Анализ «затраты-объем-прибыль». Сущность управленческого учета

Анализ «затраты-объем-прибыль» является одним из самых популярных инструментов управленческого учета. Он дает возможность проследить взаимосвязь между такими характеристиками, как затраты, объем и прибыль, то есть определить влияние, которое оказывают изменения в затратах, цене товара, объеме его производства и номенклатуре выпускаемых товаров на величину получаемой от реализации товаров прибыли, а также для оценки изменения одного из этих факторов или нескольких факторов вместе.

Указанные взаимосвязи формируют основную модель финансовой деятельности, которая выражается формулой:

ВР (выручка от реализации) = ПЗ (переменные затраты) + ФЗ (постоянные затраты) + П (прибыль) Результаты данного анализа широко используются при принятии управленческих решений на краткосрочную перспективу.

Можно выделить следующие основные вопросы, для решения которых предоставляет информацию анализ «затраты-объем-прибыль»:

оценка целесообразности производства того или иного вида продукции;

обоснование целесообразности производства или покупки комплектующих изделий и полуфабрикатов;

определение ценовой стратегии предприятия;

оценка целесообразности покупки оборудования;

оценка целесообразности изменений технологии и организации производства.

Благодаря такому широкому спектру применения анализ «затраты-объем-прибыль» является эффективным средством управления для достижения максимально возможной в данных условиях прибыли предприятия.

В основе проведения данного анализа лежит понимание поведения затрат предприятия. Так, планируя основные направления деятельности, менеджер должен учитывать поведение затрат при изменении объема производства. С другой стороны, поведение затрат должно быть проанализировано применительно к единице продукции. При этом, ключевым моментом анализа «затраты-объем-прибыль» является деление всех издержек предприятия на переменные и постоянные. Заостряя внимание на различии в поведении переменных и постоянных затрат, от увеличения или уменьшения которых объем выпуска продукции, а в конечном счете и прибыль предприятия зависят неодинаково, можно получать ответы на такие вопросы, как:

Какой объем продаж обеспечит покрытие всех затрат предприятия?

Какой объем продаж позволит достичь предприятию запланированного уровня прибыли?

Какую прибыль может ожидать предприятие при том или ином объеме продаж?

Как изменения в структуре продаж могут повлиять на финансовые результаты деятельности?

Какое влияние на уровень прибыли оказывают изменения в переменных и постоянных затратах, а также в продажных ценах на продукцию?

Как известно, переменные затраты изменяются пропорционально изменению объема производства. С другой стороны, они могут быть дискретными, то есть изменяться ступенчато.

Постоянные же затраты в общей сумме не изменяются в связи с изменением объема производства, но при этом изменяются в расчете на единицу продукции.

Функцию затрат в коротком периоде можно описать следующей формулой:

TC = FC + VC,.

где TC — общие затраты на производство продукции,.

FC — постоянные затраты на производство,.

VC — переменные затраты на производство.

В то же время, надо иметь ввиду, что классифицировать затраты на переменные и постоянные можно лишь в определенных пределах, в, так называемой, области релевантности. Каждое работающее предприятие рассчитано на определенный объем производства, превышение которого неминуемо повлечет ускоренный рост затрат по сравнению с ростом объема производства. Оптимальный уровень деловой активности предприятия характеризуется его производственной мощностью. Это определяется как абсолютной величиной постоянных затрат, так и такими качественными характеристиками, как используемая техника, технология и организация производства. Для каждого диапазона объемов производства эти параметры различны. Интервал, в котором функция затрат носит линейный характер, называется релевантным.

Функция затрат в данном интервале описывается следующей формулой:

ТС = FC + Q х AVC,.

где TC — общие затраты на производство продукции,.

FC — постоянные затраты на производство,.

Q — фактический объем продаж,.

AVC — переменные затраты на единицу продукции.

Таким образом, постоянные затраты постоянны только относительно определенной области релевантности и определенного времени.

На практике процесс производства, как правило, характеризуется смешанными затратами, то есть имеет и постоянную, и переменную составляющие.

Анализ «затраты-объем-прибыль» часто называют анализом критической точки. Он позволяет найти наиболее выгодное соотношение между переменными затратами, постоянными затратами, ценой и объемом производства продукции. При этом, главная роль в выборе стратегии поведения предприятия принадлежит маржинальной прибыли. Добиться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинальной прибыли. Под маржинальной прибылью понимают разность между выручкой от реализации продукции и переменными расходами на изготовление данного объема продукции, или разность между продажной ценой единицы продукции и переменными расходами, приходящимися на единицу продукции. Другими словами, это сумма, достаточная для покрытия постоянных затрат и получения прибыли. В первую очередь, маржинальная прибыль необходима для покрытия постоянных затрат, а затем уже для получения прибыли. Если маржинальной прибыли недостаточно для покрытия постоянных затрат, предприятие несет убыток от своей деятельности. Так как маржинальная прибыль равна выручке от реализации за минусом переменных затрат, то маржинальная прибыль на единицу продукции равна ее цене минус переменные расходы на единицу продукции. Таким образом, маржинальная прибыль, приходящаяся на единицу продукции, показывает вклад каждой реализованной единицы продукции в покрытие постоянных затрат и общую прибыль предприятия. Это есть концепция маржинальной прибыли.

Согласно данной концепции на величину прибыли предприятия воздействуют изменения следующих факторов:

• а) продажная цена товара;
• б) количество проданных единиц;
• в) величина постоянных затрат;
• г) величина переменных затрат.

Концепция маржинальной прибыли или маржинальный подход позволяет менеджерам подготовить информацию, необходимую для определения будущей цены единицы продукции, выбора поставщика сырья и материалов, анализа процесса производства, а также решения задачи «производить или покупать». Учет, основанный на концепции маржинальной прибыли, называется учетом по усеченной себестоимости (себестоимости на уровне переменных производственных затрат).

Показатель, характеризующий отношение маржинальной прибыли к сумме выручки от реализации, называется нормой маржинальной прибыли.

Норма маржинальной Маржинальная прибыль_

прибыли = Выручка от реализации Х 100%.

Норма маржинальной прибыли показывает, какое влияние на маржинальную прибыль оказывает изменение суммы выручки от реализации. Зная норму маржинальной прибыли, можно определить ожидаемую прибыль предприятия при увеличении объема производства или продаж. При прочих равных условиях выгоднее увеличивать объем производства той продукции, для которой норма маржинальной прибыли наибольшая.

Объем продаж (реализации продукции), при котором предприятие покроет свои постоянные затраты за счет маржинальной прибыли, то есть момент, когда предприятие не будет иметь ни прибыли, ни убытков, а каждая дополнительно проданная единица продукции будет приносить прибыль, называется точкой безубыточности (критической точкой, мертвой точкой, точкой равновесия).

Таким образом, критическая точка показывает, до какого предела может упасть объем реализации так, чтобы предприятие не понесло убытка.

Для вычисления критической точки используются методы:

уравнений;

графический метод.

Метод уравнений основывается на уравнении:

Выручка от реализации — переменные затраты — постоянные затраты = прибыль В расчете на единицу продукции уравнение принимает следующий вид:

Цена ед-цы х Кол-во ед-ц — Перем. затраты на ед-цу х Кол-во ед-ц — Пост. затраты = Прибыль Так как в точке безубыточности прибыль равна нулю, эта точка будет найдена, при условии равенства выручки и суммы переменных и постоянных затрат, то есть необходимо найти такие параметры, которые удовлетворяли бы этому уравнению. Для того, чтобы определить объем реализации, необходимый для получения заданной величины прибыли, нужно подставить в уравнение сумму прибыли. Если известна норма маржинальной прибыли, то точку безубыточности можно рассчитать по формуле:

Точка безубыточности = Постоянные затраты/Норма маржинальной прибыли или:

Постоянные затраты + Заданная величина прибыли/Маржинальная прибыль на единицу продукции = Необходимое количество единиц реализации продукции.

Графический метод основан на построении комплексного графика «затраты-объем-прибыль». График строится в следующей последовательности:

наносится линия постоянных затрат — прямая, параллельная оси абцисс;

выбирается точка на оси абцисс, показывающая определенную величину объема. Для этой точки рассчитывается величина общих затрат (постоянных и переменных) по формуле: Y = a + bХ. Исходя из полученного значения, строится прямая на графике;

вновь выбирается точка на оси абцисс и находится для нее сумма выручки от реализации. Строится прямая и для этого значения.

На полученном графике точкой безубыточности будет — точка пересечения прямых, построенных по значениям затрат и выручки.

Для того, чтобы узнать количество единиц для достижения критической точки, необходимо решить уравнение исходя из следующей формулы:

Точка безубыточности = Постоянные затраты/Маржинальная прибыль на единицу продукции.

Для того, чтобы построить график зависимости «затраты-объем-прибыль», определив таким образом составляющую постоянных и переменных затрат на единицу продукции, можно воспользоваться одним из следующих методов:

1. Метод, основанный на записях в бухгалтерских регистрах.

При использовании данного метода анализируются бухгалтерские проводки по основным учетным регистрам (например, по Главной книге) в разрезе счетов затрат: 20, 23, 25, 26, 44. В результате такого анализа все затраты делятся на переменные и постоянные. Затем на основании дополнительных документов определяется полная сумма этих затрат.

Надо отметить, что данный метод на практике используется не часто, из-за своей трудоемкости.

2. Визуальный метод.

При использовании визуального метода график строится на основе наблюдений приблизительно.

3. Метод высшей и низшей точек (метод «мини-макси»).

Метод основывается на наблюдении величины затрат при максимальном и минимальном объемах производства. При этом, переменные затраты на единицу продукции определяются как частное от деления разности затрат в высшей и низшей точках на разность в объемах производства в тех же точках. Данная формула вычисления затрат справедлива только в области релевантности, но не дает нужных результатов вне этой области.

Недостатком метода «мини-макси» является то, что для определения затрат используются только две точки, что явно не достаточно для определения точной зависимости «затраты-объем».

4. Метод наименьших квадратов относится к методам математической статистики. Для установления зависимости между затратами и объемом производства и определения суммы затрат используют уравнение регрессии:

Y = a + bХ.

В данном уравнении: Y — зависимая переменная, представляющая собою общую сумму затрат, или смешанные затраты, a — общая сумма постоянных затрат, b — переменные затратына единицу продукции, Х — независимая переменная, отражающая объем производства.

Прямая затрат должна строиться таким образом, чтобы сумма квадратов отклонений фактических значений функции Y от значений, найденных по уравнению регрессии (отклонений расстояний от точек фактических значений до теоретической линии регрессии), была бы наименьшей.

(Yi — Yj) min,.

где Yi — фактические значения, Yj — расчетные значения.

Важно отметить, что анализ взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» и величин в критической точке может дать точную и полезную информацию для управления, если выполняются следующие допущения:

Поведение постоянных и переменных затрат можно измерить точно.

Затраты и выручка от реализации имеют линейную зависимость от уровня производства.

Производительность внутри уровня релевантности не уменьшается.

Переменные затраты и цена не изменяются в течение планируемого периода.

Структура продукции не изменяются в течение планируемого периода.

Объем продаж и объем производства приблизительно равны.

Если одно (или более) из данных допущений не выполняются, применение анализа «затраты-объем-прибыль» может привести к ошибкам.

Для принятия управленческих решений важно также использование такого показателя, как уровень операционного рычага. Операционный рычаг показывает долю постоянных затрат в структуре общих затрат данного предприятия. Операционный рычаг значителен на тех предприятиях, где высока доля постоянных затрат по отношению к переменным; самый низкий уровень операционного рычага наблюдается на предприятиях, где больший удельный вес в составе затрат занимают переменные затраты.

Уровень операционного рычага определяется по формуле:

Уровень операционного рычага = Маржинальная прибыль/Прибыль Таким образом, он показывает, как при заданном объеме продаж изменение этого показателя (в процентах) повлияет на изменение прибыли.

Если у предприятия высокий уровень операционного рычага, его прибыль очень чувствительна к изменениям в объеме продаж и незначительное изменение в объеме продаж приводит к значительному изменению прибыли.

Анализ «затраты-объем-прибыль» особенно актуален в следующих случаях:

• а) при введении в производство нового продукта;
• б) при модернизации проиводственных мощностей;
• в) при создании нового предприятия;
• г) при изменении производственной или административной деятельности предприятия.

В целом основными преимуществами данного анализа являются:

простота использования;

наглядность при планировании прибыли;

иллюстративность демонстрации;

влияние операционных изменений на прибыльность предприятия;

помощь в определении оптимального соотношения постоянных и переменных издержек.

Контрольные вопросы к теме:

В чем сущность анализа «затраты-объем-прибыль»?

Какие управленческие решения принимаются на основе анализа безубыточности?

Какие факторы влияют на уровень прибыли предприятия?

Что такое область релевантности?

Для чего необходимо определять маржинальную прибыль предприятия?

Что показывает норма маржинальной прибыли?

Что собой представляет критическая точка?

Какие методы используются при построении графика точки безубыточности?

Что собой представляет уровень операционного рычага?

Каковы основные преимущества анализа «затраты-объем-прибыль»?