Современные проблемы учетной политики, рассматриваемые в экономической литературе

В ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» сказано, что если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету. Такое расширение «области» учетной политики оправдано, поскольку диктуется многообразием реальной хозяйственной жизни организации и вытекает непосредственно из анализа применения норм бухгалтерского учета в хозяйственной деятельности. Внесение новых элементов в процессе формирования учетной политики и должно обеспечить «обратную» связь теории и практики[27].

Наряду с преимуществами учетная политика имеет ряд проблем. В первую очередь, это несовершенство законодательной базы по бухгалтерскому учету. Во-первых, ныне существующие законодательные документы не могут предусматривать всех особенностей деятельности предприятий. В связи с чем, предприятия вынуждены разрабатывать собственные положения, которые они должны четко обосновать и аргументировать. Во-вторых, в нормативных актах, где говорится о способах ведения бухгалтерского учета, в первую очередь принимаемых ПБУ, очень часто встречаются слова и словосочетания «может использовать», «могут быть», «разрешается» и т. д. Таким образом, не ясно: любая ли вариантность, допускаемая нормативными актами по бухгалтерскому учету, является элементом учетной политики.

Единственный, очевидный вывод из всего выше сказанного состоит в том, что законодателям все же необходимо обеспечить такую технологию создания нормативных и законодательных актов, которые бы не толкали предприятия на поиски ответов на вопросы, какое же законодательство в данном случае «лучше нарушить» .

Во вторую очередь, взаимосвязь между бухгалтерским учетом и налоговым правом влечет за собой ряд проблем, связанных с налоговым законодательством. К сожалению в настоящее время в РФ фактически сложилась ситуация приоритета норм налогового законодательства над нормами иных отраслей права. Отсутствие декларированных принципов взаимодействия налогового законодательства с иными отраслями права порождает неопределенность в стратегической, да и тактической реализации. Но какие бы не были проблемы учетной политики, все же ее появление в отечественной практике является важным шагом к приближению российского бухгалтерского учета к мировым стандартам.

В монографии Николаевой С. А. «Учетная политика организации на 2002 год» [16]подробно рассматриваются методические вопросы учетной политики, ее организационно — технические аспекты, порядок оформления. Предлагаются подходы к стандартизации учетного процесса на предприятиях, формированию учетной политики и иных функций управления предприятием, показывается ее влияние на показатели финансового состояния предприятия; рассматривается учетная политика организации для целей налогообложения. Приведены типовые ошибки и нестандартные ситуации, выявленные при аудиторских проверках в учетной политике организаций.

" Налоговый учет в 2002 году: учетная политика для целей налогообложения" - книга, написанная сотрудниками аудиторской фирмы «ЦБА» под ред. Николаевой С. А., широко освещает вопросы формирования учетной политики для целей налогообложения, а также приводит сравнительный анализ норм налогового и бухгалтерского законодательства.

" Учетная политика на 2002 год", написанная Яковлевым А. С. [47,с. 13−27], в которой подробно отражена структура учетной политики, рассматривает вариантность ведения учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета и дает рекомендации по выбору способов бухгалтерского и налогового учета (свое предпочтение автор отдает совпадающим методам ведения бухгалтерского и налогового учета).

Вопросы, касающиеся ведения и взаимодействия бухгалтерского и налогового учета широко освещаются в следующих периодических изданиях. Так, журнал «Аудиторские ведомости» регулярно публикуют рубрики «В помощь аудитору» и «Консультация», где авторы статей дают четкие советы и рекомендации, как выбирать модель ведения налогового учета, способ (порядок) исчисления налога на прибыль и НДС, как следует составлять регистры и вообще оформлять документы.

Особое внимание в силу значимости учетной политики организации на результаты ее деятельности уделяется в «Консультанте директора» в рубрике «Управленческий учет». Здесь уникальна по своему содержанию статья Щиберща К. В. «Основные принципы построения учетной политики на российских предприятиях» [43, с.10−131], которая не только отражает понятие (в широком и узком смысле), сущность, роль и значение учетной политики организации, критерии ее выбора; рассматривает учетную политику как инструмент налогового планирования, как информационное обеспечение принятия управленческих решений, но также и как интегрированную систему управленческого учета, представляет иерархию и трехуровневую структуру построения учетных регистров.

В соответствии с публикацией М. А. Щербаковой [42, c.23−27], после создания или реорганизации компания обязана принять учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Причем политика считается действующей со дня создания компании (государственной регистрации) (п. 10 ПБУ 1/98). ПБУ 1/2008 подобного положения не содержит.

Согласно п. 12 ПБУ 1/2008 изменение политики проводится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения. Таким образом, изменение учетной политики возможно и в течение финансового года, но только если компания сможет обосновать целесообразность изменений в течение отчетного периода. На взгляд М. А. Щербакова, изменение законодательства в течение года является безусловным основанием для внесения в политику изменений до конца года.

По мнению О. Слобцовой, ведущего эксперта АФ «Аудиторское партнерство» существует семь причин изменить учетную политику.

Причина № 1. Изменения в способах амортизации.

К нематериальным активам 8−10 групп с 2009 года должен применяться только линейный метод начисления амортизации. Ранее такой порядок действовал лишь для зданий, сооружений и передаточных устройств 8−10 групп. Кроме того, принципиально меняется порядок начисления амортизации нелинейным методом. Теперь им будет начисляться амортизация по каждой амортизационной группе, а не по каждому объекту.

Внося изменения в учетную политику, помните, что переход от одного метода к другому возможен один раз в пять лет.

Причина № 2. Амортизационную премию нужно держать на контроле.

Налогоплательщики, в 2008 году закрепившие в своей учетной политике использование амортизационной премии в размере 10 процентов от стоимости имущества, должны быть внимательными.

Причина № 3. Установлен предельный размер отнесения исключительных прав на программы для ЭВМ к прочим расходам. С 2009 года этот предел составит 20 000 рублей. В 2008 году многие предприятия лишь посредством собственной учетной политики определяли, к какой категории (амортизируемое имущество или прочие расходы) относить исключительные права на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 рублей.

Причина № 4. Суточные в составе «прибыльных» расходов признаются в размере фактических затрат.

Отменено нормирование суточных и полевого довольствия для расчета налога на прибыль. Норму в размере менее 100 рублей за сутки для командировки по России в учетной политике уже не встретить.

Причина № 5. Ограничено применение специальных коэффициентов амортизации.

В 2008 году организации имели право применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2. Он предназначен для основных средств, работающих в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. С 2009 года при нелинейном методе начисления амортизации указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам.

Аналогичная ситуация со специальным коэффициентом в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). С 2009 года такой коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам.

Причина № 6. Выплаты членам совета директоров.

До 2009 года не было ясно, как правильно отражать вознаграждения членам совета директоров. И некоторые организации на основании учетной политики включали такие расходы в налогооблагаемую прибыль общества и исчисляли с них ЕСН. В 2009 году статья 270 Налогового кодекса дополнена пунктом 48.8, и суммы вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров, не учитываются в расходах при налогообложении прибыли. А значит, и ЕСН с нового года на такие выплаты начислять не нужно.

Причина № 7. Расходы по лицензионному соглашению за пользование недрами можно учесть в составе внереализационных расходов.

Для того чтобы использовать в своей деятельности природные недра, налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право работы с ними. Процедура участия в конкурсе предполагает дополнительные расходы. Они формируют у налогоплательщика стоимость лицензионного соглашения (лицензии)[35, c.24−25].

По мнению А. А. Соколова, в целом учетная политика организации призвана решать, с одной стороны, формальные, а с другой — управленческие задачи. В ситуации, при которой учетные процедуры не получили должной стандартизации в организации, учетная политика становится практически единственным и основным способом формализации порядка ведения учета. В то же время сам процесс формирования учетной политики вызывает немало трудностей [36, c.51−56].

Проблемы возникают у бухгалтеров уже на первых этапах работы над учетной политикой — при определении приоритетных направлений построения системы учета организации, которые зависят от целей, преследуемых составителями учетной политики.

Проблема согласования поставленных при формировании и совершенствовании учетной политики целей для принятия решений по выбору способов ведения учета является одной из самых сложных. Руководством организации могут преследоваться различные цели при создании учетной политики, которые разнонаправленно влияют на результат разработки документа. Выбор конкретного варианта учета может оказать существенное влияние на объем учетной работы, разграничение ответственности за те или иные учетные процессы, появление новых процедур, увеличение количества создаваемых и обрабатываемых документов, то есть прямо или косвенно влиять на работу всех структурных подразделений организации. Но при этом участники процесса формирования учетной политики часто склонны отстаивать свои интересы, настаивая на принятии тех методов организации и ведения учета, которые упрощают именно их деятельность.

Сложность российского законодательства в области налогообложения делает логичным и рациональным стремление бухгалтеров отождествить бухгалтерский и налоговый учет. В течение последних лет на решение этой задачи затрачены усилия многих теоретиков и практиков.

Существование различных вариантов учета позволяет организации в рамках действующего законодательства либо уменьшать величину налогооблагаемой базы и начисляемых налогов, либо, увеличивая прибыль в бухгалтерском учете, выплачивать более высокие дивиденды. Кроме того, «подчиненность» бухгалтерского учета целям налогообложения становится причиной искажения реальной картины финансово-хозяйственной деятельности и ограничивает использование информации, формируемой в системе бухгалтерского учета, для обоснования принятия управленческих решений.

При разработке и совершенствовании учетной политики организацией может также преследоваться цель сближения с МСФО, что позволит, в свою очередь, уменьшить затраты на проведение трансформационных процедур.

Вхождение организации в группу (холдинг) предопределяет необходимость достижения еще одной преследуемой цели при формировании или совершенствовании учетной политики — унификации учетных процессов организаций, входящих в группу (холдинг).

Таким образом, при формировании и совершенствовании учетной политики, как правило, должны решаться следующие задачи:

• — поиск разумного компромисса между интересами участников учетного процесса;
• — сближение в учетной политике требований различных учетных систем:
• · российского бухгалтерского и налогового учета;
• · российского бухгалтерского учета и учета, осуществляемого в соответствии с международными стандартами (МСФО или US GAAP);

систем учета различных организаций, входящих в группу (холдинг)[36, с. 51−56].