностного лица содержится в примечании 1 к ст. 285 УК РФ и будет подробно рассмотрено при анализе указанной статьи. Представляется, что должностное лицо должно непосредственно совершать уклонение от уплаты таможенных платежей, т.с. быть лицом, ответственным за их уплату, и при этом использовать служебное положение.

Содействие в уклонении другим лицам, совершенное должностным лицом с использованием служебного положения, следует квалифицировать как соучастие в совершении преступления, предусмотренного ч. 1 или 2 ст. 194 УК РФ (в зависимости от размера) либо по ч. 4 при наличии организованной группы.

Способ применения насилия к лицу, осуществляющему таможенный или пограничный контроль, предполагает применение физического насилия к указанному лицу. Более подробно содержание указанного способа будет рассмотрен при анализе аналогичного способа контрабанды (ст. 226.1, 229.1 УК РФ). Однако следует отметить, что применительно к уклонению от уплаты таможенных платежей традиционным способом его совершения, связанным либо с пассивным невыполнением обязанностей по уплате, либо с фальсификацией документов и сведений, влияющих на размер таможенных платежей, кажется не очень понятным, как и зачем будет применяться насилие.

Единственным возможным вариантом применения насилия представляется случай, когда лицо, осуществляющее пограничный или таможенный контроль, выявляет факт неуплаты платежей или фальсификации документов и к нему применяют насилие с целью заставить его «закрыть глаза» на выявленное преступление.

Частью 4 ст. 194 УК РФ предусмотрено совершение уклонения организованной группой. Понятие организованной группы содержится в ч. 2 ст. 35 УК РФ. Под ней подразумевается устойчивая группа лиц, заранее объединившихся для совершения одного или нескольких преступлений.

Если в указанную группу входит должностное лицо таможенного органа, то юридическая оценка его действий зависит от двух обстоятельств:

• 1) в случае получения им за содействие уклонению от уплаты незаконного вознаграждения имущественного характера ответственность наступает по совокупности за получение взятки (ст. 290 УК РФ) и за уклонение (ст. 194 УК РФ);
• 2) в случае совершения действий, явно выходящих за пределы его полномочий, они охватываются ст. 194, 286 УК РФ.

• [1] См.: разд. V Методических рекомендации по вопросам возбуждения таможеннымиорганами уголовных дел по признакам контрабанды и уклонения от уплаты таможенныхплатежей (письмо ФТС России от 23 июля 2012 г. № 18−12/36 749).
• [2] Следует иметь в виду, что Решением Совета Евразийской экономической комиссииот 16 июля 2012 г. № 54 «Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и Единого таможенного тарифаЕвразийского экономического союза» (в ред. от 14 июня 2016 г.) утвержден Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза (ЕТТ ЕАЭС), при этом Единый таможенный тариф Таможенного союза утратил силу.
• [3] См.: Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусьи Правительством Республики Казахстан от 25 января 2008 г. «О единых правилах определения страны происхождения товаров». При этом надо иметь в виду, что документ утратитсилу с даты вступления в силу решения Евразийской экономической комиссии, устанавливающего правила определения происхождения товаров (Договор от 29 мая 2014 г.).
• [4] См.: Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусьи Правительством Республики Казахстан от 18 июня 2010 г. «О порядке перемещения физическими лицами товаров для личного пользования через таможенную границу таможенногосоюза и совершения таможенных операций, связанных с их выпуском» (вместе с Порядкомопределения момента выпуска и объема двигателя авто-, мототранспортного средства).