Использование работы эксперта и других аудиторов

В ходе проведения аудита аудиторской организации (индивидуальному аудитору) надлежит обеспечить проведение основных аудиторских процедур, выполнение которых позволит получить необходимые доказательства для формирования мнения о достоверности показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности. В ряде случаев сбор аудиторских доказательств может быть существенно затруднен без учета знания и опыта «узких» специалистов в той или иной области деятельности экономических субъектов. Так, подтверждение остатков готовой продукции и объектов незавершенного производства в ходе выборочных инвентаризаций при аудите производственных предприятий военно-промышленного комплекса или предприятий, выполняющих научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы, может потребовать привлечения к работе экспертов (оценщиков, инженеров, юристов, специализирующихся в определенных областях права и др.).

При привлечении к аудиторской проверки эксперта аудиторы следуют положениями правила (стандарта) аудиторской деятельности (ПСАД) № 32.

«Использование аудитором результата работы эксперта», который содержит единые требования к использованию результатов работы эксперта в качестве аудиторских доказательств. Настоящий стандарт разработан на основе международного стандарта МСА 620 «Использование аудитором работы эксперта» и заменил правило (стандарт) аудиторской деятельности «Использование работы эксперта», действовавшее ранее.

Экспертом считается физическое лицо, обладающее специальными знаниями в области, отличной от области бухгалтерского учета и аудита, или юридическое лицо. Осуществляющее деятельность в сфере, отличной от сферы оказания бухгалтерских и аудиторских услуг.

При ознакомлении с деятельностью аудируемого лица и выполнении дальнейших аудиторских процедур аудитору может потребоваться получить аудиторские доказательства в виде отчетов, мнений, оценок и заявлений эксперта в конкретной области (сфере) его специализации.

Пункт 6 действующего стандарта устанавливает примерный перечень обстоятельств, при которых такая потребность может возникнуть:

• · при оценке определенных видов внеоборотных активов, например земли, зданий, сооружений, оборудования, предметов искусства;
• · при установлении количественного содержания полезных компонентов в минеральном сырье или срока эксплуатации сооружении и оборудования;
• · при оценки финансовых показателей с помощью специальных приемов и методов (например, актуарная оценка);
• · при определении степени завершенности производства товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления (выполнения, оказания) которых составляет несколько отчетных периодов (носит долгосрочный характер);
• · при уяснении условий договоров, положений законодательных и иных нормативных правовых актов.

Привлекая эксперта, аудитор учитывает:

• · знания и предыдущий опыт членов аудиторской группы в данной сфере;
• · риск существенного искажения информации исходя из характера, сложности и существенности обстоятельств, подлежащих исследованию;
• · ожидаемое количество и качество других аудиторов доказательств, которое предполагается получить.

При изучении деятельности аудируемого лица аудитор также рассматривает необходимость и целесообразность привлечения эксперта к обсуждению с участниками проекта (членами аудиторской группы) вопроса подверженности аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчётности риску существенного искажения информации.

Эксперт может быть:

• · привлечен по договору к участию в выполнении задания аудируемым лицом;
• · привлечен по договору к участию в выполнении задания аудитором;
• · быть сотрудником аудируемого лица;
• · быть сотрудником аудитора.

Перед тем как привлечь к работе эксперта, аудитор должен оценить его профессиональную компетентность. Это включает в себя рассмотрение следующих характеристик эксперта:

• · наличие у эксперта профессионального аттестата или лицензии или его членство в соответствующей профессиональной организации;
• · опыт и репутация эксперта в той области, аудиторские доказательства в которой аудитор предполагает получить.

Аудитор должен оценить объективность эксперта. Риск того, что эксперт не сможет сохранить свою объективность увеличивается, если эксперт:

• · является сотрудником аудируемого лица;
• · связан с аудируемым лицом каким-либо иным образом, например, является финансово зависимым от него или имеет какие-либо инвестиции в аудируемое лицо.

Чтобы получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении того, что работа, выполняемая экспертом, соответствует целям аудита, аудитор должен подготовить для эксперта техническое задание. ПСАД № 32 содержит перечень вопросов, касающихся технического задания эксперту:

• 1. цели и объем работы эксперта;
• 2. общее описания задач, которые, по мнению аудитора, должны быть освещены в отчете эксперта;
• 3. предполагаемое направление деятельности эксперта, включая возможное предоставление сведений третьим лицам о личности эксперта и степени его участия в задании;
• 4. степень доступа эксперта к соответствующей информации и документам;
• 5. порядок взаимоотношений эксперта с аудируемым лицом (если таковые существуют);
• 6. конфиденциальность информации об аудируемом лице;
• 7. информация о допущениях и методах, которые собирается использовать эксперт, и об их соответствии допущениям и методам, использованным в предыдущие отчетные периоды.

Форма и содержание отчета эксперта также могут быть согласованы на этапе подготовки технического задания.

Следует учесть, что чем тщательнее будет проработано техническое задание для привлеченного эксперта, тем более вероятно получение аудитором исчерпывающего отчета в запланированные сроки.

После предоставления экспертом отчета в письменной форме аудитор должен оценить результаты работы с точки зрения получения аудиторских доказательств в отношении предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и понять, являются ли использованные экспертом допущения и методы уместными и разумными.

Оценка аудитором сделанных экспертом выводов предполагает также рассмотрения следующих обстоятельств:

• 1. источник используемой информации;
• 2. используемые допущения и методы, и их соответствие использованным в предыдущие отчетные периоды допущениям и методам;
• 3. сопоставление полученных экспертом результатов с достигнутым аудитором пониманием деятельности аудируемого лица и результатами выполнения прочих аудиторских процедур.

Чтобы определить, что эксперт использовал соответствующий в данных обстоятельствах источник информации, аудитор может рассмотреть необходимость выполнения следующих процедур:

• 1. запрос относительно процедур, которые были выполнены экспертом с целью определения уместности и надежности источника информации;
• 2. обзорная проверка или тестирование данных, использованных экспертом.

Если результаты работы эксперта не предоставляют достаточных надлежащих аудиторских доказательств или противоречат другим аудиторским доказательствам, то аудитор должен разрешить эту ситуацию, например, посредством одной из следующих возможностей:

• · проведение встреч с руководством аудируемого лица;
• · обсуждение вопросов с экспертом;
• · выполнение дополнительных аудиторских процедур;
• · привлечение другого эксперта;
• · модифицирования аудиторского заключения.

В п. 16 ПСАД № 32 подчеркнуто, что в безоговорочном положительном аудиторском заключении не должно быть ссылки на результаты работы эксперта, поскольку такая ссылка может быть воспринята как оговорка или как разделение ответственности.

Если в результате работы эксперта аудитор принимает решение выдать модифицированное аудиторское заключение, что в некоторых случаях может иметь место, то при объяснении причины модифицирования в аудиторском заключении аудитору может оказаться целесообразным сослаться на работу эксперта или изложить ее описание (включая указание личности эксперта и степени его участия в выполнении аудиторского задания). В этих случаях аудитору следует получить разрешение эксперта на включение в аудиторское заключение такой ссылки. Если в разрешении будет отказано, а аудитор считает, что ссылка обязательна, то аудитор может получить юридические консультации для определения дальнейшего плана действий.

После получения аудитором юридической консультации, самостоятельно принимается соответствующее решение на основе профессионального суждения.

Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают внутренние стандарты, основываясь на требованиях ПСАД и стандартах саморегулируемых организаций аудиторов, членами которых они являются. При этом можно предложить использовать следующий перечень рабочей документации, подтверждающий сбор аудиторских доказательств на всех этапах работы с использованием эксперта.