Налоговое обязательство и его исполнение

Налоговое обязательство: условия возникновения и прекращения, обеспечение исполнения

Как уже было сказано выше (см. п. 3.2), обязанность по уплате налогов и сборов (далее — налоговое обязательство) возникает с наличием (появлением) объекта налогообложения. Момент возникновения обязательства может определяться двумя способами: кассовым и накопительным. При использовании кассового метода ключевым является факт движения денежных средств или иной формы оплаты, т. е. доходы признаются в момент получения денежных средств, расходы — в момент их оплаты. Накопительный метод предлагает связывать возникновение обязательства с моментом возникновения имущественных прав и обязательств. Тогда доходом признаются суммы, право на получение которых возникло у налогоплательщика (например, выручка признается при отгрузке продукции). Для определения расходов суммируются все имущественные обязательства отчетного периода, независимо от факта их оплаты.

Исполнение налогового обязательства, согласно ст. 44, 45 НК РФ, налогоплательщик обязан осуществлять самостоятельно, в законодательно определенных случаях оно может быть возложено на иных лиц (например, на налогового агента).

Налоговое обязательство прекращается.

• • с уплатой налога;
• • со смертью налогоплательщика и с признанием его умершим (в пределах наследственного имущества);
• • с ликвидацией организации (после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетом);
• • по иным основаниям.

Для определения момента уплаты налога используются нормы п. 3 ст. 45 НК РФ, по которым обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком:

• • с момента предъявления в банк поручения на перечисление налога, в т. ч. без открытия счета в банке физическим лицом (если денежные средства направлены на соответствующий счет Федерального казначейства при условии достаточности предоставленных средств для оплаты всей суммы налога);
• • с момента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению налогов;
• • со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств;
• • со дня уплаты декларационного платежа в соответствии с федеральным законом об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами;
• • со дня удержания сумм налога налоговым агентом (т. е. обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной, вся дальнейшая ответственность по перечислению налога в бюджет лежит на налоговом агенте);
• • со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога.

Отличие излишне уплаченного налога от излишне взысканного состоит в том, уплатил ли его налогоплательщик самостоятельно или па основании требования, поступившего от налогового органа. Порядок расчетов по операциям различается (ст. 78−79 НК РФ).

Излишне уплаченный налог должен быть компенсирован налогоплательщику либо путем возврата, либо путем его зачета в счет предстоящих платежей налогоплательщика. В течение трех лет с момента уплаты излишнего налога налогоплательщик имеет право предоставить в налоговый орган соответствующее заявление, на основании которого в течение 10 дней налоговый орган принимает решение и осуществляет возврат (в течение одного месяца с момента подачи заявления) или зачет излишней суммы.

Компенсация излишне взысканного налога производится путем его возврата на основании заявления, поданного налогоплательщиком в течение месяца с момента обнаружения этого факта, в течение трех лет — только через суд. Возврат налога производится с учетом начисленных на эту сумму процентов по действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ также в течение одного месяца.

Возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм налога производится только при отсутствии недоимки по иным налогам, задолженностей по пеням и штрафам за налоговые правонарушения в соответствующий бюджет. В обратной ситуации сначала за счет излишних сумм погашаются имеющиеся у налогоплательщика задолженности.

Сумма задолженности по неисполненному в срок налоговому обязательству называется недоимкой. В случае образования недоимки налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате налогов и сборов — извещение о неуплаченной сумме налога и обязанности уплатить ее в установленный срок (ст. 69 НК РФ). Если в требовании не указан срок уплаты, то оно должно быть исполнено в течение 8 дней с даты его получения (при направлении требования заказным письмом оно считается полученным по истечении 6 дней с даты отправления).

Для повышения гарантий исполнения налогового обязательства в полном объеме в установленные законодательством сроки используются способы обеспечения, указанные на рис. 10.

Рис. 10. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства

Согласно ст. 75 НК РФ пеня — денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. Пеня начисляется в размере одной трехсотой ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый календарный день просрочки, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога.

Изменение сроков уплаты налога в форме отсрочки, рассрочки, предоставления инвестиционного налогового кредита обеспечивается залогом или поручительством.

Согласно ст. 74 НК РФ залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем (самим налогоплательщиком или третьим лицом). При залоге имущество может оставаться у залогодателя либо передаваться налоговому органу. При неисполнении налогоплательщиком налоговых обязательств налоговый орган осуществляет их исполнение за счет стоимости заложенного имущества.

Обеспечение в форме поручительства означает, что в случае неисполнения обязательства налогоплательщик и поручитель несут солидарную ответственность: поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней (ст. 74 НК РФ). После исполнения поручителем обязательств за налогоплательщика к нему переходит право требовать от него уплаченных сумм, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.

В случае неисполнения налогоплательщиком требования об уплате налога налоговые органы имеют право принять решение о взыскании налога с использованием обеспечительных мер: приостановлением операций по счетам или ареста имущества.

Согласно ст. 76 НК РФ приостановление операций по счету (в т. ч. переводов электронных денежных средств) означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету, за исключением операций по перечислению налогов и тех операций, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. К таковым относятся: исполнительные документы по возмещению вреда, причиненного жизни и здоровью; взысканию алиментов; выплата выходных пособий и оплата труда лицам, работающим по трудовому договору; отчисления в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования²³. Решение о приостановлении операций по счетам принимается руководителем налогового органа и является обязательным для исполнения банком. Такое решение может быть также принято в случае непредставления налоговой декларации в течение 10 дней со дня истечения срока ее подачи. Решение отменяется не позднее дня получения документов об уплате налога, пени или штрафа (налоговой декларации).

Арест имущества — действие налогового органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщикаорганизации в отношении его имущества*'⁴. Арест имущества применяется при наличии достаточных оснований полагать, что налогоплательщик может скрыться либо скрыть свое имущество. Арест налагается на имущество, стоимость которого необходима и достаточна для покрытия задолженности, и может быть полным или частичным. Арест отменяется по исполнении налоговых обязательств с уведомлением об этом налогоплательщика в течение 5-дневного срока.

• 23 Ст. 855 Гражданского кодекса РФ (часть вторая) от 26.01.1996 г. № 14-ФЗ.
• 24 Ст. 77 НК РФ.