Теоретические основы бухгалтерского учета затрат на производство

Затраты на производство продукции как объект бухгалтерского учета

В экономической литературе часто употребляются понятия «затраты на производство», «издержки производства», «расходы на производство». При этом зачастую определения данных понятий значительно отличаются, иногда под ними подразумевается одно содержание.

Применительно к бухгалтерскому учету «затраты» возможно определить как стоимостное выражение использованных организацией за определенный период ресурсов. При этом главным отличием понятий «издержки» и «затраты» является то, что в то время как затраты охватывают все израсходованные в организации ресурсы, издержки относятся только непосредственно к выпуску продукции.

Затраты — все потраченные ресурсы в данном отчетном периоде, а расходы — часть затрат, относящаяся к проданной продукции (соотношение доходов и расходов — принцип финансового учета). В управленческом учете большое внимание сосредоточено на контроле затрат, их оптимизации и экономии.

Согласно Методическим рекомендациям по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) под издержками понимают совокупность всех затрат производственных ресурсов в денежной форме в процессе кругооборота хозяйственных средств.

В свою очередь общие издержки подразделяются на издержки производства и издержки обращения.

Издержки производства — издержки, включающие в себя стоимостное выражение потребленных ресурсов в производственном цикле кругооборота средств.

Издержки обращения — издержки, связанные с приобретением (покупкой) материально-производственных ресурсов и сбытом (продажей) готовой продукции [40].

Термин «издержки» перекликается с понятием «затраты». Согласно Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов № 102 [39] затраты — это стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах.

Также в инструкции приведено понятие косвенных и прямых затрат:

• — косвенные затраты — затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения;
• — прямые затраты — затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг [39, c. 3].

Под термином же «расходы», согласно вышеуказанной инструкции следует понимать ту часть затрат организации, которая будет соотнесена с доходами за данный период для оценки результатов деятельности [40, с. 6].

Согласно Методическим рекомендациям по учету затрат и Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов непосредственно расходы представляют собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками).

Расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают в ходе основной деятельности.

Таким образом, термин «затраты на производство» фактически является синонимом «издержек».

Также следует различать расходы по видам деятельности:

Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.

Данные расходы представлены на рисунке 1. 1 и включают в себя затраты, формирующие себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; управленческие расходы; расходы на реализацию; прочие расходы по текущей деятельности.

Примечание — Источник: собственная разработка на основании обзора литературных и нормативно-правовых источников [47, с. 63].

Как показывает рисунок 1. 1, затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) составляют полную ее себестоимость. Себестоимость включает как прямые, так и распределяемые переменные косвенные затраты, а также долю условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат.

Наиболее важным объектом управления в условиях рыночных отношений являются затраты, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности организаций. Управление затратами организации означает управление всей ее деятельностью, так как охватывает все стороны происходящих хозяйственных циклов и процессов [47, с. 53].

Рациональная организация учета затрат на производство, определение места и роли их в формировании себестоимости продукции, дальнейшее совершенствование планирования, учета и калькулирования себестоимости возможны на основе научно обоснованной классификации производственных затрат.

В экономической литературе существуют разные подходы к классификации затрат. Рассмотрим наиболее значимые виды и группы затрат.

Один из важных классификационных признаков является их отношение к изменению объема продукции (работ, услуг). Выделяют постоянные и переменные затраты. Переменные затраты изменяются прямо пропорционально изменению объема производства (сырье, материалы и др.), постоянные затраты (амортизация основных средств и др.) остаются неизменными только в пределах определенного масштаба деятельности (условно-постоянными), в то время как объем производства изменяется [54].

Для контроля затрат в подразделениях и более точного распределения расходов по объектам калькулирования во внимание принимаются понятия «носитель затрат», «объект затрат», «центр (место) затрат», «центр ответственности» [61, с. 11].

Носитель затрат — то, в чем воплощаются текущие затраты: готовая продукция, выполненные услуги, работы и др.

Объект затрат — вид деятельности, продукт отдельного подразделения.

Центры затрат — пространственно или функционально разграниченные внутренние сферы деятельности, где возникают затраты (первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся однообразием функций, направленностью затрат).

Центр ответственности — распределение и делегирование полномочий и ответственности между звеньями (структурами) управления организацией. Смыслом является более четкая организация процесса контроля и регулирования затрат как функции управления[61, с. 12].

По отношению к экономической роли в производстве затраты подразделяются на основные (непосредственно связаны с технологическим процессом изготовления продукции, работ, услуг) и накладные (связаны с организацией, обслуживанием и управлением производством и деятельностью организации).

По способу включения в себестоимость различают затраты, которые можно отнести к отдельному подразделению или продукту, — прямые затраты (например, заработная плата работников), и затраты, которые нельзя отнести к отдельному подразделению (продукту) (косвенные, например затраты на рекламу). Затраты могут быть прямыми для одной организации и косвенными для другой [10, с. 50].

Важная цель управленческого учета — оказать содействие руководству организации в контроле затрат в процессе управления и предусмотреть возможность контроля отдельных их видов по отдельным исполнителям (центрам затрат, центрам ответственности). Если исполнитель может регулировать или существенно влиять на уровень затрат, то они определяются как регулируемые (контролируемые); если не может повлиять, то называются нерегулируемые (неконтролируемые).

В управленческом учете выделяют: принимаемые в расчет и не принимаемые в расчет затраты при анализе определенной ситуации, в связи с чем выделяют их различные группы, рассмотренные ниже.

Явные — предполагаемые затраты, которые должна нести организация при выполнении своей деятельности.

Альтернативные — затраты неиспользованных возможностей, означают упущенную выгоду, когда выбор одного действия исключает появление другого. Воображаемые (вмененные) — отражают затраты, которые реально могут и не состояться в будущем.

Невозвратные — затраты, сделанные в прошлом, следовательно, они не могут влиять на будущее.

Приростные — дополнительные затраты при изготовлении дополнительной продукции, приносящей дополнительный (прирост) доход.

Предельные — дополнительные затраты на производство последней единицы продукции, обеспечивающие предельный доход от продажи последней единицы продукции [10, с. 53].

Эффективные затраты приносят доход, а неэффективные — не приносят дохода (потери от брака).

Дифференцированные — величина, на которую отличаются затраты при рассмотрении альтернативных решений.

Маржинальные — дополнительные затраты, которые несет организация на единицу продукции при различных объемах производства.

Международные стандарты по производственному учету предусматривают разные варианты классификации издержек в зависимости от задач, выполняемых управленческим учетом. Для решения каждой из названных задач потребители внутренней информации определяют соответствующую классификацию затрат. Это новое явление в отечественном учете затрат на производство [25].

Для определения себестоимости и полученной прибыли затраты классифицируются на входящие и истекшие; прямые и косвенные; основные и накладные; планируемые и непланируемые, входящие в себестоимость продукции и внепроизводственные; одноэлементные и комплексные.

Прямые — это затраты, которые связаны с производством определенного вида продукции и они могут быть прямо (непосредственно) включены в его себестоимость.

Косвенные — это затраты, которые обусловлены производством нескольких видов продукции, относятся к возделыванию многих сельскохозяйственных культур, содержанию нескольких технологических групп животных.

Основные затраты обусловлены функцией управления, организации, обслуживания и контроля за производственной деятельностью предприятия в целом и отдельными его отраслями и структурными подразделениями.

Накладные затраты обусловлены функцией управления, организации, обслуживания и контроля за производственной деятельностью предприятия в целом и отдельными его отраслями и структурными подразделениями.

Производственные — это затраты по выпуску продукции, выполнению работ и услуг.

Внепроизводственные — это расходы по реализации продукции.

Одноэлементные — экономически однородные затраты, их нельзя разложить на составные части.

Комплексные — это затраты состоящие из нескольких экономических элементов [25].

Особенно большое значение в планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции имеет группировка затрат по экономическим элементам и калькуляционным статьям, т. к. она позволяет определить планово-расчетные и фактические затраты на производство, планово-расчетную и фактическую себестоимость отдельных видов продукции [13,с. 35]. Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить, что и в каком объеме расходует предприятие на производство продукции.

Помимо группировки затрат по экономическим элементам, не менее важным является группировка затрат по калькуляционным статьям, которая позволяет определить назначение затрат, установить влияние каждой статьи затрат на себестоимость продукции, наметить основные направления снижения издержек производства, дает возможность менеджерам контролировать выполнение заданий по себестоимости не только по видам расходов и продукции, но и по каждому внутрихозяйственному формированию (бригаде, ферме). Учет затрат по калькуляционным статьям расходов позволяет определить, на какие цели использованы средства, а также роль каждого вида расходов и подразделений предприятия в формировании себестоимости продукции.

Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет определять назначение расходов и их роль в формировании себестоимости продукции, организовывать контроль над расходами и осуществлять поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая калькуляция себестоимости отдельных видов продукции.

Изучение вопроса экономической сущности издержек производства и их классификации позволило правильно увидеть виды и основные классификационные признаки затрат, элементы и статьи затрат, выяснить тенденции их изменения и влияние на себестоимость продукции.