Налоговая оптимизация и сокращение налоговых рисков в организации

Налоговая оптимизация и сокращение налоговых рисков в организации Содержание Введение Глава 1. Теоретические основы оптимизации налогообложения

1.1 Налоговая оптимизация как цель налогового менеджмента

1.2 Налоговая оптимизация: сущность (понятие, этапы, причины) и классификация

1.3 Принципы, методы и перспективы налоговой оптимизации

1.4 Налоговая оптимизация и риски российского налогоплательщика Глава 2. Анализ налоговых рисков

2.1 Понятие, причины (источники) возникновения и классификация налоговых рисков

2.2 Оценка налоговых рисков и их выявление (предупреждение)

2.3 Налоговые риски как элемент необоснованной налоговой выгоды Глава 3. Управление налоговыми рисками

3.1 Методы управления налоговыми рисками

3.2 Методы оптимизации налоговой нагрузки организаций в части НДС

3.3 Развитие методов управления рисками налоговых споров в организации Заключение Список использованной литературы Введение Актуальность темы исследования. Несмотря на регулярное совершенствование российской налоговой системы и упорядочение налогового законодательства, отражающего и учитывающего сложившуюся практику реализации налоговых отношений, одной из существенных проблем остается неопределенность (неточность) налогового законодательства, что является причиной сохранения высокого уровня конфликтных ситуаций, связанных как с различным пониманием налогового законодательства фискальными органами и налогоплательщиками, так и с преднамеренным его искажением в интересах одной из сторон.

Гармонизация отношений между налоговыми органами и добросовестными налогоплательщиками требует совместных взаимных усилий и соответствующей институциональной среды для ее достижения.

Налоговая оптимизация и управление рисками организации вообще неотделимо от системы финансово — налогового управления, является обязательным элементом эффективного ведения предпринимательской деятельности и должно быть встроено в общую систему управления организации. Недостаточная теоретическая проработка и отсутствие четкой системы методических подходов к налоговой оптимизации и управлению рисками в части налоговых отношений на практике, позволяющей идентифицировать такие риски, своевременно реализовывать превентивные мероприятия, оценивать вероятность разногласий и конфликтов при реализации налоговыми органами различных форм и методов контроля, свидетельствуют о незадействованности всех возможных резервов для совершенствования процесса управления налогообложением с целью увеличения эффективности финансовохозяйственной деятельности организации.

Степень научной разработанности проблемы. Различные аспекты теории и практики налоговой оптимизации и сокращение налоговых рисков в организации достаточно широко исследуются в отечественной и зарубежной литературе.

Определению понятия, сущности рисков и их классификации посвящены труды российских ученых-экономистов: А. Е. Шевелева, Е. В. Шевелевой, Д. М. Щекина, Д. Н. Тихонова, Л. Г. Липник, Л. И. Гончаренко, A.B. Брызгалина, Ф. Н. Филиной, М. Р. Пинской, О. С. Семеновой, О. В. Гордеевой, Л. П. Королевой, H.H. Цукановой, Ф. Х. Найта, В. Ю. Саватеева, Г. А. Цыркуновой, М. И. Мигуновой, H.A. Павленко.

Освещением методических подходов к управлению рисками занимались Г. Браун, A.M. Литовских, К. В. Балдин, С. Н. Воробьев, О. В. Гордеева, A.A. Иванов, С. Я. Олейников, С. Л. Бочаров, Л. Г. Паштова, Ф. Н. Филина, И. Аксюк, И. Родионов, Ф. Кудрявцев, P.A. Назаров, A.B. Зуйков, H.A. Горохова, Е. А. Веткина, М. Евдокимова, А. Е. Шевелев, A.A. Перкова, Е. В. Леус, А. Г. Иващенко, В. Шаповалов.

Несмотря на широкий спектр исследований, в которых отражены основные аспекты налоговой оптимизации и сокращение налоговых рисков в организации, ряд проблем остается нерешенным. Отсутствие конкретных методов в организации работы предприятий в части налогового управления, позволяющих своевременно выявить наступление рисковых событий, идентифицировать риски и применить результативные методы их нейтрализации, делает актуальным выбранное направление.

Объектом исследования является система налоговой оптимизации и сокращение налоговых рисков в организации.

Предметом исследования являются методы и механизмы управления налоговыми рисками организации в процессе реализации налоговых отношений.

Цель дипломной работы заключается в развитии теоретико-методических подходов к налоговой оптимизации и управлению рисками организации, обеспечивающих своевременное выявление рисков налоговой неопределенности и направленных на уменьшение споров и конфликтов во взаимоотношениях фискальных органов и налогоплательщиков.

Для достижения поставленной цели потребовалось решение следующих основных задач:

— исследовать сущность налоговой оптимизации как цель налогового менеджмента;

— изучить принципы, методы и перспективы налоговой оптимизации;

— систематизировать классификацию налоговых рисков;

— сделать оценку налоговых рисков и их выявление (предупреждение);

— рассмотреть методы управления налоговыми рисками;

— разработать методики оптимизации налоговой нагрузки организаций в части НДС;

— изучить методы управления рисками налоговых споров в организации.

Теоретической и методологической основой дипломного исследования является применение научных принципов и методов научного познания, использование положений теории и методики налогообложения и финансово-налогового управления.

В процессе исследования использовались такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, системность и комплексность, абстракция, сравнение и логическое обобщение.

Для получения и обоснования основных положений дипломной работы применялись системный, комплексный и абстрактно-логический подходы.

Методика исследования основывалась на изучении, обобщении, систематизации и критической оценке полученных знаний в области отечественной и зарубежной теории и практики реализации механизмов налогообложения, налогового контроля, процессов формирования и регламентации отношений при взаимодействии участников налоговых отношений, а также анализе и апробации отдельных положений диссертационной работы.

Информационную основу исследования составили законодательные и нормативно-правовые акты Российской Федерации, статистические данные Федеральной службы государственной статистики РФ, Министерства финансов Российской Федерации, Федерального арбитражного суда РФ и территориальных арбитражных судов по округам РФ, Арбитражный суд, налоговая, финансовая и бухгалтерская отчетность организаций.

Научная новизна дипломного исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методических подходов к налоговой оптимизации и управлению рисками организации в процессе исполнения налоговых обязательств, что позволило в отличие от известных работ предшествующих исследователей сформировать методики оптимизации рисками налогово-законодательной неопределённости по наиболее проблемным для налогоплательщиков ситуациям, обусловленным существенными изменениями в современном налоговом законодательстве РФ.

Теоретическая и практическая значимость результатов дипломного исследования заключается в возможности использования основных положений при формировании системы финансово-налогового управления российских организаций. Методическое обеспечение, созданное в результате исследования, может быть внедрено в практику управления рисками налоговых споров налогоплательщиков, использующих обычную систему налогообложения.

Структура и объем работы. Дипломная работа состоит из введения, трех глав, подпунктов, заключения, списка использованных источников.

Глава 1. Теоретические основы оптимизации налогообложения

1.1 Налоговая оптимизация как цель налогового менеджмента Налоговый менеджмент является одним из видов менеджмента.

Налоговый менеджмент — управление налогами, осуществляемое организациями-налогоплательщиками в макроэкономической среде, в которой они реализуют свои производственные возможности.

Объект налогового менеджмента — экономические отношения предприятий и организаций с государством, возникающие в процессе формирования доходов бюджета и материализующиеся в налоговых платежах, определяющих денежные (или финансовые) потоки, которые отражают движение долговых требований.

Налоги для коммерческой организации являются специфическим расходом, поскольку носят индивидуально безвозмездный характер. Учёные обсуждают в основном частности — методики исчисления налогов, методы снижения налогов, налоговое планирование — только один из видов налоговой деятельности на предприятии. На наш взгляд, практику полезен и общий взгляд на особенности налогового менеджмента коммерческой организации.

Центральным видом налоговой деятельности в организации является определение величин налоговых (платёжных) баз и исчисление сумм налогов, по которым организация является налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом за налоговый (отчётный) период. Объектом менеджмента является организация, состоящая из имущественного комплекса (операционная система) и персонала. Налоги исчисляются в связи с реализацией товаров (работ, услуг), получением доходов и прибыли, а также в связи с использованием различных ресурсов.

Отсюда следует, что объектом налогового менеджмента являются различного рода имущество организации, включая денежные средства, являющиеся материальными носителями объектов налогообложения, и персонал, занятый налоговыми расчётами. Субъектом налогового менеджмента выступает налоговая служба, структура которой различается в зависимости от объёмов и видов основной деятельности, наличия филиалов и других факторов.

Задачами налоговой службы компании являются организация налогового учёта и налогового планирования, осуществление текущих налоговых расчётов по определению величин налоговых баз, сумм налогов и авансовых платежей. Кроме того, необходимо, с одной стороны, проводить политику налоговой экономии, с другой — формировать в коллективе ответственное отношение к налогам, а в глазах налоговых органов Из того, что налоговый учёт предназначен также для информирования внутренних и внешних пользователей, вытекает принцип ясности, прозрачности порядка ведения налогового учёта.

создавать образ добросовестного налогоплательщика. Результатами деятельности сотрудников налоговой службы являются не только заполненные налоговые декларации, но и налоговые прогнозы, оценка налоговых последствий управленческих решений (рис. 1) [34. C. 78].

Рассмотрим подробнее некоторые, редко обсуждаемые, виды налоговой деятельности.

Учётная политика. Под учётной политикой для целей налогообложения понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом РФ способов (методов) определения доходов и расходов, а также учёта иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (п. 2 ст. 11 НК РФ). Налогоплательщик может выбрать способ учёта тех или иных показателей, если законодательство о налогах и сборах допускает вариантность таких способов, а также в случае, когда в законодательстве дана только общая норма.

Приказом руководителя организации утверждается также учётная политика в целях бухгалтерского учёта. Содержание и той, и другой учётной политики схожи, поэтому можно говорить о единой учётной политике организации.

Можно выделить два типа учётной политики: стандартную и активную. Стандартная учётная политика направлена на сближение бухгалтерского и налогового учёта.

Для этого устанавливаются одни и те же способы учёта, чем достигается рационализация учётного процесса, снижение затрат на ведение учёта. При выборе активной учётной политики в целях налогообложения выбирается вариант учёта, позволяющий увеличить расходы текущего периода, а в бухгалтерском учёте — их уменьшить, в результате налогооблагаемая прибыль текущего периода уменьшается, тогда как прибыль бухгалтерского учёта увеличивается. К возможным способам минимизации налога на прибыль в отчётном налоговом периоде относятся:

— применение коэффициентов, повышающих нормы амортизации (п. 7 ст. 259 НК РФ) [81];

— списание в расходы до 10% первоначальной стоимости основных средств;

— на расходы в момент ввода в эксплуатацию (п. 1.1 ст. 259 НК РФ) [80];

— применение метода ЛИФО при оценке сырья и материалов, отпускаемых

— в производство (п. 8 ст. 254 НК РФ) [80];

— утверждение критериев, позволяющих большую часть расходов относить к косвенным, а не к прямым расходам, поскольку сумма косвенных расходов полностью включается в расчёт налоговой базы текущего периода (ст. 319 НК РФ).

Организация текущих налоговых расчётов и платежей в бюджет Организация налоговых расчётов предполагает разработку налоговых процедур, схем документооборота и должностных инструкций. В организации должен быть утверждён список сотрудников, имеющих право подписывать регистры налогового учёта, те же счета-фактуры. Важно продумать процедуры последующего контроля правильности исчисления налога. Должен быть назначен сотрудник, осуществляющий контроль графика платежей («налоговый календарь») и представления отчётности в налоговые и другие органы, являющиеся администраторами тех или иных платежей в бюджет.

Налог считается уплаченным с момента предъявления в банк правильно оформленного платёжного поручения при наличии достаточного остатка средств на расчётном счёте и отсутствии других первоочередных платёжных требований. Однако лучше не оставлять уплату налога на последний день, а сделать это пораньше, чтобы за день-два до установленного срока иметь на руках платёжное поручение с отметкой банка.

Налоговое планирование. Налоги составляют существенную долю расходов коммерческой организации. Поэтому в рамках текущего планирования разрабатываются прогнозы налоговых платежей на основе планируемых основных экономических показателей. Суммы НДС определяются с разницы между планируемой выручкой от реализации (включая НДС) и стоимостью покупных товаров, сырья, материалов, работ, услуг (включая НДС).

Суммы ЕСН рассчитываются на основе планируемых расходов на оплату труда и средней ставки единого социального налога, сложившейся в организации. Суммы налога на прибыль определяются по ставкам 24%, 15%, 9% с ожидаемой прибыли по основной деятельности, сумм ожидаемых доходов по государственным ценным бумагам и доходов в виде долевого участия [78. C. 56]. Также можно рассчитать налоговую нагрузку по отдельным видам деятельности или инвестиционным проектам.

Под налоговым планированием, однако, чаще принято понимать деятельность налогоплательщика, направленную на снижение налогов, причём такая деятельность не квалифицируется как уклонение или уход от налога, хотя и продолжается дискуссия о границах налогового планирования. По нашему мнению, основной целью налогового планирования является получение налоговой экономии, снижение уровня налогообложения при соблюдении императивных норм российского законодательства.

Достигаются цели налогового планирования такими приёмами, как утрата статуса налогоплательщика, изъятие объектов налогообложения, осуществление необлагаемых операций, применение пониженных налоговых ставок, максимизация налоговых вычетов, перенос уплаты налога, переложение налога.

К принципам налогового планирования можно отнести следующие: использование нюансов налогового (гражданского, трудового) законодательства, системность, снижение налоговых рисков, эффективность.

К способам налогового планирования относятся: учётная политика, договорная политика, выбор налогового режима, формирование резервов, инвестиционный налоговый кредит, свободные экономические зоны, соглашения об исключении двойного налогообложения. Методы оффшора представляют, скорее, уход от налога, чем налоговое планирование.

Налоговые риски. Налоговые риски — опасность несения организацией потерь в связи с исполнением ею обязанностей налогоплательщика, налогового агента, плательщика сборов и других обязательных платежей. Такие потери могут возникнуть, например, в случае неполучения в срок сумм налогов, предъявленных покупателю. Основным видом риска является предъявление налоговыми органами требования уплаты налоговых санкций и пени. Для стандартной учётной политики налоговые риски обусловлены ошибками в бухгалтерском и налоговом учёте. Нарушением правил учёта может быть неправильное оформление первичных документов, необоснованное применение налоговых льгот [43. C. 15−19].

Проведение активной учётной политики сопряжено с дополнительными налоговыми рисками. Дело в том, что в налогообложении сохраняются ситуации, неоднозначно толкуемые представителями налогоплательщиков и финансовыми (или налоговыми) органами. В таких ситуациях организации нужно аргументировать свою позицию и быть готовой отстаивать её в суде.

Налоговые органы при доначислении налогов всё чаще ссылаются на необоснованную налоговую выгоду, полученную налогоплательщиком (по постановлению Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006). В нём под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговых обязательств вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачёт) или возмещение налога из бюджета. В указанном постановлении разъясняются способы оценки арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика, среди них: экономическая оправданность операций, реальность осуществления, достоверность бухгалтерского и налогового учёта.

Анализ налогообложения. К интегральным показателям уровня налогообложения относятся налогоёмкость, номинальная и реальная ставка налогообложения. Анализ динамики частных показателей уровня налогообложения дополняет анализ складывающейся динамики интегральных показателей [23. C. 8].

К частным показателям относятся:

уровень косвенного налогообложения (определяется через долю косвенных налогов в выручке от реализации, включая НДС);

уровень налогообложения живого труда (рассчитывается через отношение налогов по заработной плате и сборов к расходам на оплату труда и содержание работников);

уровень налогообложения имущества отражает отношение сумм налога на имущество организаций, транспортного налога к сумме начисленной амортизации (остаточной стоимости основных средств);

уровень налогообложения финансовых результатов — доля налога на прибыль организаций в прибыли бухгалтерского учёта до налогообложения;

доля невозмещаемых налогов в прочих расходах.

Анализ динамики интегральных и частных показателей уровня налогообложения производится с привлечением других экономических показателей, характеризующих факторы роста выручки прибыли, использования ресурсов. Анализ отдельных налогов направлен на изучение влияния факторов, определяющих их динамику, при этом факторы динамики налоговой базы рассматриваются как первичные, а изменение налоговых ставок — как вторичные.

Минимизация НДФЛ. Налог на доходы физических лиц удерживается из дохода, поэтому снижение данного налога сегодня рассматривается как благотворительный жест со стороны работодателя. Если же исходить из концепции КСО, то минимизация НДФЛ — прямой долг организации. Следует шире использовать положения ст. 217, 238 НК РФ, в которых приведены виды выплат в пользу работников, не подлежащих налогообложению НДФЛ и ЕСН. Стоит задуматься над разработкой программ добровольного личного страхования работников, предоставлением компенсаций медицинских и других расходов!

Информирование и консультирование.

Налоговая служба может наладить постоянное информирование сотрудников об изменениях в налоговом законодательстве, разъяснять права и обязанности налогоплательщика, оказывать помощь в оформлении документов (1).

Оказание такой материально осязаемой помощи служит развитию отношений сотрудничества в коллективе.

Основными задачами налогового менеджмента являются рационализация учётного процесса, снижение уровня налогообложения, соблюдение графика налоговых платежей, развитие налоговой культуры.

Задачи налогового менеджмента решаются через выполнение налоговой службой функций налогового учёта и анализа, организации текущих налоговых расчётов и платежей в бюджет, налогового планирования и прогнозирования, формировании в коллективе справедливого отношения к налогам.

Организация налоговых процессов в компании осуществляется на основе следующих принципов [32. C. 65]:

неуклонное соблюдение императивных норм российского законодательства;

разработка налоговых процедур, их техническое и кадровое обеспечение;

рационализация учётного процесса, сближение учётной политики в бухгалтерском учёте и в целях налогообложения;

оценка налоговых последствий управленческих решений;

снижение уровня налогообложения на основе использования нюансов налогового и гражданского законодательства;

управление налоговыми рисками;

поддержка имиджа добросовестного налогоплательщика;

формирование в коллективе отношений высокой налоговой культуры.

В любой организации имеют место элементы налогового менеджмента, задача состоит в том, чтобы объединить их в единую эффективную для целей организации и общества систему.

1.2 Налоговая оптимизация: сущность (понятие, этапы, причины) и классификация В последнее время всё более распространенным способом повышения эффективности предпринимательской деятельности становится оптимизация налоговых платежей, налоговое планирование.

Актуальность вопроса налоговой оптимизации обусловлена вполне объяснимым стремлением налогоплательщиков уменьшить налоговую нагрузку и столь же объяснимым стремлением государства воспрепятствовать этому.

Налоговая оптимизация включает в себя в зависимости от правомерности конкретных способов уменьшения размеров налоговой обязанности незаконную (уклонение от уплаты налогов) и законную (налоговую оптимизацию, налоговое планирование) деятельность [60. C. 14−19].

Налоговое планирование — организация деятельности налогоплательщика направленная на минимизацию его налоговых обязательств не нарушая законодательства.

Экономия на налогах с помощью использования законных методов налоговой оптимизации способна принести ощутимый положительный результат практически в любой сфере предпринимательской деятельности.

Для российских предпринимателей налоговое планирование — еще недостаточно освоенная область. В экономически же развитых странах налоговому планированию уделяется чрезвычайно большое внимание. Уплата фирмой налога по стандартной, установленной законом ставке является свидетельством неэффективного налогового менеджмента.

Сущность налогового планирования. Целью налогового планирования является построение оптимальной модели хозяйствования, обеспечивающей минимально возможный размер налоговой нагрузки.

Сущность налоговой оптимизации состоит в признанном за каждым налогоплательщиком праве использовать все допускаемые законом средства, пути и методы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Возможность налогового планирования обусловлена наличием в налоговом законодательстве весьма обширной сферы, где нормы права с достаточной точностью не определены или допускается их неоднозначное толкование.

Налоговый Кодекс РФ указывает, что «налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах» [6. C. 15−19].

В основе налоговой оптимизации лежит максимально полное и правильное использование всех установленных законом льгот и преимуществ, а также оценка позиции налоговых органов и учет основных направлений налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства.

Основы налоговой оптимизации включают:

— учет основных направлений развития налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства;

— разработку учетной политики предприятия;

— правильное и полное использования всех установленных законом льгот;

— оценка возможностей получения отсрочек и рассрочек по уплате налогов.

Виды налоговой оптимизации:

В зависимости от длительности периода и характера решаемых задач различают стратегическое (долговременный курс предприятий и решение крупномасштабных задач) и тактическое (текущий, повседневный характер) налоговое планирование.

В зависимости от размера территории, на которой налогоплательщик осуществляет свою деятельность, налоговое планирование может быть международным, национальным, местным.

В зависимости от типа налогоплательщика может быть корпоративным или индивидуальным.

Долгосрочное налоговое планирование — использование налогоплательщиком таких приёмов и методов, которые уменьшают его налоговые обязательства в течение длительного времени или в процессе всей деятельности налогоплательщика [55. C. 14].

Стратегическое (долгосрочное) планирование обеспечивает основу для всех управленческих решений.

Элементы данного вида планирования:

выбор наиболее выгодного с точки зрения налогообложения места расположения организации, её структурных подразделений и руководящих органов;

выбор организационно-правовой формы организации и ее организационно-хозяйственной структуры.

Текущее налоговое планирование — совокупность методов, дающих налогоплательщику возможность уменьшить налоговое бремя в течение ограниченного периода времени или в каждой конкретной хозяйственной ситуации.

Элементы текущего планирования:

использование налоговых льгот по основным налогам с учетом изменения налогового законодательства;

использование оптимальных форм договоров;

разработка учетной политики для целей оптимизации налогообложения [54. C. 81−88].

Элементами налогового планирования являются:

Налоговый календарь, предназначенный для четкого прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов, а также представления отчетности в целях недопущения нарушений сроков отчетности, влекущих штрафные санкции;

Стратегия оптимизации налоговых обязательств, в соответствии с которой разрабатывается четкий план реализации;

Контроль дебиторской задолженности: недопущение на срок более 4 месяцев дебиторской задолженности по хозяйственным договорам за отгруженную продукцию или оказанные услуги;

Контроль состояния бухгалтерского учета и отчетности для получения оперативной, объективной информации о хозяйственной деятельности в целях адекватного налогового планирования;

Налоговые льготы и организация сделок;

Рациональное размещение активов и прибыли организации.

Способы налогового планирования:

использование пробелов законодательства;

применение налоговых льгот;

выбор формы деятельности;

правильное формирование учетной политики;

применение офшоров;

изменение срока уплаты налогов;

правильная организация сделок;

лоббирование;

прогнозирование изменений налогового законодательства.

Этапы налогового планирования Налоговое планирование — сложный многофакторный процесс. С некоторой долей условности принято считать, что этот процесс проходит четыре этапа (Рис.2) [32. C. 70]:

На первом этапе, решается вопрос о выборе наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения как самого предприятия, так и его руководящих органов, филиалов и дочерних компаний. При этом учитывается не только налоговый режим, предоставляемый местным законодательством, но и возможность и условия предоставления налоговых кредитов и иных специальных льгот, возможность безналогового перевода доходов из одной страны в другую, условия налоговых соглашений и т. п. [7. C. 27].

На втором этапе производится выбор оптимальной для конкретных целей деятельности организационно-правовой формы юридического лица или формы предпринимательства без образования юридического лица.

Сущность третьего этапа налогового планирования состоит в максимально полном и правильном использовании налоговых преимуществ и льгот при текущей предпринимательской деятельности. Производится анализ форм сделок, выбор форм оплаты труда и реализации социальной политики предприятия, правильное использование льгот по основным видам налогов, оперативное реагирование на изменение налогового законодательства и т. п.

На четвертом этапе решается вопрос о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.

Следует отметить, что 1 и 2 этапы планирования до регистрации предприятия имеют место лишь один раз, в то время как текущее налоговое планирование (3, 4 этапы) предполагает контроль обоснованности применения налоговых льгот к каждой сделке[44.C.98].

1.3 Принципы, методы и перспективы налоговой оптимизации Налоговая оптимизация для предпринимателей предполагает выбор оптимальных при данных налоговых правилах форм и методов инвестирования капиталов и осуществления деятельности.

Налоговая выгода — это уменьшение объема налоговой обязанности, возникающее из-за уменьшения налоговой базы, предоставления налоговых вычетов, налоговых льгот, использования пониженной налоговой ставки, а также получение права на возмещение сумм налога из бюджета.

Налоговая выгода признается необоснованной, например, в случаях, если для целей налогообложения факты хозяйственной деятельности отражены с искажением их реального экономического смысла или если отражены операции, осуществленные вне связи с разумными экономическими или иными причинами [29. C. 88].

Налоговая выгода не признается обоснованной, если получена налогоплательщиком без осуществления реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом стоит подчеркнуть, что возможность достижения тех же финансовых результатов деятельности налогоплательщика с меньшей налоговой выгодой, полученной путем совершения иных не запрещенных законом операций, не приводит к признанию налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды свидетельствуют доказанные доводы налоговых органов о существовании следующих фактов [47. C. 93−94]:

— отсутствие возможности реального осуществления налогоплательщиком продекларированных им операций с учетом времени их осуществления, местонахождения имущества налогоплательщика или объема материальных ресурсов, требующихся для производства соответствующих товаров, выполнения работ или оказания услуг;

— отсутствие необходимых условий для осуществления налогоплательщиком продекларированной им экономической деятельности из-за отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

— отражение для целей налогообложения только фактов хозяйственной деятельности, непосредственно связанных с возникновением налоговой выгоды, если при этом для задекларированного налогоплательщиком вида деятельности кроме того требуется осуществление других хозяйственных операций;

— совершение хозяйственных операций с товаром, работами или услугами, которые не производились в объеме, указанном налогоплательщиком в бухгалтерских документах.

В то же время существуют обстоятельства, которые сами по себе не могут служить признаком признания выгоды необоснованной:

— государственная регистрация налогоплательщика незадолго до осуществления соответствующей хозяйственной операции;

— взаимозависимость участников сделок;

— неритмичный характер хозяйственных операций;

— нарушение налогового законодательства в прошлом;

— разовый характер операции;

— осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

— осуществление расчетов с использованием одного банка;

— осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

— использование посредников при осуществлении хозяйственных операций [7. C. 65].

Налоговая система любой страны затрагивает интересы налогоплательщиков, так как в результате уплаты налогов изымается определенная часть имущества налогоплательщика. Поэтому налогоплательщики пытаются уменьшить величину налогового бремени. Защита имущества является очень сильной мотивацией уменьшения суммы налогов к оплате. Кто-то из налогоплательщиков выбирает законный способ уменьшения налогового бремени, а кто-то? сознательно нарушает действующее законодательство.

Во всех странах как умышленное сокрытие доходов, так и «раздувание» расходов является преступлением, имеет противоправный характер. В то же время добросовестная уплата налогов не должна быть бездумной.

Налоговая минимизация? это целая система различных схем и методик, позволяющая выбрать оптимальное решение для конкретного случая.

Грамотная минимизация налогообложения позволяет организации находиться в стабильном, устойчивом состоянии, позволяет прогнозировать существующие риски, а также избежать крупных неоправданных убытков.

При некотором упрощении налоговое планирование можно представить как следование основным правилам.

Первое: следует избегать статуса резидента в стране получения наибольших доходов, если при налогообложении доходов от зарубежной деятельности применяется принцип резидентства.

Второе: активы предпочтительнее перемещать в форме движения капиталов, а не прибылей.

Третье: при сравнении налоговых режимов разных стран больше внимания следует уделять правилам расчета облагаемого дохода, а не налоговым ставкам.

Четвертое: не следует спешить с инкассацией доходов и регистрацией прибылей, так как отсрочка налога часто равносильна освобождению от него [6. C. 154].

Перечисленные правила обеспечивают минимизацию налоговых обязательств законным путем и посредством полного раскрытия всей информации налоговым органам. Подобную минимизацию налоговых обязательств, как правило, называют избеганием налогов. Помимо законных способов минимизация налогов может осуществляться и незаконными методами, что определяется как уклонение от налогов (tax evasion)[71.C.76]. Уклонение от налогов происходит путем сокрытия своих налоговых обязательств либо предоставления в налоговые органы ложной информации.

1.4 Налоговая оптимизация и риски российского налогоплательщика Любая организация при налоговой минимизации должна соблюдать требования действующего налогового законодательства, в противном случае действия налогоплательщика будут квалифицированы как налоговое правонарушение. Поэтому налоговая минимизация сопряжена наличием налоговых рисков.

Под рисками налоговой минимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с этим процессом, выраженные в денежном эквиваленте. Налоговыми рисками являются:

— риски налогового контроля;

— риски усиления налогового бремени;

— риски уголовного преследования.

Проводить минимизацию налогообложения лучше всего задолго до регистрации организации, так как будущая система налогообложения компании определяется в момент создания. К тому же на данном этапе минимизация налогообложения является наиболее эффективной, так как будут отсутствовать ошибки или их количество будет намного меньше, чем в будущем периоде.

Организациям, которые не заботятся о минимизации налогообложения может принесен заметный финансовый ущерб, а иногда может встать вопрос и о самом существовании предприятия.

Значимое количество хозяйствующих субъектов не понимает, что их система налогообложения построена не оптимально или с большими ошибками, в связи с этим возникают большие суммы выплат по налогам в бюджет. Из-за этого у организаций возникает желание уклониться от налогов, что является противозаконным.

Для грамотной минимизации налогообложения, построения наиболее эффективной модели уплаты налогов, экономии денежных средств законными способами необходимо в первую очередь четкое знание Налогового кодекса РФ, разъяснений и писем Министерства финансов РФ.

Система налогообложения в России в плане законодательства очень сложна и нестабильна, постоянно вносятся изменения в акты, имеются пробелы в законодательстве. В связи с этим, учитывая условия в нашей стране, необходимо уделять большое внимание судебной и правоприменительной практике.

С точки зрения минимизации налогообложения переплата налогов считается такой же грубой ошибкой, как и их недоплата, так как в данном случае организации так же будет причинен некий ущерб (недополученный доход от вложений) При проведении мероприятий, связанных с минимизацией налогообложения необходимо привлекать разных специалистов (руководителей, бухгалтеров, инженеров, юристов) и учитывать мнение каждого, так как нужно учитывать все аспекты и в то же время последствия от проведения данных мероприятий.

Любое налоговое планирование связано с определенными предпринимательскими рисками. Налоговые органы не поощряют действия налогоплательщиков, преследующие снижение налоговой нагрузки, даже если такие действия формально не противоречат законодательству. И это вполне понятно, поскольку цель государственного бюджета состоит в максимальном увеличении налоговых поступлений.

Острота обозначенной проблемы определяется также тем, что в действующем законодательстве не всегда можно найти четкие критерии, позволяющие в конкретной ситуации разграничить правомерную минимизацию налогообложения и незаконное уклонение от уплаты налогов. Противоречива и судебная практика, относящая одни и те же действия налогоплательщиков в одних случаях к правомерной деятельности, а в других — к разряду правонарушений.

Отсутствие законодательно установленных пределов налоговой минимизации влечет целый ряд негативных последствий:

Федеральная налоговая служба России информирует налоговые органы и налогоплательщиков о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

По результатам контрольной работы с учетом досудебного урегулирования споров с налогоплательщиками и складывающейся арбитражной практики налоговые органы проводят регулярный анализ выявляемых способов ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском, применяемых налогоплательщиками.

В Приказе ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3−06/333 (ред. от 10.05.2012) «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» были опубликованы следующие схемы (Рис.3) [76]:

Рисунок 3. Наловые схемы Также, письмом ФНС России от 28.12.2012 №АС-4−2/22 619 «О способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском» опубликованы еще две налоговые схемы (Рис.3):

— Фиктивный посредник в налоговых схемах

— Ценные бумаги в налоговых схемах Кроме того ФНС России регулярно обновляет показатели, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков.

Отсутствие четких критериев законной налоговой минимизации является фактором, сдерживающим деловую активность хозяйствующих субъектов.

В условиях неопределенности правовой основы минимизации налоговых платежей утрачивается доверие хозяйствующих субъектов к государственным органам, снижается авторитет государственной власти в глазах налогоплательщиков.

С точки зрения макроэкономических процессов отсутствие пределов законной налоговой минимизации значительно снижает инвестиционную привлекательность российской экономики.

В то же время грамотное применение положений действующего законодательства, использование всех возможных льгот, прав и гарантий позволяют значительно снизить риски налогового планирования до минимального уровня. В результате достигаемый с помощью налогового планирования положительный результат оправдывает возможные налоговые риски.

Глава 2. Анализ налоговых рисков

2.1 Понятие, причины (источники) возникновения и классификация налоговых рисков В условиях современного мира любая деятельность подразумевает под собой определенную опасность — «риск», а осуществление какого-либо вида хозяйственной деятельности, безусловно, усиливают эту опасность, исходя из специфики конкретного вида деятельности. Именно поэтому все больше авторов уделяют внимание понятию риск, его сущности и классификации. Среди них: А. Е. Шевелев, Е. В. Шевелева, Д. М. Щекин, О. В. Гордеева и др.

Существует множество определений понятия риск. Одно из самых лаконичных трактует риск как возможность опасности, неудачи [47, С. 96]. Однако рыночные отношения заставляют нас расширить и конкретизировать возможную опасность, неудачу. Для организации наибольшую опасность представляет вероятность потерь, убытков, недопоступлений планируемых доходов, прибыли, а, следовательно, основные риски, которые несут предприятия, это риски, связанные с вероятностью потерь финансовых ресурсов (т.е. денежных средств и проч.). Исходя из этого выделяют такое понятие, как финансовые риски организации. В целом трактовка понятия риск в условиях рынка подразумевает не что иное, как финансовый риск. Таким образом, подводя итог вышесказанному, определить понятие риск можно как опасность возникновения непредвиденных потерь ожидаемой прибыли, дохода или имущества, денежных средств в связи со случайным изменением условий экономической деятельности, неблагоприятными обстоятельствами [69, С. 114].

В действующем законодательстве, к сожалению, пока нет понятия налоговый риск, но в современной налоговой теории этот термин прочно закрепился и широко используется в научной литературе.

Так, по мнению Д. Н. Тихонова и И. А. Лисовской налоговый риск — это возможность для налогоплательщика понести финансовые потери, связанные с процессом уплаты и оптимизации налогов, выраженная в денежном эквиваленте.

Согласно трактовке Л. И. Гончаренко налоговый риск — это неопределенность относительно достижения целей хозяйствующего субъекта в результате бездействия факторов, связанных с процессом налогообложения, которая может проявиться в виде финансовых (и иных) потерь или в возможности получения дополнительной выгоды (дохода) в результате позитивных отклонений.

Д.М. Щекин представляет налоговый риск как возможное наступление неблагоприятных правовых последствий для налогоплательщика в результате действий (бездействия) органов государства и органов местного самоуправления.

A.B. Брызгалин утверждает, что под налоговым риском понимается возможность негативных последствий, вызванная определенными налоговыми факторами [6, C. 12].

Шевелев А.Е. и Шевелева Е. В. определяют налоговый риск как вид хозяйственного риска, возникающий при взаимодействии двух субъектов (государства и налогоплательщика) при формировании государственного бюджета [70, C. 246].

Понятие налоговый риск невозможно рассматривать лишь с позиции организации, поскольку налоговые риски также может нести и государство. По мнению Пинской М. Р., налоговый риск с точки зрения государства в лице его уполномоченных органов есть вероятность (угроза) недополучения налогов в бюджет и государственные внебюджетные фонды из-за задействования налогоплательщиками методов минимизации налогообложения, возможных в силу тех или иных недостатков в налоговом законодательстве [57, C. 44]. Но если налоговый риск для государства несет лишь недополучение бюджетных средств, то налоговый риск для организаций может обернуться не только финансовыми потерями.

Рассматривая и формируя понятие налоговый риск, многие авторы расходятся во мнении об отнесении данного риска к категории финансовых. Так, по мнению Щекина Д. М., является очевидным то, что налоговый риск в категорию финансовых рисков не входит, так как сам по себе не следует из природы финансовых операций, а обусловлен действиями налогоплательщика или органов государства по отношению к налогоплательщику [21, C. 4].

Однако многие авторы, напротив, считают, что налоговый риск может и должен относиться к категории финансовых рисков, поскольку потери организации так или иначе связаны с материальными ценностями. Пинская М. Р. считает, что утверждение о том, что налоговый риск не входит в категорию финансовых, спорно, так как налоговый риск означает вероятность ущерба или для налогоплательщика (в виде возможного ослабления его финансово-экономического потенциала), или для государства (в виде возможного недополучения им налоговых платежей) из-за неадекватных действий (бездействия) налогоплательщиков и уполномоченных государственных органов [15, C. 44].

Стоит отметить, что большинство авторов стараются рассматривать налоговые риски как с позиции экономической, так и с позиции правовой. Семенова О. С. обуславливает это тем, что налог является не только финансовой, но и правовой категорией. Порядок исчисления и уплаты налога закреплен законодательно, и само возникновение риска как вероятности отклонения от «норматива» с последующими негативными последствиями обусловлено, в первую очередь, наличием таких «правил игры» для налогоплательщиков и государства. В этой связи возможные негативные последствия налоговых рисков имеют финансово-правовой характер [18, C. 38]. Такого же мнения придерживается и Гончаренко Л. И. Именно комплексный подход к определению родового признака понятия экономических рисков позволяет включить в их состав как полноценную разновидность налоговые риски, ибо им присущи как материальные, так и нематериальные негативные последствия. В противном случае логичным будет согласие с рядом авторов, считающих налоговые риски составной частью финансовых рисков. Такой вывод прямо или косвенно можно сделать из исследования экономической литературы, ибо при характеристике налоговых рисков чаще всего присутствуют финансовые потери. Такая позиция, видимо, вытекает из положения о том, что налоговые платежи, а также штрафные санкции в рыночных условиях осуществляются в денежной форме (исключение в ряде случаев составляют специальные налоговые режимы типа соглашений о разделе продукции).

Однако представляется, что ограничение только финансовыми потерями при определении налоговых рисков не совсем верно, учитывая особенности налоговых правоотношений. Прежде всего отметим, что у налогоплательщика имеет место риск потери имущества, на которое наложен арест как обеспечительная мера по уплате налоговых платежей, переоценки величины реализации товаров (работ, услуг). Кроме того, имеется в виду и вероятность тех или иных действий налоговых органов, которые прямо не сопровождаются финансовыми потерями. Например, принятие решения о выездной налоговой проверке налогоплательщика, вызвавшего подозрения в совершении неправомерных действий или имеющего характеристики, включенные в качестве критериев в Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденную Приказом ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3−06/333.

Таким образом, можно сделать вывод, что налоговый риск является вероятностью возникновения финансовых потерь, связанных с неопределенностью процессов исчисления и уплаты налогов и вызванных неоднозначностью и неточностью налогового законодательства.

Современные подходы к определению понятия налоговый риск представлены в таблице 2.1 [4.C.76].

Таблица 2.1- Современные подходы к определению понятия «налоговый риск»

Такое многообразие подходов к определению налоговых рисков вызвано, в свою очередь, многообразием видов данного риска. В современной научной литературе можно встретить множество вариантов классификации налоговых рисков.

Основные классификации налоговых рисков, представленные в научных изданиях, изложены в таблице 2.2 [10.C.65].

Таблица 2.2 — Основные классификации налоговых рисков